INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 08 lutego 2010r.), uzupełnionym w dniu 11 marca 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03 lutego 2010r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 03 marca 2010r. Znak: IBPBII/2/415-159/10/NG wezwano do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 11 marca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nabył po zmarłej w dniu 9 marca 2008r. matce spadek. Na podstawie testamentu wnioskodawca został powołany jako jedyny spadkobierca do całości spadku, testament nie obejmował innych spadkobierców.

W skład masy spadkowej wchodziło:

• mieszkanie własnościowe w trakcie wykupu (niespłacone z obciążoną hipoteką na rzecz Gminy);
• nieruchomość w części 1/2 położona w T. składająca się z działki nr 707 o pow. 3400 m² zabudowanej (dom drewniany w znacznej części spalony, nie nadający się do zamieszkania);
• nieruchomość poł. w T. składająca się z działki nr 309/1 o pow. 3700 m² bez zabudowań.
• nieruchomość poł. w T. składająca się z działki nr 312/2 o pow. 3800 m² bez zabudowań
  
  

Na mocy testamentu wnioskodawca został zobowiązany do wykonania niezwłocznie po otwarciu spadku następujących zapisów testamentowych:

1. na rzecz brata:
   1. #189; część działki nr 309/1
   2. #189; część działki nr 312/2 2)
2. na rzecz siostry:
   1. #189; część działki nr 309/1.
   
   

W dniu 3 lutego 2009 w Kancelarii Notarialnej przed notariuszem zawarta została warunkowa przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości.

Przedmiotem umowy była nieruchomość składająca się z części 1/2 działki nr 707 o powierzchni 0,34 ha stanowiąca cześć spadku po matce wnioskodawcy.

Wobec kwestionowania przez siostrę spadku oraz wobec kierowanych żądań doszło do ugody w wyniku której, wnioskodawca zgodził się na dokonanie zapisu - a w konsekwencji do sprzedaży części ww. nieruchomości za symboliczna kwotę 1 zł. Warunkiem zawarcia umowy było złożenie depozytu na wypadek nałożenia na sprzedającego przez urząd skarbowy podatku dochodowego z tego tytułu. Jednocześnie Notariusz poinformował strony, że uzyskał wyjaśnienie wskazujące, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wnioskodawca będzie zwolniony z tegoż podatku.

W dniu 4 czerwca 2009r. zawarta została pomiędzy stronami umowa sprzedaży ww. nieruchomości za cenę 1 zł, przy czym w tej umowie, w celu pobrania opłat z tytułu umowy określono wartość jej przedmiotu na kwotę 140 000 zł. Wnioskodawca nadmienia, że po podpisaniu umowy uzyskał zaświadczenie Naczelnika urzędu skarbowego o zwolnieniu z tytułu podatku od spadku-darowizn na podstawie art. 4a ust pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wnioskodawca w świetle przedstawionych faktów oraz załączonych dokumentów jako osoba dokonująca sprzedaży nieruchomości zobowiązany jest do zapłaty podatku - jeśli tak - to w jakiej wysokości... Jeśli nie, to czy przysługuje mu zwolnienie od podatku na podstawie przytoczonych przepisów (tj. art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy. o podatku dochodowym od osób fizycznych)...

Zdaniem wnioskodawcy, w trakcie podpisania aktu notarialnego (w dniu 3 lutego 2009r. tj. podpisania umowy przedwstępnej sprzedaży) Notariusz poinformował wnioskodawcę o uzyskaniu informacji, z której wynika, że w świetle warunków umowy miedzy stronami dochodzi do wzajemnych ustępstw oraz do świadczenia w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 21 ust 1 pkt 125 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (co zawarto w paragrafie 4 aktu notarialnego).

Z informacji tej, zdaniem wnioskodawcy wynika jednoznacznie, że na podstawie ww. przepisu następuje zwolnienie od podatku. Pogląd ten wnioskodawca uważa za zasadny.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów, -jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
   
   

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r.

Natomiast ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009r.

Stosownie jednak do art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment jej nabycia.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Data postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie fakt jego nabycia.

Z kolei z działu III Księgi IV ustawy Kodeks cywilny – „Zapis i polecenie” - wynika, że oprócz powołania spadkobiercy, spadkodawca może również zobowiązać spadkobiercę do spełnienia określonego świadczenia majątkowego lub do określonego działania.

Zgodnie z art. 968 § 1 k.c. spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis).

W myśl art. 982 k.c. spadkodawca może w testamencie włożyć na spadkobiercę lub na zapisobiercę obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).

Zarówno zapis jak i polecenie testamentowe jest rozrządzeniem testamentowym i nie stanowi nabycia w drodze spadku. Oznacza to, że osoba na rzecz, której ustalono zapis lub polecenie nie nabywa spadku, nawet gdy przedmiotem zapisu lub polecenia jest rzecz należąca do spadku. Prawo własności do określonego przedmiotu nabywane jest dopiero z chwilą wykonania zapisu lub polecenia testamentowego, a wykonanie zapisu nie rodzi u spadkobiercy powołanego do spadku żadnych skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że wnioskodawca nabył nieruchomość w drodze spadku w 2008r. na podstawie testamentu i jako jedyny spadkodawca zobowiązany był do dokonania zapisów testamentowych na rzecz brata i siostry. Należy jednakże zauważyć, iż z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż między stronami, tj. między wnioskodawcą a jego siostrą nie doszło do wykonania zapisu testamentowego, lecz – jak sam wnioskodawca wskazuje – do odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze zawarcia przez strony umowy sprzedaży nieruchomości. Powyższe potwierdza także okoliczność, iż przedmiot umowy sprzedaży stanowiła #189; nieruchomości, która nie była przedmiotem zapisu testamentowego.

Zatem dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.(...) – art. 19 ust.1 w/w ustawy. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia - art. 19 ust. 3 w/w ustawy.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający - art. 19 ust. 4 w/w ustawy.

We wniosku wnioskodawca wskazał, iż cena w umowie określona została w kwocie 1,00 zł, a więc zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ta wartość stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, na wskazanych wyżej zasadach.

Należy tu zaznaczyć, że przepisy prawa podatkowego wskazują co jest przychodem z odpłatnego zbycia, natomiast nie nakazują stosowania konkretnej ceny zbycia. Cenę zbycia ustalają strony umowy sprzedaży w dowolny sposób.

Jednocześnie wnioskodawca wskazuje, iż wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej, która w umowie sprzedaży została określona w wysokości 140 000 zł, lecz w jego ocenie takie ustalenie ceny ma uzasadnione podstawy, mianowicie uzasadnione było żądaniami wykonania zapisu, kierowanymi przez siostrę pod jego adresem oraz chęcią uniknięcia przez wnioskodawcę długotrwałego procesu sądowego o spadek.

Odnosząc się do wyjaśnień wnioskodawcy uzasadniających przyczyny znacznego odbiegania ceny określonej w umowie od ceny rynkowej należy stwierdzić, że weryfikacja wysokości przychodu czy też analiza uzasadnienia takiego stanu nie może być przedmiotem interpretacji. Art. 19 w/w ustawy takie uprawnienie daje tylko organowi podatkowemu w trybie określonym ust. 4 art. 19 i może być jedynie przedmiotem postępowania wymiarowego. Rolą interpretacji jest wyjaśnienie treści przepisu, wskazanie, czy i w jaki sposób będzie miał zastosowanie w stanie faktycznym opisanym we wniosku. Interpretacje nie służą natomiast podważeniu okoliczności składających się na ten stan faktyczny, a do takich należą zasady, na jakich dokonano sprzedaży oraz przyjęte na jej etapie wartości. Tym samym ocena wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie do ich wartości rynkowej oraz określenie wysokości podatku należnego z tytułu zbycia nieruchomości nie może być przedmiotem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Odnośnie twierdzenia wnioskodawcy, iż przysługuje mu zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że zgodnie z tym przepisem, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20. Z wykładni językowej tegoż zwolnienia, a zwłaszcza z wykładni zawartego w nim zwrotu: „wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b” wynika, iż do powyższego zwolnienia uprawnione są osoby, które otrzymają świadczenia nieodpłatnie. Natomiast w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym nie jest on osobą otrzymującą nieodpłatne świadczenie, albowiem to wnioskodawca zbywa nieruchomość a nie ją otrzymuje w formie nieodpłatnego świadczenia. Innymi słowy wnioskodawca nie uzyskał przychodu w formie nieodpłatnego świadczenia, lecz zawarł umowę sprzedaży nieruchomości, zgodnie z którą otrzymał w zamian za zbytą nieruchomość przychód w wysokości 1 zł. Poza tym należy zwrócić uwagę iż powyższy przepis dotyczy przychodów uzyskanych z tytułu nieodpłatnego świadczenia obliczonego zgodnie z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w przypadku zbycia nieruchomości przychód określa się na podstawie art. 19 ust. 1-4 przedmiotowej ustawy. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż wnioskodawcy nie przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując należy stwierdzić, że wnioskodawca obowiązany będzie do zapłaty podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku oraz nie może skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odnośnie określenia wysokości podatku, który wnioskodawca ma zapłacić należy jeszcze raz powtórzyć, że ocena wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie do ich wartości rynkowej oraz określenie wysokości podatku należnego z tytułu zbycia nieruchomości nie może być przedmiotem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Tym samym stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.