INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 22 stycznia 2010r.), uzupełnionym w dniu 19 marca 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z oddania udziałów spółki z o.o. w odpłatne użytkowanie - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2010r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z oddania udziałów spółki z o.o. w odpłatne użytkowanie.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 26 lutego 2010r. Znak: IBPB II/2/415-83/10/MM wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 19 marca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca objął korzystając z prawa pierwokupu przysługującą mu część udziałów, sprzedawanych w ramach masy upadłościowej przez syndyka (udziałowca spółki z o.o.). Transakcja miała miejsce w styczniu 2010r. W jej wyniku objęte zostało 271 udziałów po 422 zł za udział co daje kwotę 114.362 zł. Wartość nominalna udziału wynosi 100 zł za udział.

Wnioskodawca równolegle zawarł z innym udziałowcem spółki umowę zbycia praw udziałów w spółce (tych zakupionych i dotychczas posiadanych) za cenę 114.784 zł. Transakcja zbycia praw dotyczy 1008 udziałów (271 kupionych w styczniu 2010r. i 737 posiadanych). Umowa zbycia praw z udziałów zawarta została na okres 10 lat. Obie transakcje zawarte zostały z podpisami notarialnie potwierdzonymi.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wyjaśnił co oznacza stwierdzenie, że umowa zbycia praw z udziałów zawarta została na okres 10 lat. Wnioskodawca wyjaśnił, że powyższe stwierdzenie wynika wprost z umowy, którą zawarł z osobą prawną (sp. z o.o.). Jest to umowa o ustanowienie użytkowania udziałów. Zgodnie z artykułami 180 i 187 Kodeksu spółek handlowych oraz funkcjonującymi komentarzami do tych artykułów, przedmiotem obrotu mogą być nie tylko udziały jako takie, ale również prawa wynikające z posiadania udziałów w spółce. Tak jest w tym przypadku. W oparciu o zapisy tej umowy wnioskodawca oddał odpłatnie w użytkowanie 1009 udziałów za cenę 114.784 zł na okres 10 lat. Po tym okresie prawa z udziałów powrócą do wnioskodawcy. Zgodnie z umową na treść użytkowania składa się uprawnienie do używania prawa oraz do pobierania pożytków prawa, w szczególności w postaci dywidend. Użytkowanie prawa jest niezbywalne. Warunkiem zawarcia tej umowy było wykupienie 272 udziałów w cenie 422 zł za udział, co zostało uczynione.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka będzie podstawa i czy będzie opodatkowana transakcja, w wyniku której uzyskany został przychód z tytułu sprzedaży praw w spółce...

Kiedy należy złożyć deklarację dotyczącą tego tematu...

Zdaniem wnioskodawcy, suma transakcji zbycia praw udziałów stanowi przychód podatkowy. Zakup udziałów stanowi koszt uzyskania tego przychodu, a w związku z tym, że kwoty są zbieżne podatek nie występuje. Powyższe należy przedstawić w deklaracji PIT za 2010 rok.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Udział w spółce z o.o. może stać się przedmiotem różnego rodzaju czynności rozporządzających. Udział ten można również obciążyć użytkowaniem. Użytkowanie jest ograniczonym prawem rzeczowym, które zapewnia uprawnionemu pozycję prawną zbliżoną do pozycji samego wspólnika. Wykonywanie uprawnień wspólnika nie jest jednak nieograniczone. Użytkownik w wykonywaniu obciążonego prawa ograniczony jest m.in. jego charakterem i celem użytkowania. Z uwagi na dość zwięzłą regulację dotyczącą użytkowania zawartą w ustawie z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) odwołać się należy do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 252 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) rzecz można obciążyć prawem do jej użytkowania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie).

Jak wynika z art. 265 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego przedmiotem użytkowania mogą być także prawa, a do użytkowania praw stosuje się odpowiednio przepisy o użytkowaniu rzeczy.

W przypadku prawa, użytkowanie sprowadza się zasadniczo do wykonywania prawa i do pobierania z niego pożytków, czyli dochodów, które prawo to przynosi zgodnie ze swym społeczno – gospodarczym przeznaczeniem.

Niemniej jednak sposób i zakres wykonywania uprawnień użytkownika winien być szczegółowo uregulowany treścią umowy użytkowania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w styczniu 2010r. nabył a następnie oddał w odpłatne użytkowanie (błędnie zamiennie nazywane przez wnioskodawcę jako zbycie) udziały w spółce z o.o. Użytkownikiem jest spółka z o.o., która jako użytkownik przez 10 lat ma uprawnienia do używania prawa oraz pobierania pożytków z tych udziałów.

Zdaniem wnioskodawcy, transakcja ta stanowi przychód podatkowy, jednakże z uwagi na cenę zakupu, która stanowi koszt uzyskania tego przychodu podatek nie wystąpi. Powyższe sugeruje, że wnioskodawca oddanie udziałów w odpłatne użytkowane utożsamia z odpłatnym zbycie udziałów a sposób opodatkowania uzyskanego przychodu wywodzi z art. 30b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Zgodnie bowiem z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem tym jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38, osiągnięta w roku podatkowym.

Kosztem uzyskania przychodów, w zależności od sposobu nabycia zbywanych udziałów są wydatki poniesione na objęcie lub nabycie zbywanych udziałów (art. 23 ust. 1 pkt 38), nominalna wartość objętych udziałów z dnia ich objęcia lub wartość przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część (art. 22 ust. 1f).

Podkreślenia wymaga fakt, że powyżej przytoczone przepisy mówią wszakże o zbyciu udziałów, a nie o oddaniu ich w użytkowanie, nawet jeśli jest ono odpłatne. Również z art. 22 ust. 1f oraz z art. 23 ust. 1 pkt 38 wynika, iż koszty uzyskania przychodu ustala się w przypadku odpłatnego zbycia udziałów.

Zauważyć bowiem należy, iż czym innym jest odpłatne zbycie a czym innym ich odpłatne użytkowanie. Zasadniczą różnicą jest prawo własności udziałów, które będzie przysługiwało osobie obejmującej udziały lub nabywającej je w inny sposób, natomiast w żadnym wypadku nie będzie przysługiwało użytkownikowi. W przypadku użytkowania nie dochodzi do przejścia prawa własności udziałów na użytkownika. Zastosowania nie znajdzie zatem art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nieprawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, iż przychody uzyskane z tytułu odpłatnego oddania w użytkowanie udziałów należy pomniejszyć o koszty związane z nabyciem tych udziałów.

Uzyskane w ten sposób przychody nie mogą być w ogóle opodatkowane jako przychody z kapitałów pieniężnych. Przychody uzyskane jako wynagrodzenie z tytułu użytkowania winny być zaliczone do przychodów z praw majątkowych.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Użycie w tym przepisie określenia „w szczególności” oznacza, że przepis zawiera jedynie przykładowe wyliczenie praw majątkowych, a jego dyspozycją są objęte przychody również z praw majątkowych nie wymienionych w nim wprost.

Z kolei zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle tego przepisu należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów z oddania w odpłatne użytkowanie udziałów w spółce z o.o. będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio przez wnioskodawcę związane ze sporządzeniem umowy o ustanowienie użytkowania udziałów.

W żadnym wypadku uzyskany przychód nie można pomniejszyć o koszty związane z nabyciem przedmiotowych udziałów, gdyż zgodnie z art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, byłoby możliwe jedynie w sytuacji uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca.

Dochody z tytułu praw majątkowych, w tym z oddania udziałów w odpłatne użytkowanie, podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku - w przypadku osiągnięcia przychodu w 2010r. - w zeznaniu za rok 2010, złożonym do dnia 30 kwietnia 2011r. W tym samym terminie należy wpłacić należny z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy, skalą podatkową.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.