INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 02.08.2010 r. (data wpływu 06.08.2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 09.09.2010 r. (data wpływu 13.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i stawki podatku dla przeniesienia na rzecz innego podmiotu praw wynikających z umów sprzedaży zawartych z deweloperami - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 06.08.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i stawki podatku dla przeniesienia na rzecz innego podmiotu praw wynikających z umów sprzedaży zawartych z deweloperami.

Przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych. W związku z powyższym pismem z dnia 31.08.2010 r. znak IPPP3-443-764/10-3/JF tutejszy Organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku. Wniosek został uzupełniony w terminie ustawowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik (Wnioskodawca) jest spółką prawa irlandzkiego, która prowadzi w Polsce działalność gospodarczą w zakresie wynajmu mieszkań na własny rachunek. W marcu 2008 r. Wnioskodawca zawarł z deweloperem umowę przedwstępną ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży oraz sprzedaży udziału we współwłasności lokalu użytkowego, na podstawie którego deweloper zobowiązał się wybudować lokal mieszkalny oraz lokal użytkowy - wielostanowiskowy garaż podziemny z wydzielonymi miejscami postojowymi, w ramach inwestycji realizowanej przez tego dewelopera, a następnie ustanowić odrębną własność lokalu i zawrzeć ostateczną umowę sprzedaży w/w lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz umowę sprzedaży udziału we współwłasności wielostanowiskowego garażu podziemnego z wyłącznym prawem korzystania z miejsc postojowych. Ponadto po podpisaniu dokonał wpłat rat wymaganych umową. Wpłaty finansowane były z kredytu zaciągniętego w banku.

Nieruchomość będąca przedmiotem umowy nabywana była w celu wynajmu na cele mieszkaniowe. Zawarcie umowy oraz wpłaty rat miały miejsce przed złożeniem przez podatnika zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług. Podatek VAT zawarty w dokonanych wpłatach nie był odliczony. Podatnik został zarejestrowany w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług w 2009 r.

Sytuacja na rynkach finansowych oraz spadek cen nieruchomości zmusiły podatnika do ograniczenia zakresu przedsięwzięcia. W tym celu, w uzgodnieniu z deweloperem, Wnioskodawca (cedent) podjął decyzję o sprzedaży przysługujących mu praw i przeniesieniu obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na osobę trzecią (cesjonariusza).

Lokale mieszkalne będące przedmiotem umowy przedwstępnej stanowią obiekty budownictwa mieszkaniowego. Udział we współwłasności wielostanowiskowego garażu podziemnego z wyłącznym prawem korzystania z miejsc postojowych będzie przedmiotem odrębnej własności od własności lokalu mieszkalnego i stanowi przedmiot samodzielnego obrotu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług... Przy przyjęciu, że opisana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w jakiej wysokości stawkę podatku należy zastosować do opisanej czynności w części dotyczącej przeniesienia praw do lokalu mieszkalnego oraz w części dotyczącej przeniesienia praw do lokalu użytkowego...

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami - dalej „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 w/w ustawy.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca odpłatnie przeniesie ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Niego wcześniej umów przedwstępnych na rzecz innego podmiotu (osoby trzeciej). Zatem z jednej strony osoba nabywająca przedmiotowe prawa (cesjonariusz) wypłaca wynagrodzenie i otrzymuje z tego tytułu korzyść - wstąpienie w prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej, a z drugiej strony Wnioskodawca (cedent) otrzyma konkretną wartość materialną w postaci świadczenia pieniężnego. Tym samym istnieje beneficjent świadczenia, występuje element odpłatności świadczonej usługi a wynagrodzenie (świadczenie wzajemne) pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności. W ocenie Wnioskodawcy tego rodzaju czynności (tj. przeniesienie praw i obowiązków wynikających z zawartej umowy przedwstępnej na osobę trzecią) stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedstawione zapatrywanie jest zgodne z poglądami wyrażanymi przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych (por. np. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23.05.2008 r. sygn. IPPP1-443-574/08-4/MP, z dnia 16.04.2009r. sygn. IPPP1-443-122/09-2/AK). Objęcie omawianych czynności podatkiem od towarów i usług zasadnym czyni rozważenie kwestii wysokości zastosowanej stawki (stawek) podatkowej. Jej prawidłowe ustalenie możliwe jest dopiero po dokonaniu właściwej oceny prawno-podatkowej przedmiotu przyszłej czynności. Wnioskodawcy znany jest pogląd wyrażony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16.04.2009r. sygn. IPPP1-443-122/09-2/AK, zgodnie z którym „usługi polegające na przeniesieniu praw z zawartych umów przedwstępnych sprzedaży nie umieszcza się w katalogu zwolnień od podatku od towarów i usług, nie są również objęte preferencyjną stawką podatku od towarów i usług. Z uwagi na powyższe, do czynności przeniesienia (...) tych praw na rzecz innych podmiotów należy stosować stawkę podatku w wysokości 22% zgodnie z art. 41 cyt. ustawy.” Interpretacja, o której mowa, została wydana w stanie faktycznym, w którym przeniesienie praw wynikających z umów przedwstępnych związane było z zapłatą dodatkowego wynagrodzenia w określonej wysokości, który to element w opisanym zdarzeniu przyszłym nie występuje.

Wnioskodawca zważył nadto, że przedmiotem cesji praw wynikających z zawartych umów przedwstępnych nie jest przeniesienie abstrakcyjnych praw i obowiązków. Przedmiotem cesji są bowiem konkretne prawa (obowiązki) integralnie związane z tytułem prawnym do lokalu mieszkalnego (ew. lokalu użytkowego). Dla prawidłowej oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego najistotniejsze jest zatem ustalenie, że cesja praw (i obowiązków) wynikających z zawartych przez Spółkę umów przedwstępnych w części dotyczącej lokali mieszkalnych ze względu na cel tej czynności stanowi w swej istocie zbycie tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego. Zdaniem Wnioskodawcy analogiczne zapatrywanie należy przyjąć w odniesieniu do cesji praw w części dotyczącej lokali użytkowych, które stanowią przedmiot transakcji.

Pogląd Wnioskodawcy w omawianej kwestii jest zbieżny ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów, wyrażonym w interpretacji prawa podatkowego nr 1433/NG/GV/443-66/2007/LŚ z dnia 07.08.2007 r. wydanej na tle analogicznego stanu faktycznego. W interpretacji, o której mowa, organ podatkowy stwierdził, że „dokonywanie przez wnioskodawcę, przed wybudowaniem lokali mieszkalnych, sprzedaży uprawnień wynikających z umowy przedwstępnej nabycia lokalu mieszkalnego od developera <...> należy traktować jako zbycie tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego”.

W odniesieniu do omawianego przypadku (tj. sprzedaży uprawnień wynikających z umowy przedwstępnej nabycia lokalu mieszkalnego od developera) organ podatkowy przyjął, że zasadne jest zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 7%. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 i 12 ustawy o VAT, stawkę podatku w wysokości 7 % stosuje się bowiem do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych.

Jak wspomniano, z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że cesja praw obejmuje w swej istocie zbycie praw do lokalu mieszkalnego oraz praw do lokalu użytkowego. Tym samym wysokość stawki podatku determinowana będzie każdorazowo przedmiotem prawa, którego dana czynność dotyczy. I tak w sytuacji przeniesienia prawa wynikającego z umowy przedwstępnej dotyczącej lokalu mieszkalnego zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 7%. Analogicznie w sytuacji, gdy przedmiotem cesji będzie prawo wynikające z umowy przedwstępnej dotyczącej lokalu użytkowego zastosowanie znajdzie stawka podstawowa w wysokości 22 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Z treści przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika więc, iż ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, iż w przepisach powołanej ustawy określeniem „usług” objęto obszerny krąg czynności obejmujący swoim zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń nie ujętych w tych klasyfikacjach.

Szczególną uwagę należy zwrócić na zapis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W efekcie, przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na uwadze, że powołana ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Jednak należy zauważyć, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument – odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym uznaje się, iż czynność podlega opodatkowaniu, gdy dokonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzący działalność na własny rachunek w zakresie wynajmu i sprzedaży nieruchomości o charakterze użytkowym i mieszkalnym zawarł z deweloperem umowę przedwstępną ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży oraz sprzedaży udziału we współwłasności lokalu użytkowego – wielostanowiskowego garażu podziemnego z wydzielonymi miejscami postojowymi, a także dokonał wpłat wymaganych umową. Przeznaczeniem lokalu miał być wynajem na cele mieszkaniowe. Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać przysługujące mu prawa i przenieść obowiązki wynikające z przedwstępnej umowy na inną osobę.

Zatem z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca odpłatnie ma zamiar przenieść ogół praw i obowiązków wynikających z zawartej wcześniej umowy przedwstępnej na rzecz innego podmiotu. Zatem z jednej strony osoba nabywająca przedmiotowe prawa wypłaca wynagrodzenie i otrzymuje z tego tytułu korzyść – wstąpienie w prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej, a z drugiej strony Wnioskodawca otrzymuje konkretną wartość materialną w postaci świadczenia pieniężnego. Tym samym istnieje beneficjent świadczenia, występuje element odpłatności świadczonej usługi a wynagrodzenie (świadczenie wzajemne) pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

W związku z powyższym, odpłatne przeniesienie praw i obowiązków wynikających z zawartych, z podmiotem sprzedającym lokale mieszkalne, umów przedwstępnych sprzedaży na rzecz innej osoby jest świadczeniem usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, co do zasady, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 41 ust. 13 ustawy stanowi, iż towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zwrócić uwagę należy na przedmiot transakcji podlegającej opodatkowaniu. W rozpatrywanym przypadku przedmiotem obrotu nie jest dostawa lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym, przede wszystkim dlatego, że Wnioskodawca nie jest jeszcze właścicielem ww. nieruchomości ani nie rozporządza nią jak właściciel. Przedmiotem umowy jest - jak we wniosku wskazano - sprzedaż przysługującego prawa i przeniesienie obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej (dotyczącej nieruchomości ale nie będącej towarem) na osobę trzecią. W konsekwencji do transakcji nie znajdują zastosowania przepisy odnoszące się do dostawy towaru, jakim jest lokal i miejsce postojowe. Stwierdzić ponadto należy, że usługi polegające na przeniesieniu praw z zawartych umów przedwstępnych sprzedaży nie mieszczą się w katalogu zwolnień od podatku od towarów i usług, nie są również objęte preferencyjną stawką podatku od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe, do czynności przeniesienia przez Wnioskodawcę prawa na rzecz innych podmiotów nie znajdą zastosowania przepisy określające stawki preferencyjne dla dostawy towaru, bowiem Wnioskodawca nie zamierza dokonać dostawy lokalu mieszkalnego. Skoro przedmiotem transakcji jest sprzedaż prawa i obowiązków, co stanowi usługę niewymienioną w przepisach określających zwolnienie ani stawki obniżone, wobec tego do przedmiotowej transakcji należy stosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 22%, zgodnie z art. 41 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż przedmiotem transakcji jest świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy polegającej na przeniesieniu prawa do nabycia lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym, która to usługa podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy według stawki 22% określonej w art. 41 ust. 1 ustawy.

Zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do wskazanej przez Wnioskodawcę interpretacji nr 1433/NG/GV/443-66/2007/LŚ z dnia 07.08.2007 r. stwierdzić należy, że jest ona jedną z wielu rozstrzygnięć w tym przedmiocie. Zapewnienie jednolitości stosowania prawa podatkowego wynikające z art. 14a Ordynacji podatkowej dokonuje się w odniesieniu do utrwalonej praktyki organów podatkowych mającej odniesienie od całego katalogu wydanych interpretacji w tym zakresie. Wobec tego należy wziąć pod uwagę liczne inne rozstrzygnięcia dotyczące opodatkowania i zastosowania stawki podatku dla przeniesienia prawa do lokalu mieszkalnego, np. również powołane przez Wnioskodawcę w dalszej części wniosku kolejne rozstrzygnięcia, tj. IPPP1-443-574/08-4/MP z dnia 23.05.2008 r. i IPPP1-443-122/09-2/AK z dnia 16.04.2009 r., które są zgodne ze stanowiskiem tut. Organu przedstawionym w niniejszej interpretacji zarówno w zakresie opodatkowania jak i zastosowania stawki podatku w wysokości 22 %.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.