INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2010 r. (data wpływu 24 maja 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 lipca 2010 r. (data wpływu 2 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 lipca 2010 r. (data wpływu 2 sierpnia 2010 r.) o pełnomocnictwo osoby występującej w imieniu Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Bank) prowadzi działalność bankową, m.in. za pomocą sieci placówek własnych (oddziałów, filii, punktów obsługi klienta), jak również placówek partnerskich (franczyzowych). Przedmiotowe pIacówki działają pod nazwą (logo) Banku, jednak prowadzone są przez odrębne od Banku podmioty gospodarcze przedsiębiorców (Partnerów). Podmioty te uprawnione są do wykonywania czynności partnerskich i świadczą na rzecz Banku szeroko rozumiane usługi pośrednictwa finansowego (kredytowego) m.in. pośrednictwo w udzielaniu kredytów, obsługa kasowa klientów Banku. Placówki działają na zasadach franczyzy, na podstawie umów partnerskich zawartych z Bankiem. Powyższe oznacza, iż w praktyce placówki franczyzowe, co do zasady nie odróżniają się wizerunkowo od oddziałów/filii własnych Banku, ponieważ korzystają z niemalże tej samej zewnętrznej wizualizacji (szyld z nazwą Banku, materiały reklamowe i biurowe). Celem tego działania jest, aby klient nie odróżniał placówki franczyzowej od oddziału Banku. Z drugiej strony w przypadku placówek franczyzowych Bank nie ponosi ryzyka finansowego otwarcia nowej placówki, ponieważ ryzyko to leży po stronie Partnera.

Partnerzy prowadzący placówki franczyzowe korzystają z kampanii reklamowych oraz promocyjnych Banku, które wpływają na zwiększenie sprzedaży produktów Banku, a tym samym zintensyfikowanie świadczonych usług pośrednictwa. W kampaniach promocyjnych reklamowany jest bowiem Bank oraz jego produkty, natomiast Partnerzy działają na zewnątrz jako część Banku i oferują produkty promowane w reklamach Banku. Analogiczne zasady odnoszą się do wykorzystywania przez Partnerów ujednoliconych materiałów reklamowych i promocyjnych oraz biurowych. W celu standaryzacji procedur obowiązujących w Banku, Partnerzy posiadają dostęp i wykorzystują część systemu komputerowego i oprogramowania Banku, jak również korzystają z obsługi serwisu technicznego w zakresie sprzętu oraz oprogramowania komputerowego.

Na podstawie zawartej umowy partnerskiej, w zamian za uiszczenie zryczałtowanej opłaty Bank udostępnia Partnerom prawo do korzystania ze znaku towarowego, sprzętu komputerowego, udziela również wsparcia merytorycznego w zakresie prowadzonych czynności partnerskich oraz zapewnia szereg świadczeń umożliwiających Partnerom prowadzenie swojej działalności oraz zwiększenie jej efektywności, m.in. poprzez: działania reklamowe, dbanie o wizerunek i logo Banku, dostarczanie materiałów reklamowych, informacyjnych, biurowych i eksploatacyjnych, przeprowadzanie szkoleń, zapewnienie placówkom franczyzowym dostępu do oprogramowania, jak również opieki serwisowej wykorzystywanego oprogramowania itd.

Wysokość opłaty jest ustalona na poziomie rynkowym, czyli stosowanym i akceptowanym przez podmioty prowadzące placówki franczyzowe będące podmiotami niezależnymi w stosunku do Banku. Podkreślić należy, iż zgodnie ze znaną praktyką rynkową w tym zakresie, niektóre banki, dostarczające analogicznych świadczeń placówkom partnerskim, ustalają należne opłaty na poziomie minimalnym lub nie pobierają w ogóle opłat, uwzględniając pośrednio koszty przyznanych świadczeń w algorytmie kalkulacji wynagrodzenia należnego pośrednikowi. Wysokość przedmiotowej opłaty bezpośrednio nie będzie odzwierciedlać ponoszonych przez Bank kosztów w związku z wykonywaniem obowiązków Banku wynikających z umowy partnerskiej zawartej z Partnerami, co jest zgodne z ogólnie przyjętą praktyką.

Bank dokumentuje opłatę za świadczenie przedmiotowych usług wystawiając fakturę VAT do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który faktura jest wystawiana. Bank opodatkowuje wartość przedmiotowej opłaty zgodnie z podstawową stawką VAT (tj. 22%). Kompleksowa usługa świadczona w ramach zawartych umów partnerskich nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

Bank dokonuje zakupów od zewnętrznych dostawców (zakup usług reklamowych, informatycznych, marketingowych itd.) celu wypełnienia zobowiązań wynikających z umów z podmiotami prowadzącymi placówki franczyzowe, jak również na własne potrzeby. Biorąc pod uwagę, iż nabywane usługi i towary mogą dotyczyć co do zasady zarówno potrzeb własnych Banku, jak i zobowiązań wynikających z umów zawartych z Partnerami (co do zasady będą to te same usługi oraz towary) dostawcy powyższych usług będą dokonywać na fakturze (wyszczególnione pozycje na fakturze) lub w odrębnych fakturach wyodrębnienia wartościowego usług/towarów w części w jakiej zgodnie z informacją Banku dotyczą zobowiązań Banku wobec placówek oraz części, w jakiej dotyczą kosztów własnych Banku.

Podział na fakturach będzie wynikał z przyjętego klucza alokacji poszczególnych zakupów do działalności placówek franczyzowych i w zależności od przedmiotu nabywanego świadczenia, będzie odzwierciedlał odpowiednio np. stosunek liczby placówek franczyzowych do placówek ogółem lub liczbę klientów obsługiwanych przez placówki do klientów ogółem lub liczbę/wolumen kredytów udzielonych za pośrednictwem placówek franczyzowych do kredytów ogółem itd.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Bank jest uprawniony do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT (wyodrębnionego przez wystawcę faktury na fakturze lub w odrębnej fakturze) od zakupu usług oraz towarów przeznaczonych następnie do realizowania zobowiązań Banku wobec Partnerów prowadzących placówki partnerskie (franczyzowe), czyli do wykonywania czynności (usług) opodatkowanych VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z uwzględnieniem ogólnie obowiązujących ograniczeń (hotele, gastronomia itp.) niemających zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupów towarów i usług przeznaczonych następnie do wykonywania czynności opodatkowanych na rzecz placówek franczyzowych, niezależnie od faktu czy wynagrodzenie otrzymywane od placówek pokrywa w pełni poniesione przez Bank koszty wykonywania przedmiotowych czynności (usług).

Na fakturach otrzymywanych od dostawców towarów i usług wyszczególnione zostaną zakupy związane odpowiednio z działalnością Zainteresowanego oraz przeznaczone dla placówek franczyzowych. Bank ma zatem możliwość bezpośredniego przyporządkowania zakupów związanych z działalnością zwolnioną oraz opodatkowaną. W konsekwencji zdaniem Banku w analizowanej sytuacji nie znajdzie zastosowania odliczenie podatku naliczonego VAT z zastosowaniem współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2-4 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (art. 88 ust. 4 ustawy).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwało wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego będzie dokonywał podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie będą w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czynności zwolnione od podatku VAT, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT). Ustawodawca dopuszcza zatem możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi czyli takimi, w wyniku których następuje określenie podatku należnego.

Odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku od towarów i usług, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Jak stanowi art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Stosownie do art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Z przedstawionych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim towary i usługi będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że jeżeli Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonywać będzie zarówno czynności, w związku z którymi będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego czyli czynności opodatkowane (a za takie tut. Organ w interpretacji Nr ILPP2/443-741/10-4/JK z dnia 3 sierpnia 2010 r. uznał kompleksowe usługi świadczone przez Bank na rzecz placówek partnerskich), oraz czynności, w związku z którymi takie prawo nie będzie przysługiwało, to w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać przyporządkowania, w jakiej części nabywane towary i usługi będą służyły wykonywaniu czynności opodatkowanych, a w jakiej czynnościom nie dającym prawa do odliczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Bank dokonuje zakupów od zewnętrznych dostawców (zakup usług reklamowych, informatycznych, marketingowych, itd.) w celu wypełnienia zobowiązań wynikających z umów z podmiotami prowadzącymi placówki franczyzowe, jak również na własne potrzeby. Biorąc pod uwagę, iż nabywane usługi i towary mogą dotyczyć co do zasady zarówno potrzeb własnych Banku, jak i zobowiązań wynikających z umów zawartych z Partnerami (zasadniczo będą to te same usługi oraz towary) dostawcy powyższych usług będą dokonywać na fakturze (wyszczególnione pozycje na fakturze) lub w odrębnych fakturach wyodrębnienia wartościowego towaru lub usługi w części w jakiej zgodnie z informacją Banku dotyczy zobowiązań Banku wobec placówek oraz części, w jakiej dotyczą kosztów własnych Banku. Podział na fakturach będzie wynikał z przyjętego klucza alokacji poszczególnych zakupów do działalności placówek franczyzowych i w zależności od przedmiotu nabywanego świadczenia, będzie odzwierciedlał odpowiednio np. stosunek liczby placówek franczyzowych do placówek ogółem lub liczbę klientów obsługiwanych przez placówki do klientów ogółem lub liczbę/wolumen kredytów udzielonych za pośrednictwem placówek franczyzowych do kredytów ogółem itd.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie miał możliwość bezpośredniego przyporządkowania zakupów związanych z działalnością opodatkowaną oraz pozostałą działalnością własną Banku. Wprawdzie te same usługi oraz towary nabywane przez Bank będą służyły realizacji zobowiązań wynikających z umów z podmiotami prowadzącymi placówki partnerskie, jak i pozostałym czynnościom wykonywanym przez Bank, jednak dostawcy powyższych towarów i usług będą dokonywać na fakturze (wyszczególnione pozycje na fakturze) lub w odrębnych fakturach wyodrębnienia wartościowego usług i towarów w części, w jakiej zgodnie z informacją Banku będą dotyczyły realizacji zobowiązań Zainteresowanego wobec placówek oraz w części, w jakiej będą dotyczyły kosztów własnych Banku związanych z jego działalnością.

W celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego będzie on dokonywał przyporządkowania nabywanych towarów i usług do poszczególnych rodzajów czynności poprzez przyjęcie klucza alokacji poszczególnych zakupów do działalności placówek partnerskich. Wnioskodawca – w zależności od przedmiotu nabywanego świadczenia – zamierza zastosować klucz alokacji odzwierciedlający odpowiednio np. stosunek liczby placówek partnerskich do placówek ogółem, liczbę klientów obsługiwanych przez placówki do klientów ogółem, liczbę/wolumen kredytów udzielonych za pośrednictwem placówek partnerskich do kredytów ogółem, itd.

Zatem, Zainteresowany poprzez zastosowanie wskazanego klucza podziału będzie w stanie dokonać wyodrębnienia, która część podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług będzie służyła wyłącznie realizacji czynności opodatkowanych.

W związku z tym, iż ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do niej nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, można przyjąć różne rozwiązania, tj. różnego rodzaju klucze podziału (alokacji). Zatem każda metoda, o ile odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnym przypadku miarodajna, jest właściwa.

Wobec powyższego, jeżeli Wnioskodawca będzie w stanie dokonać wyodrębnienia, która część podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług będzie służyła wyłącznie realizacji czynności opodatkowanych związanych z wypełnianiem zobowiązań Banku wobec placówek partnerskich, nie będzie zobowiązany do zastosowania w tym zakresie współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2-4 ustawy.

Reasumując, Bank będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku naliczonego (wyodrębnionego przez wystawcę faktury na fakturze lub w odrębnej fakturze) od zakupu usług oraz towarów przeznaczonych następnie do realizowania zobowiązań Banku wobec Partnerów prowadzących placówki partnerskie (franczyzowe), czyli do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności przyporządkowania nabywanych towarów i usług do poszczególnych rodzajów czynności poprzez przyjęcie klucza alokacji poszczególnych zakupów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług odnoszącej się do przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Kwestia dotycząca stanu faktycznego w tym zakresie została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej Nr ILPP2/443-741/10-5/JK z dnia 3 sierpnia 2010 r.

Natomiast w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku odnoszącej się do stanu faktycznego również zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie Nr ILPP2/443-741/10-3/JK z dnia 3 sierpnia 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).