INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2010 r. (data wpływu 14 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z rozpoczętą budową:

jest prawidłowe, w części dotyczącej odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania,

jest nieprawidłowe, w części dotyczącej odpłatnego zbycia rozpoczętej budowy budynku.

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z rozpoczętą budową budynku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w dniu 23 lipca 2001 roku prawo użytkowania wieczystego gruntu. W 2003 roku otrzymała pozwolenie na budowę i rozpoczęła pracę przy budowie domu. Prace budowlane były wykonywane w dużej mierze samodzielnie. Dom był przeznaczony dla własnych potrzeb w związku z czym Wnioskodawczyni nie zachowywała wszystkich faktur, czy paragonów świadczących o kosztach budowy. Ze względu na zmianę sytuacji Wnioskodawczymi aktem notarialnym w dniu 15 maja 2009 roku zbyła prawo wieczystego użytkowania wraz z rozpoczętą budową domu w stanie surowym otwartym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychód uzyskany z odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu nabytego w 2001 r. wraz z rozpoczętą budową domu w stanie surowym otwartym...

Zdaniem Wnioskodawczyni sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu gdyż zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od dnia zakupu działki. W myśl art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym. Wnioskodawczyni uważa, że nie można liczyć w tej sytuacji terminu pięciu lat gdyż nie nastąpiło wybudowanie budynku. W przypadku rozpoczęcia budowy domu na gruncie w użytkowaniu wieczystym o zaistnieniu przesłanek do ustanowienia odrębnej własności można mówić dopiero wówczas gdy dom mógłby być wpisany do księgi wieczystej jako przedmiot odrębnej własności.

Zdaniem Wnioskodawczyni budynek wzniesiony do stanu surowego otwartego nie stanowi nieruchomości, nie jest także innym rodzajem rzeczy, a stanowi jedynie nakłady na działkę budowlaną i w związku z tym jest on częścią składową działki.

Również w akcie notarialnym grunt wraz z rozpoczętą budową ujęto jako całość, co wskazuje, że nie można ich rozdzielać, dlatego też ich zbycie nie stanowi źródła przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej w 2001 r. prawo wieczystego użytkowania gruntu. Na przedmiotowym gruncie w 2003 roku Wnioskodawczyni rozpoczęła budowę domu. W 2009 roku Wnioskodawczyni (wraz z małżonkiem) aktem notarialnym sprzedała prawo wieczystego użytkowania ww. gruntu wraz rozpoczętą budową domu w stanie surowym otwartym.

Ze względu na fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia użytkowania wieczystego, należy odnieść się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 232 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym. Natomiast w myśl art. 235 Kodeksu cywilnego, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z treści tych przepisów wynika, że w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i prawnym mogą zostać oddane grunty stanowiące własność Skarbu Państwa lub gmin i ich związków, oraz że odrębną własność stanowią budynki wzniesione na tym gruncie przez wieczystego użytkownika.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać należy, iż odpłatne zbycie w 2009 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu, nastąpiło po upływie pięciu lat od daty jego nabycia, nie stanowi więc źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednak zwrócić uwagę, iż przedmiotem sprzedaży wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu była rozpoczęta budowa budynku w stanie surowym otwartym.

W przypadku odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest odrębnie odpłatne zbycie prawa do gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa do gruntu bądź wybudowanie budynku.

Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest w takim przypadku liczony odrębnie – od daty nabycia prawa do gruntu i od daty nabycia (wybudowania) budynku.

Rozpoczęta budowa budynku na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste nie jest przedmiotem odrębnej własności i nie stanowi nieruchomości a jedynie nakłady na grunt poniesione przez użytkownika wieczystego.

Zgodnie z powyższym, ponieważ budynku „w stanie surowym otwartym” nie można uznać za nieruchomość, to tym samym jego odpłatne zbycie nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Jednakże sprzedaż rozpoczętej budowy budynku to zbycie praw majątkowych, w postaci roszczeń o zwrot nakładów poczynionych na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste przysługujących sprzedającemu zgodnie z prawem cywilnym.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ ustawodawca nie zdefiniował pojęcia praw majątkowych, wyjaśniając je odwołać się należy do poglądów doktryny prawa, zgodnie z którymi za prawa majątkowe uważa się uprawnienie określonego podmiotu, pozostające w ścisłym związku z jego ekonomicznym interesem, z jego majątkiem. W szczególności zalicza się do nich prawa rzeczowe, w tym prawo własności, wierzytelności, prawa majątkowe – małżeńskie, a także prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Użycie w tym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to wyliczenie tylko przykładowe. Przychodami z praw majątkowych są więc również przychody z innych praw majątkowych nie wymienionych w tym przepisie.

Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z pozostałymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i są opodatkowane na zasadach ogólnych, odpowiednio według stawek określonych w art. 27 ust. 1 ustawy, uwzględniając koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Zeznanie roczne, w którym należy wykazać dochody (przychody pomniejszone o koszty uzyskania przychodów) należy złożyć w urzędzie skarbowym do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym, w którym uzyskano dochód (art. 45 ust. 1 ww. ustawy).

Reasumując, należy stwierdzić, iż:

• Nie stanowi przychodu Wnioskodawczyni odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, po upływie pięciu lat od daty jego nabycia,

• Sprzedaż rozpoczętej budowy budynku w stanie surowym, otwartym posadowionym na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym nie mieści się w definicji „nieruchomości wybudowanej”. Sprzedaż ta stanowi samodzielne źródło przychodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.