INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 9 marca (data wpływu 12 marca), uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2010 r. (data wpływu 4 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu pokoi gościnnych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu pokoi gościnnych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani właścicielem gospodarstwa rolnego, na którego terenie zamieszkuje. W najbliższej przyszłości zamierza wydzierżawić od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością część nieruchomości rolnej zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Wydzierżawiająca spółka w proponowanym tekście umowy oświadcza, że jest właścicielem gospodarstwa rolnego, stanowiącego zabudowaną nieruchomość rolną o łącznej powierzchni 3,36 ha, oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka 339, dla której Sąd Rejonowy IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Spółka oświadcza również, że dla wyżej wymienionej nieruchomości jest płatnikiem podatku rolnego. Na podstawie proponowanej przez spółkę umowy dzierżawy zamierza Pani wydzierżawić od Niej do używania i pobierania pożytków część opisanej wyżej nieruchomości o powierzchni 1,53 ha wraz ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym oraz zabudowaniami gospodarskimi, stanowiącą gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, z przeznaczeniem na prowadzenie działalności rolniczej lub agroturystycznej. W związku z powyższym istnieją dwie możliwości:

1. W budynku, który zamierza Pani wydzierżawić znajdują się pokoje, które wynajmowane będą turystom przebywającym na wypoczynku. Liczba wynajmowanych pokoi nie przekroczy 5.
2. Jednocześnie te same pokoje mogą być wynajmowane sporadycznie na rzecz podmiotów gospodarczych w celach niezwiązanych z wypoczynkiem.

Zgodnie z oświadczeniem zawartym w piśmie z dnia 31 maja 2010 r., w obu przedstawionych powyżej zdarzeniach przyszłych nie będzie Pani prowadzić pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przychody uzyskiwane z wynajmu pokoi prowadzonego w sposób przedstawiony w punkcie 1 opisu zdarzenia przyszłego będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne...
2. Czy przychody uzyskiwane z wynajmu pokoi prowadzonego w sposób przedstawiony w punkcie 2 opisu zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane w formie ryczałtu na podstawie art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%...
3. Czy prawidłowe będzie kształtowanie obowiązku podatkowego w zależności od celu wynajęcia pokoi i korzystanie ze zwolnienia w sytuacji określonej w punkcie 1, a opodatkowanie przychodów uzyskiwanych w sytuacjach określonych w punkcie 2...

Zdaniem Wnioskodawczyni:

w zakresie pierwszego pytania - przychody uzyskiwane z wynajmu pokoi prowadzonego w sposób przedstawiony w punkcie 1 opisu zdarzenia przyszłego będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub na podstawie art. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne;

w zakresie drugiego pytania – przychody uzyskane z wynajmu pokoi prowadzonych w sposób przedstawiony w punkcie 2 opisu zdarzenia przyszłego, będą mogły być opodatkowane w sposób przewidziany w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne według stawki 8,5%;

w zakresie trzeciego pytania – wynajem pokoi gościnnych, w zależności od sposobu wykorzystywania wynajmowanych pokoi, podlegał będzie opodatkowaniu lub zwolnieniu z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 (wg skali podatkowej), z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie:

1. ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
2. karty podatkowej.

W świetle zaś art. 2 ust. 1a ww. ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką".

Stosownie do uregulowań zawartych w art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, tj. przychodów osób fizycznych nie prowadzących pozarolniczej działalności gospodarczej osiąganych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, stawka ryczałtu wynosi 8,5%.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, iż z prawa do opodatkowania przychodów osiąganych z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, na zasadach określonych w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne , mogą skorzystać jedynie ci podatnicy, którzy nie prowadzą pozarolniczej działalności gospodarczej.

Definiując pojęcie „pozarolnicza działalność gospodarcza” należy, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, odnieść się do przepisów art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

• wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
• polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
• polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż zamierza Pani wydzierżawić od spółki część nieruchomości położonej na wsi wraz ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym oraz zabudowaniami gospodarskimi, stanowiącą gospodarstwo rolne. W budynku mieszkalnym znajdują się pokoje, które zamierza wynajmować turystom przebywającym na wypoczynku. Sporadycznie pokoje te mogą być wynajmowane podmiotom gospodarczym w celach niezwiązanych z wypoczynkiem.

Tym samym mając na uwadze treść art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznać należy, iż wykonywanie działalności usługowej polegającej na wynajmie turystom na krótkotrwałe okresy pokoi w budynku położonym w gospodarstwie rolnym, zalicza się do pozarolniczej działalności gospodarczej. Wynajem pokoi, bez zawierania umów z turystami, to w istocie szereg cyklicznych powtarzalnych okresowo w sposób zorganizowany i ciągły, czynności podejmowanych w celach zarobkowych, zawierających ww. elementy definicji działalności gospodarczej. Zauważyć przy tym należy, iż zakwalifikowanie uzyskiwanych przychodów do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, nie jest uzależnione od posiadania wpisu do ewidencji działalności gospodarczej lecz od rodzaju i charakteru podejmowanych działań. Działalność polegająca na krótkotrwałym wynajmie lokali zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług została sklasyfikowana w Sekcji H, dziale 55, symbol 55.23.15 jako usługi krótkotrwałego zakwaterowania pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane. Nie obejmuje ona natomiast wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym na podstawie zawartych umów zgodnie z kodeksem cywilnym.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem, że przychody z najmu pokoi na rzecz podmiotów gospodarczych w celach niezwiązanych z wypoczynkiem, stanowiłyby przychody z najmu prywatnego, o którym mowa w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. d) ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencyjnych z tytułu świadczenia usług hoteli (PKWiU grupa 55.1), świadczonych przez obiekty noclegowe turystyki oraz inne miejsca krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU grupa 55.2), wynosi 17%.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie jest więc możliwe zastosowanie wskazanej we wniosku stawki ryczałtu 8,5% przychodu.

Wskazać ponadto należy, iż przepis art. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym stanowi, iż zwolnienia od podatku dochodowego, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 43, 46, 47a, 47c, 111, 114, 122, 125, 129, 136 i 137 ustawy o podatku dochodowym, stosuje się odpowiednio do podatników opłacających ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Natomiast w myśl art. art. 21 ust. 1 pkt 43 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytułu wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza pięciu.

Brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że podatnik uzyskujący dochody z tytułu wynajmu pokoi gościnnych skorzysta z przedmiotowego zwolnienia, jeżeli łącznie spełnione będą następujące warunki:

• najem musi dotyczyć pokoi gościnnych znajdujących się w budynkach mieszkalnych,
• budynki, w których pokoje przeznaczone są na wynajem, położone powinny być na terenie wiejskim w gospodarstwie rolnym,
• przedmiotem usług musi być najem pokoi gościnnych wyłącznie osobom przebywającym na wypoczynku,
• liczba wynajmowanych pokoi nie może przekroczyć 5.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Gospodarstwem rolnym, na podstawie art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest gospodarstwo w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, którym - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.) - jest obszar gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Przy czym należy również podkreślić, że zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądowo-administracyjnym poglądem, przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, powinny być interpretowane ściśle, w oparciu o wykładnię gramatyczną przepisów ustawy, z wyłączeniem wykładni rozszerzającej.

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż:

• przychody uzyskiwane z wynajmu pokoi, prowadzonego w sposób przedstawiony w punkcie 1 opisu zdarzenia przyszłego będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne,
• natomiast przychody uzyskiwane z wynajmu pokoi, prowadzonego w sposób przedstawiony w punkcie 2 opisu zdarzenia przyszłego, nie korzystają z omawianego zwolnienia. Mogą one być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, jednakże stawka ryczałtu wynosi 17% przychodów (art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. d) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.