INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatu, przedstawione we wniosku z dnia 03 sierpnia 2010 r. (data wpływu 06 sierpnia 2010 r.), uzupełnione pismem z dnia 29 października 2010 r. (data wpływu 03 listopada 2010 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 22 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 06 sierpnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat przystąpił do wieloletniego Programu p.n. „Wsparcie jednostek samorządu terytorialnego w działaniach stabilizujących system ochrony zdrowia” przyjętego przez Radę Ministrów w dniu 27 kwietnia 2009 r. Uchwałą Nr 58/2009, mającego za podstawę przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2006 roku o zasadach prowadzenia polityki rozwoju - art. 20 a, 15 ust. 6 i 7 oraz 17 (Dz. U. Nr 227 póz. 1658 ze zm.). W ramach tego Programu Powiat dokona zmiany formy organizacyjnej wykonywania zadań publicznych w zakresie ochrony i promocji zdrowia. Przeprowadzenie komercjalizacji ma odbyć się poprzez likwidację działającego w ułomnej formie prawnej SP ZOZ w Ż., którego Powiat jest organem założycielskim i prowadzącym w rozumieniu ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, a w jego miejsce powołanie spółki prawa handlowego, która będzie prowadziła Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej. Powiat będzie jedynym udziałowcem tworzonej dla wykonywania tych samych zadań publicznych, na podstawie przepisów art. 9 ustawy o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9 poz. 43 z późn. zm), spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zmiany wprowadzone w ramach komercjalizacji zoz mają przyczynić się do wzrostu efektywności działania, stymulacji rozwoju i pozyskania pracowników placówki jako aktywnych uczestników procesu zmian. Proces przekształceniowy ukierunkowany jest na stworzenie sprawnego przedsiębiorstwa co umożliwi poprawę i stabilizację sytuacji finansowej poprzez zwiększenie dochodów i racjonalizowanie kosztów oraz zagwarantuje pacjentom dostępność do świadczeń medycznych na coraz wyższym poziomie i coraz szerszym zakresie a pracownikom stworzy szansę na lepsze warunki pracy i wyższe płace. Zakład Opieki Zdrowotnej został utworzony 1 grudnia 1998 roku poprzez przekształcenie wcześniej istniejącej jednostki budżetowej. Jest to jedyny zakład opieki zdrowotnej świadczący usługi zdrowotne z zakresu lecznictwa zamkniętego na terenie Powiatu. ZOZ obecnie zabezpiecza podstawowe świadczenia dla 75 tys. mieszkańców tego terenu. ZOZ dysponuje własnym majątkiem ruchomym i użytkuje przekazane w nieodpłatne użytkowanie nieruchomości, będące własnością powiatu. Utworzona spółka z o.o. zostanie wyposażona w majątek zlikwidowanego SP ZOZ poprzez wniesienie aportu przez Powiat z przeznaczeniem na wykonywanie zadań Powiatu w zakresie zdrowia. Założono, że nowa spółka przejmie w postaci aportu cały majątek Powiatu użytkowany przez ZOZ w formie nieruchomości i budynków o wartości 40 mln zł oraz ruchomości należące do ZOZ jak i Powiatu o wartości około 1 mln zł.

Rządowy program, o którym mowa powyżej tzw. „Plan B” zakłada, że Państwo udzieli wsparcia finansowego podmiotom tworzącym - jednostkom samorządu terytorialnego na spłatę zobowiązań, nastąpi odciążenie nie tyle samych SP ZOZ-ów ile jednostek samorządu terytorialnego. Zakres tego wsparcia obejmie wierzytelności publicznoprawne oraz zobowiązania z tytułu zaciągniętych kredytów komercyjnych w ramach postępowania restrukturyzacyjnego. Program został ustanowiony w celu wsparcia jednostek samorządu terytorialnego podejmujących działania dla poprawy promowania racjonalnych zasad gospodarowania w zakładach opieki zdrowotnej, przy czym wsparcie to dotyczy przekazania na podstawie umowy zawartej z Ministrem Zdrowia dotacji celowej dla Powiatu. Dotacja obejmuje również refundację poniesionych wydatków na zmianę formy organizacyjno- prawnej działania powiatowego szpitala.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytanie jakie składniki poza nieruchomościami i budynkami oraz ruchomościami przejmie powołana Spółka, Wnioskodawca wskazał, iż w wyniku przekształcenia powołana spółka przejmie w całości mienie SP ZOZ-u w rozumieniu art. 44 k.c., tj. aktywa. W związku z tym Spółka przejmie: wierzytelności i środki pieniężne Sp ZOZ-u, licencje i zezwolenia związane z prowadzeniem działalności SP ZOZ-u, zbiory danych osobowych pracowników i pacjentów, księgi i dokumenty związane z działalnością ZOZ-u oraz pracowników ZOZ-u, według stanu na dzień planowanego przekształcenia. Przekazany zostanie w całości funkcjonalnie wyodrębniony, samodzielnie gospodarujący podmiot.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Powiat jako jedyny udziałowiec i wspólnik nowo powstającej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT od wnoszonego w postaci aportu majątku użytkowanego obecnie przez Zespół Opieki Zdrowotnej w Ż....
2. Czy istnieje możliwość odstąpienia od przekazania do budżetu państwa podatku VAT, jeśli będzie on należny, w sytuacji kiedy ma nastąpić jego zwrot z budżetu państwa w formie dotacji celowej...
   
   

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze treść art. 55 k.c. w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wniesienie aportem majątku likwidowanego szpitala do spółki nie podlega podatkowi VAT. Za takim rozumieniem przemawia to, iż przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo, bowiem przekazane składniki majątkowe poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego będą w istocie przedsiębiorstwem. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Definicja taka na potrzeby m.in. tejże ustawy została zawarta w art. 55¹ k.c. Tak wynika też z orzecznictwa sądów - wyrok WSA w Kielcach z dnia 29 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 465/08. Teza tego wyroku brzmi: „Normatywny przedmiot interpretacji indywidualnej stanowią przepisy prawa podatkowego. Na potrzeby przepisów ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług (ale też innych ustaw podatkowych), należy stosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 55¹ k.c. W kontekście stosowania art. 6 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług, art. 55¹ k.c. stał się przepisem prawa podatkowego, mimo zamieszczenia go w ustawie wykraczającej poza ramy spraw wymienionych w art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej”. Mając na uwadze powyższe, a także to że przepis art. 55¹ k.c. nie zawiera zamkniętego katalogu „cech” przedsiębiorstwa nie można byłoby uznać za prawidłowe, że majątek przekazany tworzonej przez Powiat spółce nie jest przedsiębiorstwem. Majątek ten jest bez wątpienia zespołem składników majątkowych, dających się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego (tak w wyroku WSA w Warszawie z 17.04.2008 r. sygn. III SA/Wa 232/08). W świetle tegoż wyroku, każdy zespół składników majątkowych, o ile posiada „cechy” opisane w art. 55¹ k.c. jest przedsiębiorstwem. Mając to na uwadze, a także brak przepisów, w odmienny sposób, na potrzeby prawa podatkowego określających definicję przedsiębiorstwa, należy przyjąć, że wnoszony przez powiat aport jest przedsiębiorstwem, a więc na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie podlega temu podatkowi. Kolejnym argumentem przemawiającym za tym, że Powiat nie powinien płacić podatku VAT od wnoszonego do spółki aportu jest to że na podstawie przepisów art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (sprzedaży, najmu, dzierżawy lub wieczystego użytkowania gruntów). Urząd - Starostwo Powiatowe - wykonujący w świetle ustawy o samorządzie powiatowym wszystkie zadania powiatu niepowierzone do wykonania innym jednostkom organizacyjnym jest jednostką budżetową, czyli całość zrealizowanych przez siebie dochodów odprowadza do budżetu Powiatu oraz wszystkie swoje wydatki pokrywa wprost z budżetu. Wykonując budżet Starostwo uzyskuje przede wszystkim dochody z czynności o charakterze administracyjnym, w stosunku do których ustawa o VAT nie ma zastosowania - art. 15 ust. 6. Ponadto wykonywanie zadań publicznych bo takie wykonuje Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego a co się z tym wiąże wszelkie usługi” Powiatu podejmowane w celu realizacji zadań publicznych zwłaszcza zmiany formy gospodarowania majątkiem własnym Powiatu - a tak jest w tym konkretnym przypadku - nie stanowią dostawy „towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto zgodnie z § 12 pkt 12 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224 poz. 1799 z późn. zm.) czynności wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność w ramach zadań publicznych na podstawie odrębnych przepisów są zwolnione z podatku VAT. Majątek likwidowanego Szpitala był wykorzystywany na prowadzenie zadań publicznych w służbie zdrowia przez okres ponad 50 lat i mogą mieć zastosowanie przepisy art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe argumenty, zgodnie z oceną stanu faktycznego, zmiana formy organizacyjno - prawnej zarządu majątkiem Powiatu przeznaczonym na wykonywanie zadań publicznych - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - bez względu na podstawę zwolnienia ustawowego czy też nie podleganie przepisom ustawy o VAT. Za takim rozumieniem przemawia także podstawowe założenie rządowego programu pomoc finansowa dla JST obejmująca zwrot poniesionych kosztów restrukturyzacji ZOZ, a więc także zwrot podatku od towarów i usług (o ile byłby należny) od wniesionego przez Powiat aportu w postaci majątku zlikwidowanego SP ZOZ. Tak więc zapłata podatku VAT przez Powiat oraz jednoczesny jego zwrot w formie dotacji spowoduje, że w budżecie Państwa dochód będzie zerowy.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca podkreślił, iż mając na uwadze uzupełnienie zdarzenia przyszłego, planowane przejęcie przez Spółkę dotychczasowego ZOZ-u stanowi przejęcie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c., i w związku z tym winno być zwolnione z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Towarami w rozumieniu ustawy o VAT są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Pod pojęciem dostawy towarów zgodnie z ww. art. 7 ust. 1 tej ustawy należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W aktualnie obowiązującym stanie prawnym, wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazując, iż jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącego, iż przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 55¹ tej ustawy, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu.

Przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie zaś z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.), zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielenia świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej (art. 2 ust. 2 cyt. ustawy). Natomiast w przypadku likwidacji publicznego zakładu opieki zdrowotnej składniki te, zgodnie z normą art. 53a ust. 2 powyższej ustawy, po zaspokojeniu wierzytelności, stają się własnością właściwej jednostki samorządu terytorialnego, a o ich przeznaczeniu decyduje podmiot, który utworzył publiczny zakład opieki zdrowotnej.

Ze zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku oraz z uzupełnia wniosku wynika, iż Powiat przystąpił do wieloletniego programu p.n. „Wsparcie jednostek samorządu terytorialnego w działaniach stabilizujących system ochrony zdrowia”. W ramach tego programu Powiat dokona zmiany formy organizacyjnej wykonywania zadań publicznych poprzez likwidację działającego w ułomnej formie prawnej SP ZOZ w Ż., którego Powiat jest organem założycielskim i prowadzącym w rozumieniu ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, a w jego miejsce powoła spółkę prawa handlowego, która będzie prowadziła Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej. Powiat będzie jedynym udziałowcem tworzonej dla wykonywania tych samych zadań publicznych, na podstawie przepisów art. 9 ustawy o gospodarce komunalnej (Dz.U. z 1997 r., poz. 43 z późn. zm.), spółki z o.o. Utworzona Spółka z o.o. zostanie wyposażona w majątek zlikwidowanego SP ZOZ poprzez wniesienie aportu przez Powiat, z przeznaczeniem na wykonywanie zadań Powiatu w zakresie zdrowia. Nowo utworzona Spółka przejmie w postaci aportu cały majątek Powiatu użytkowany przez ZOZ w formie nieruchomości i budynków o wartości 40 mln zł oraz ruchomości należących do ZOZ, jak i Powiatu o wartości około 1 mln. zł. Spółka przejmie: wierzytelności i środki pieniężne Sp ZOZ-u, licencje i zezwolenia związane z działalnością ZOZ-u, zbiory danych osobowych pracowników i pacjentów, pracowników ZOZ-u, według stanu na dzień planowanego przekształcenia. Przekazany zostanie w całości funkcjonalnie wyodrębniony, samodzielnie gospodarujący podmiot. Dodatkowo, Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, sprecyzował, iż w odniesieniu do uzupełnienia zdarzenia przyszłego, planowane przejęcie przez Spółkę dotychczasowego ZOZ-u stanowi przejęcie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż wymienione we wniosku składniki majątku wypełniać będą definicję przedsiębiorstwa z art. 55¹ kodeksu cywilnego. Zatem, stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, transakcja wniesienia w formie aportu przedsiębiorstwa nie będzie objęta przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na udzieloną odpowiedź na pytanie pierwsze, odpowiedź na pytanie drugie jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.