INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2010 r. (data wpływu 22 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniach 14 września i 4 października 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku mającej zastosowanie do usług szycia wykonanych na rzecz kontrahenta z Norwegii, sposobu ich dokumentowania oraz wykazania w deklaracji VAT-7 - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniach 14 września i 4 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku mającej zastosowanie do usług szycia wykonanych na rzecz kontrahenta z Norwegii, sposobu ich dokumentowania oraz wykazania w deklaracji VAT-7.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka świadczyła „usługi szycia na tkaninach powierzonych” na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę i miejsce prowadzenia działalności w Norwegii. Wykonane czynności udokumentowała fakturą VAT wystawioną w języku niemieckim. Dla Spółki były to towary powierzone, a nie ich wewnątrzwspólnotowe nabycie. Przedmiotowe towary zostały nabyte przez kontrahenta z Norwegii na terytorium Wspólnoty (Niemiec), a do przerobu zostały dostarczone przez podatnika podatku od wartości dodanej z Niemiec. Po wykonaniu usługi przez Spółkę zostały wywiezione do firmy w Norwegii (odprawa celna). Nabywcą towarów jest firma z Norwegii, niezidentyfikowana na potrzeby VAT na terenie Wspólnoty. Wywozu dokonała firma spedycyjna na zlecenie odbiorcy usługi. Towar odebrany został z magazynu Spółki. Rozpoczęcie procedury wywozu nastąpiło w Polsce. Spółka posiada wyciąg bankowy potwierdzający zapłatę za usługę, która nastąpiła przed złożeniem deklaracji VAT-7 za okres, w którym usługę wykonano. Ponadto dysponuje kopią dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, który otrzymała przed złożeniem deklaracji VAT-7 za okres, w którym usługę wykonano. Towary „uszlachetnione” (tj. po wykonaniu usługi szycia) zostały wywiezione do Norwegii, więc nie zostały zbyte na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Spółka powinna wykazać na fakturze i deklaracji VAT-7 usługę jako opodatkowaną wg stawki 0% - na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 24 oraz ust. 9 i ust. 10 ustawy, czy też obowiązek podatkowy - zgodnie z art. 28b ustawy - leży po stronie kontrahenta z Norwegii...
2. Czy Spółka powinna posiadać potwierdzenie wywozu towaru poza granice Wspólnoty, czy też wystarczy sama faktura wystawiona dla odbiorcy i wykazanie usługi na tej fakturze oraz deklaracji VAT-7, jako opodatkowanej poza terytorium kraju...

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, świadczone usługi podlegają przepisom art. 83 ust. 1 pkt 24 oraz ust. 9 i ust. 10 ustawy. Spółka nadmieniła, że ponieważ do chwili złożenia deklaracji VAT-7 uzyskała potwierdzenie wywozu i zapłaty, wykazała wykonaną usługę ze stawką 0%, wobec czego niewłaściwym byłoby podanie na fakturze, że „miejscem opodatkowania jest kraj nabywcy”.

Przedstawiając we wniosku stanowisko do pytania drugiego stwierdziła, że dla zastosowania stawki 0% musi spełnić warunki określone w art. 83 ust. 9 i ust. 10 ustawy, gdyż ust. 9 mówi o wykonywaniu usług „na zlecenie podmiotów mających siedzibę (...) poza terytorium kraju”. Zdaniem Spółki, określenie „podmioty” obejmuje zarówno podatników (w rozumieniu art. 15 ustawy), jak i odbiorców niebędących podatnikami. Dodała, że dla zastosowania stawki 0% niezbędne jest posiadanie dokumentu potwierdzającego wywóz towaru, którego usługa dotyczy, poza terytorium Wspólnoty oraz dowodu zapłaty należności na rachunek bankowy w Polsce. W ocenie Spółki, wartość usługi należy wykazać w poz. 23 deklaracji VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do zapisu art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania. Kwestia ta została w ustawie o podatku od towarów i usług uregulowana w rozdziale 3 Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług, działu V.

Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (ust. 2 wskazanego wyżej artykułu).

Ustęp 3 tegoż artykułu stanowi, iż w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to



1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
>
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;


2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W oparciu o art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.), określił m.in. wzór deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług VAT-7 (wersja 10 formularza), stanowiący załącznik nr 1 do tego rozporządzenia. Z wzoru deklaracji VAT-7(10) oraz treści objaśnień do niej, zawartych w załączniku nr 4 do ww. rozporządzenia, wynika, iż w poz. 21 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju (w rozumieniu cyt. wyżej przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług), w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust 5 ustawy. Natomiast w poz. 23 deklaracji podaje się dostawę towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju, opodatkowane stawką podatku 0%.

Na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 222, poz. 1763), wzory deklaracji dla podatku od towarów i usług wraz z objaśnieniami, określone w załącznikach nr 1-5 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług w brzmieniu dotychczasowym, mogą być stosowane nie dłużej niż do rozliczenia za ostatni okres rozliczeniowy 2010 r.

Z objaśnień dotyczących wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług, wprowadzonych rozporządzeniem Ministra Finansów zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług wynika, iż w deklaracji VAT-7 (wersja 11 formularza) w poz. 21 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 87 ust 5 ustawy. W poz. tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju. W poz. 22 podaje się świadczenie usług, o których jest mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy,natomiast w poz. 23 deklaracji wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju, opodatkowane stawką podatku 0%.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 powołanego wyżej artykułu stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy podatku VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W § 25 ust. 1 ww. rozporządzenia wskazano, że przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem (ust. 2 powołanego wyżej paragrafu).

Ponadto faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4 (§ 25 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczyła usługi szycia na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę i miejsce prowadzenia działalności w Norwegii, niezidentyfikowanego na potrzeby podatku od wartości dodanej na terenie Wspólnoty. Wykonane czynności udokumentowała fakturą VAT wystawioną w języku niemieckim. Towary przeznaczone do przerobu zostały nabyte przez ww. kontrahenta na terytorium Niemiec i dostarczone Spółce przez podatnika podatku od wartości dodanej z Niemiec. Po wykonaniu usług przez Spółkę zostały wywiezione do Norwegii. Wywozu dokonała firma spedycyjna na zlecenie odbiorcy usługi. Rozpoczęcie procedury wywozu nastąpiło w Polsce.

Analizując treść wniosku oraz przytoczone powyżej przepisy stwierdzić należy, iż zgodnie z regulacją wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, z uwagi na fakt, iż firma norweska będąca nabywcą usług świadczonych przez Spółkę, spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania tych usług jest terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę, tj. terytorium Norwegii. Wobec powyższego świadczenie ich nie podlega opodatkowaniu w Polsce, a o sposobie rozliczania podatku i jego wysokości, oraz podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia, przesądzają przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi. Tym samym powołane przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej regulacje prawne zawarte w art. 83 ust. 1 pkt 24 oraz ust. 9 i ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, nie mają zastosowania.

Zaznaczenia wymaga, iż z treści wniosku nie wynika, aby przedmiotowe usługi wykonywane były dla stałego miejsca prowadzenia działalności kontrahenta norweskiego, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba.

Dla udokumentowania świadczonych usług, Spółka powinna wystawić fakturę VAT, stosownie do zapisów zawartych w art. 106 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisach powołanego wyżej rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r., pod warunkiem, że nie jest zidentyfikowana na terytorium Norwegii dla podatku o podobnym charakterze do podatku od wartości dodanej. Faktura ta nie powinna zawierać stawek i kwot podatku oraz kwot należności wraz z podatkiem.

Jednocześnie informuje się, że o ile w stosunku do świadczonych usług Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego lub zwrotu tego podatku, to czynności te należy wykazać w poz. 21 deklaracji VAT-7 (wersja 10 lub 11), przy czym w przypadku zastosowania formularza w wersji VAT-7(11) nie należy ich uwzględniać w poz. 22a. Wobec powyższego stanowisko Spółki, zgodnie z którym wartość wykonanych usług wykazuje się w poz. 23, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń