INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2010 r. (data wpływu 4 marca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2010 r. (data wpływu 7 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku w wysokości 0% na świadczone usługi transportu towarów związane z eksportem towarów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku w wysokości 0% na świadczone usługi transportu towarów związane z eksportem towarów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 kwietnia 2010 r. (data wpływu 7 maja 2010 r.) o brakujący podpis.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w miesiącu lipcu 2009 r. dokonał eksportu regulatorów do kotłów CO do firmy w Kazachstanie, w myśl art. 2 pkt 8 lit. a ustawy VAT, do którego miał prawo zastosować zerową stawkę VAT-u, stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy VAT. Zgodnie z ustną umową obciążył kosztami transportu kontrahenta, stosując dla transportu również stawkę VAT 0%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca miał prawo zastosować zerową stawkę VAT-u dla transportu swoich towarów do Kazachstanu...

Zdaniem Wnioskodawcy, dla transportu towarów do Kazachstanu zastosowano zerową stawkę VAT-u, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT, jak dla transportu międzynarodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1. dostawcę lub na jego rzecz, lub
2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1) (…).

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (…).

Zagadnienie to zostało uregulowane w art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2. koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

W myśl art. 547 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), jeżeli ani z umowy, ani z zarządzeń określających cenę nie wynika, kogo obciążają koszty wydania i odebrania rzeczy, sprzedawca ponosi koszty wydania, w szczególności koszty zmierzenia lub zważenia, opakowania, ubezpieczenia za czas przewozu i koszty przesłania rzeczy, a koszty odebrania ponosi kupujący.

Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy brak jest stosownych klauzul umownych lub przepisów szczególnych. Ustala on zasadę, według której koszty przesłania ponosi sprzedawca, ale tylko wówczas, gdy miejsce przeznaczenia przesyłanego towaru jest zarazem miejscem jego wydania, a więc miejscem spełnienia świadczenia przez sprzedawcę. Wynika z tego, że całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wówczas także koszty przesłania towaru.

Niezbędne jest zwrócenie uwagi na pojęcie „wydanie towaru”. Strony umowy dokonując czynności sprzedaży winny wybrać taki sposób wydania i odebrania towaru, aby zapewnić jego całość i nienaruszalność. W przypadku, gdy wydaniem towaru jest magazyn odbiorcy, wówczas podstawa opodatkowania obejmuje również koszty transportu towaru. Natomiast w przypadku, gdy wydanie towaru następuje między innymi przez odebranie towaru z magazynu dostawcy, a odbiorca odbiera towar transportem własnym lub wynajętym, wówczas objęcie w posiadanie następuje z chwilą załadowania i pokwitowania odbioru. Z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Natomiast, jeżeli wydanie towaru następuje w magazynie dostawcy, a ryzyko utraty towaru obciąża odbiorcę a nie dostawcę, to podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie obejmuje kosztów transportu towarów z magazynu dostawcy do magazynu wskazanego przez odbiorcę.

Zatem, podstawa opodatkowania dostawy towarów w takiej sytuacji nie obejmuje kosztów transportu towarów do wskazanego przez odbiorcę miejsca.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowany w miesiącu lipcu 2009 r. dokonał eksportu regulatorów do kotłów CO do firmy w Kazachstanie, w myśl art. 2 pkt 8 lit. a ustawy, do którego miał prawo zastosować 0% stawkę podatku, stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy. Zgodnie z ustną umową obciążył kosztami transportu kontrahenta, stosując dla transportu również stawkę podatku w wysokości 0%.

Z uregulowań umowy zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a jego kontrahentem wynika, że obciążył on nabywcę towaru dodatkowymi kosztami (jakimi są koszty transportu towarów), a w konsekwencji łączna kwota należna z tytułu sprzedaży tych towarów została o te koszty powiększona, dlatego też, należy je traktować jako element świadczenia zasadniczego.

Zatem, świadczeniem głównym w tej sytuacji był eksport towarów, zaś koszty transportu towarów stanowiły dodatkowy, aczkolwiek nieodłączny element całości transakcji. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania dokonanej dostawy należało wliczyć cenę także w tym zakresie, w którym obejmowała ona zwrot kosztów dodatkowych.

W konsekwencji koszty te, jako niestanowiące odrębnego świadczenia od eksportu towarów, podlegały opodatkowaniu według zasad właściwych dla eksportu towarów.

Przepis art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), sprzedawca może określić w fakturze również kwoty podatku dotyczące wartości sprzedaży poszczególnych towarów i usług wykazanych w tej fakturze; w tym przypadku łączna kwota podatku może być ustalona w wyniku podsumowania jednostkowych kwot podatku.

W kontekście powyższego, w takim przypadku przedmiotowe świadczenie złożone może być wykazywane na jednej fakturze VAT, w dwóch pozycjach. Jednakże z zawartych umów musi jednoznacznie wynikać, iż ustalona cena (należna od odbiorcy) jest ceną za dokonaną dostawę, w skład której wchodzi usługa transportowa. W sytuacji wykazania tego świadczenia w dwóch pozycjach faktury podstawą opodatkowania i tak była suma kwot wykazanych przez Zainteresowanego na fakturze, otrzymana za eksport towarów i usługę transportową.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi.

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0% - art. 41 ust. 4 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy eksporcie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest od posiadania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium Wspólnoty, ze względu na korzystniejsze, niż w odniesieniu do dostaw krajowych, skutki podatkowe.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca dokonał eksportu towarów opodatkowując tą transakcję stawką podatku w wysokości 0%.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, do kosztu transportu towarów będącego integralną częścią eksportu towarów, Zainteresowany powinien zastosować stawkę podatku w takiej samej wysokości jak świadczenie główne. Tym samym, jeżeli spełnione zostały warunki wynikające z art. 41 ust. 6, uprawniające do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, wówczas, wyszczególniony na fakturze koszt transportu również winien być opodatkowany stawką podatku w wysokości 0%.

Biorąc pod uwagę wskazane przepisy oraz opisany stan faktyczny stwierdzić należy, iż Wnioskodawca prawidłowo zastosował do kosztu transportu towarów, będącego integralną częścią eksportu towarów, stawkę podatku w wysokości 0%, tj. stawkę właściwą dla świadczenia głównego, zgodną z art. 41 ust. 4 ustawy.

Jednak stanowisko Zainteresowanego, zgodnie z którym dla transportu towarów do Kazachstanu zastosowano 0% stawkę VAT-u, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, jak dla transportu międzynarodowego, należy uznać za nieprawidłowe. Ponieważ jak wskazano w niniejszej interpretacji, w przedmiotowej sprawie kosztów transportu będących integralną częścią dostawy towarów nie należy traktować jako odrębnie świadczonej usługi, bowiem winny być one wliczone do podstawy opodatkowania ustalonej z tytułu dostawy towarów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie stawki podatku w wysokości 0% na świadczone usługi transportu towarów związane z eksportem towarów. Natomiast stan faktyczny w części dotyczącej stawki podatku dla usług transportu towarów będących integralną częścią wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów został rozstrzygnięty w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 24 maja 2010 r. Nr ILPP2/443-329/10-4/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.