INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2010 r. (data wpływu 8 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 1996 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył do majątku wspólnego nieruchomość, niezabudowaną działkę gruntu, która wg planu zagospodarowania przestrzennego była przeznaczona na parking samochodowy. Transakcja zakupu nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W 1998 r. część działki została zaadaptowana do wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie usług parkingowych, a w latach następnych na pole namiotowe. Przy prowadzeniu działalności gospodarczej, grunt nigdy nie był zaliczony do środków trwałych. W 2006 r. na powyższej działce posadowiono 2 domki turystyczne, nie związane na stałe z gruntem, natomiast w latach 2007 – 2008 na powyższe domki poniesiono kolejne nakłady inwestycyjne. Ponadto w 2008 r. na tej działce wybudowano 1 murowany domek turystyczny (na fundamentach, trwale związany z gruntem). Od tych inwestycji odliczono podatek VAT. Inwestycje te były wykonywane w prowadzonej działalności gospodarczej i po ich zakończeniu, wykorzystywane były w ramach działalności gospodarczej polegającej na krótkotrwałym zakwaterowaniu w sezonie letnim.

Wszystkie domki zaliczone były do środków trwałych i amortyzowane przez cały okres prowadzonej działalności. Wnioskodawca nadmienia, że przy wykonywaniu działalności gospodarczej, wykorzystywana jest tylko część gruntu, ok. 30% powierzchni, reszta w ogóle nie jest zagospodarowana. W 2010 r. Wnioskodawca zamierza sprzedać całą nieruchomość wraz z domkami turystycznymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód ze sprzedaży powyższej nieruchomości wraz z domkami, będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego...

Zdaniem Wnioskodawcy, z przychodu ze sprzedaży nieruchomości, należy wyodrębnić wartość posadowionych na niej domków (środków trwałych) i ta kwota będzie przychodem z działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza w 2010 r. opodatkowana jest na zasadach ogólnych, więc przychody należy zaksięgować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, ewentualnie ustalić koszty uzyskania przychodów (niezamortyzowaną wartość domków). Pozostała część kwoty uzyskanej ze sprzedaży całej nieruchomości (gruntu), nie będzie stanowiła przychodu z działalności gospodarczej, ani przychodu ze zbycia nieruchomości, gdyż od jej nabycia minęło 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

• pozarolnicza działalność gospodarcza,
• odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
  
  
  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,
     
     - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

• ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22f ust. 4 ww. ustawy, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 11 ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Należy zauważyć, iż cyt. powyżej przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wymienia wszystkich przychodów z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej.

Zatem przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowią przychód z działalności gospodarczej o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

Z przedłożonego wniosku wynika, iż w 1996 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył do majątku wspólnego nieruchomość, niezabudowany grunt, którego część przeznaczył do działalności gospodarczej w zakresie usług parkingowych oraz pola namiotowego. Grunt nie został zaliczony do środków trwałych. W 2006 r. posadowiono na nim 2 domki turystyczne (nie związane na stałe z gruntem), natomiast w 2008 r. wybudowano 1 murowany domek turystyczny (na fundamentach). Wszystkie domki były zaliczone do środków trwałych i amortyzowane. Z treści wniosku nie wynika, że grunt był podzielony geodezyjnie, na część wykorzystywaną na potrzeby działalności gospodarczej oraz pozostałą część niezagospodarowaną i nie uczestniczącą w wykonywaniu działalności gospodarczej. Grunt stanowił zatem – w całości – środek trwały w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W 2010 r. Wnioskodawca zamierza sprzedać całą nieruchomość wraz z domkami turystycznymi.

Wskazać należy, że odpłatne zbycie wspólnej nieruchomości małżonków wykorzystywanej w działalności gospodarczej przez jednego z nich - Wnioskodawcę, skutkuje powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w cytowanym art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla tego podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, tj. Wnioskodawcy. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.

W myśl art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów oraz wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W związku z powyższym, dochodem ze sprzedaży gruntu, będzie różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu, a kosztami nabycia gruntu. Natomiast w celu ustalenia dochodu ze sprzedaży domków turystycznych, należy wyliczyć różnicę (odpowiednio – do każdego domku), pomiędzy przychodem ze sprzedaży, a wartością początkową środka trwałego, pomniejszoną o dokonane odpisy amortyzacyjne (tj. niezamortyzowaną wartością środków trwałych).

Prawidłowo zatem Wnioskodawca przyporządkował do odpowiedniego źródła przychodów – działalności gospodarczej, przychód ze sprzedaży domków turystycznych, nieprawidłowo jednak zaliczył przychód ze sprzedaży gruntu, do źródła przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Jak wykazano uprzednio, przychód ze sprzedaży gruntu, należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W tej sytuacji nie ma znaczenia upływ pięcioletniego terminu wynikającego z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-546 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.