INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 09.06.2010 r. (data wpływu 14.06.2010 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 04.08.2010 r., data wpływu 09.08.2010 r., na wezwanie Nr IPPB2/415-541/10-2/MK z dnia 27.07.2010 r. (data nadania 28.07.2010 r., data doręczenia 02.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia jakie wpłaty składają się na „sumę wpłat na IKE” przy wyliczaniu wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na IKE przy dokonywaniu „zwrotu częściowego” i kolejnych „częściowych zwrotów” oraz przy zwrocie całkowitym następującym po zwrotach częściowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14.06.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia jakie wpłaty składają się na „sumę wpłat na IKE” przy wyliczaniu wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na IKE przy dokonywaniu „zwrotu częściowego” i kolejnych „częściowych zwrotów” oraz przy zwrocie całkowitym następującym po zwrotach częściowych. Pismem z dnia z dnia 27.07.2010 r. Nr IPPB2/415-541/10-2/MK Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez przesłanie dokumentu, z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 02.08.2010 r., natomiast w dniu 09.08.2010 r. (w terminie) pismem z dnia 03.08.2010 r. przesłano brakujące dokumenty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

P. (dalej jako „P.” lub „Zakład”) jest podmiotem działającym w oparciu o przepisy ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r., Nr 11, poz. 66), prowadzącym działalność ubezpieczeniową w zakresie ubezpieczeń na życie.

W ramach prowadzonej działalności ubezpieczeniowej, Zakład umożliwia osobom fizycznym gromadzenie oszczędności w ramach tzw. III filaru systemu ubezpieczeń społecznych. W praktyce, oszczędności takie są

• gromadzone bezpośrednio przez oszczędzających na tzw. indywidualnych kontach emerytalnych (dalej jako „IKE”), będących umową ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, bądź też

• wpłacane przez pracodawców na odrębne rachunki oszczędzających pracowników w ramach tzw. pracowniczych programów emerytalnych (dalej jako „PPE”).
  
  

W myśl art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 116, poz. 1205 ze zm. - dalej jako ustawa o IKE”), oszczędzający, co do zasady, może otrzymać zwrot środków zgromadzonych na IKE w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron. Ponadto, na mocy art. 37 ust. 1a ustawy o IKE, oszczędzający może wystąpić z wnioskiem o częściowy zwrot środków pod warunkiem, że środki te pochodziły z wpłat na IKE.

Zgodnie z art. 30a ust.1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm. - dalej jako updof”), od dochodu oszczędzającego na IKE z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu środków zgromadzonych na tym koncie pobiera się zryczałtowany 19% podatek dochodowy od osób fizycznych (dalej jako „pdof”. Do poboru podatku, stosownie do art. 41 ust. 4 updof, zobowiązany jest Zakład jako płatnik.

W myśl art. 30a ust. 8 updof, dochodem, o którym mowa powyżej, jest:

• w przypadku zwrotu całkowitego - różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na IKE a sumą wpłat na IKE;

• w przypadku zwrotu częściowego - kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na IKE.
  
  

Mając na uwadze, iż na P., jako na płatniku, ciąży obowiązek poboru 19% pdof od dochodu obliczonego zgodnie z powyższymi regulacjami, po stronie Zakładu powstały wątpliwości jak należy wyliczyć wskaźnik stanowiący udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na IKE, o którym mowa w art. 30a ust. 8 updof.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy przy wyliczaniu wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na lKE, o którym mowa w art. 30a ust. 8 updof, należy brać pod uwagę sumę wpłat na IKE z uwzględnieniem:
   • wpłat na IKE dokonanych po zwrotach częściowych, a także
   • wcześniejszych zwrotów częściowych, tj. wartość poprzednich zwrotów częściowych proporcjonalnie dotycząca wpłat na IKE powinna odpowiednio zmniejszać sumę wpłat na IKE w momencie kolejnych zwrotów częściowych...
2. Czy przy zwrocie całkowitym następującym po zwrotach częściowych należy brać pod uwagę sumę wpłat na IKE z uwzględnieniem: wpłat na IKE dokonanych po zwrotach częściowych, a także
   • wcześniejszych zwrotów częściowych, tj. wartość poprzednich zwrotów częściowych proporcjonalnie dotycząca wpłat na IKE powinna odpowiednio zmniejszać sumę wpłat na IKE przy zwrocie całkowitym...
     
     

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem P., przy wyliczaniu wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na IKE, o którym mowa w art. 30a ust. 8 updof, należy brać pod uwagę sumę wpłat na IKE z uwzględnieniem:

• wpłat na IKE dokonanych po zwrotach częściowych, a także

• wcześniejszych zwrotów częściowych, tj. wartość poprzednich zwrotów częściowych proporcjonalnie dotycząca wpłat na IKE powinna odpowiednio zmniejszać sumę wpłat na IKE w momencie kolejnych zwrotów częściowych.
  
  

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe stanowisko wynika z następujących przesłanek.

Art. 30a ust. 8 updof w obecnym brzmieniu obowiązuje od 1 stycznia 2009 r. Wprowadzone z tym dniem zmiany, w szczególności w zakresie przedmiotowego wskaźnika, miały na celu dopasowanie przepisów updof do zmian w ustawie o IKE. Należy bowiem zauważyć, iż przed 1 stycznia 2009 r., ustawa o IKE nie przewidywała zwrotów częściowych z IKE, a jedynie zwroty całkowite środków zgromadzonych na IKE.

Jak zostało nadmienione w stanie faktycznym, w przypadku zwrotów całkowitych, dochód uzyskany przez oszczędzającego z tytułu inwestowania zgromadzonych środków w programach emerytalnych (IKE, PPE) podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym pdof. W konsekwencji, zmieniając regulacje o IKE w zakresie możliwości dokonywania zwrotów częściowych konieczne było wprowadzenie także takich zmian do updof, które pozwoliłyby „na opodatkowanie pdof odpowiedniej części dochodów proporcjonalnie przypadającej na część zwracanych środków z programu emerytalnego (IKE, PPE).

W tym celu, ustawodawca w art. 30a ust. 8 updof wprowadził pojęcie „wskaźnika” wraz ze sposobem jego wyliczenia, tj. jako udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na tym koncie. Podejście to nie budzi „wątpliwości w odniesieniu do pierwszego zwrotu częściowego, co prezentuje następujący przykład:

• oszczędzający wpłacił na IKE 1.000 zł

• wartość środków na IKE wzrosła do 2.000 zł

• oszczędzający dokonuje zwrotu częściowego z IKE w wysokości 1.000 zł

• dochód podlegający opodatkowaniu wyliczony zgodnie z art. 30a ust 8 updof
  
  

Dochód = kwota zwrotu - kwota zwrotu x wskaźnik = kwota zwrotu - kwota zwrotu x (suma wpłat na IKE/ wartość środków zgromadzonych na IKE)

czyli

Dochód = 1.000 zł – 1.000 zł x (1000 zł/2000 zł) = 1000 zł- 500 zł= 500 zł

Powyższy wynik jest logiczny biorąc pod uwagę, iż oszczędzający na inwestowaniu środków w IKE zarobił łącznie 1.000 zł (tj. 2.000 zł – 1.000 zł) i wypłacił 50% zgromadzonych środków czyli powinien zapłacić podatek od 50% zarobionej kwoty, tj. 500 zł (1.000 zł x 50%). Jednocześnie przy kolejnych zwrotach częściowych / całkowitych powinna zostać opodatkowana 19% pdof pozostała część dochodu w wysokości 500 zł.

Po dokonaniu powyższych operacji oszczędzającemu na IKE pozostało 1.000 zł, tj. 2000 zł – 1.000 zł.

Jednocześnie ustawodawca nie odniósł się w analizowanej regulacji do kwestii wyliczania wskaźnika podczas dokonywania kolejnych zwrotów częściowych. W szczególności nie zostało w updof doprecyzowane czy suma wpłat powinna odpowiednio uwzględniać uprzednio dokonane zwroty częściowe, a także wpłaty na IKE dokonane po ostatnim zwrocie częściowym.

Zdaniem Zakładu, suma wpłat na IKE powinna uwzględniać zarówno wpłaty na IKE dokonane po zwrotach częściowych, jak i uprzednio dokonane zwroty częściowe, tj. wartość wpłat na IKE proporcjonalnie odpowiadająca poprzednim zwrotom częściowym, powinna zmniejszać sumę wpłat na IKE w dniu kolejnych zwrotów częściowych. Inne podejście (tj. nie uwzględnianie poprzednich zwrotów częściowych w sumie wpłat na IKE oraz wpłat na IKE dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym) może narazić budżet Państwa na straty, gdyż dochód wykazany dla celów pdof będzie niższy od faktycznie zarobionych środków pieniężnych co prezentuje następująca kontynuacja powyższego przykładu:

• dla uproszczenia założone zostało, że wartość środków na IKE pozostała bez zmian i wynosi w dalszym ciągu 1.000 zł

• oszczędzający wpłaca na IKE dodatkowe 1.000 zł oznacza to, iż obecnie na IKE zgromadzone jest 2.000 zł

• oszczędzający dokonuje drugiego zwrotu częściowego z IKE tym razem w wysokości 1.500 zł, oznacza to, iż wypłaca on 75% zgromadzonych na IKE środków

• dochód podlegający opodatkowaniu wyliczony zgodnie zrozumieniem art. 30a ust 8 updof zaprezentowanym przez Zakład:

Dochód = kwota zwrotu - kwota zwrotu x wskaźnik = kwota zwrotu - kwota zwrotu x (suma wpłat na IKE z uwzględnieniem wcześniejszych zwrotów częściowych oraz wpłat dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym i wartość środków zgromadzonych na IKE), czyli

Dochód = 1500zł - 1500 zł x ((500 zł +1.000 zł)/2000 zł) = 1500zł – 1.125 zł= 375 zł

Powyższy wynik jest prawidłowy biorąc pod uwagę, iż osoba fizyczna na inwestowaniu oszczędności w IKE zarobiła łącznie 1.000 zł (tj. 2.000 zł - 1000 zł) z czego 500 zł podlegało opodatkowaniu przy pierwszym zwrocie częściowym, a przy drugim zwrocie częściowym wypłacając 75% zgromadzonych środków opodatkowaniu powinno podlegać 75% dochodu uprzednio nieopodatkowanego, tj. 375 zł (czyli 500 zł x 75%).

W przypadku, gdyby przy wyliczaniu sumy wpłat na IKE nie brać pod uwagę wcześniejszych zwrotów częściowych, wyliczenie dochodu z tytułu drugiego zwrotu częściowego w powyższym przykładzie wyglądałoby następująco:

Dochód = 1.500 zł – 1.500 zł x ((1.000 zł – 1.000 zł) /2.000zł) = 1.500 zł – 1.500 zł = 0 zł

Przy takim podejściu pomimo, iż oszczędzający łącznie zarobił 1.000 zł i wypłacił z tej kwoty proporcjonalnie licząc 875 zł, to podatek zapłaciłby wyłącznie od dochodu wynoszącego 500 zł, tj. tylko i wyłącznie z pierwszego zwrotu częściowego. Zatem podejście takie może narazić budżet Państwa na straty, gdyż jak pokazano powyżej dochód podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym pdof może być zaniżony w stosunku do faktycznego dochodu / przysporzenia majątkowego podatnika.

Ponadto, może się zdarzyć, iż inny oszczędzający, który również wpłacił na IKE 1.000 zł i kwota ta również wzrosła do 2.000 zł (czyli analogicznie jak w przykładzie powyżej) wykaże inny dochód podlegający opodatkowaniu pdof, w przypadku dokonywania zwrotów częściowych w innych wysokościach niż w pierwotnym przykładzie, co zostało zaprezentowane poniżej (dla uproszczenia rozliczenia w poniższym przykładzie nie uwzględniono wpłaty dokonanej po pierwszym zwrocie częściowym):

• oszczędzający I i II wpłacili na IKE po 1.000 zł

• wartość środków na IKE obu oszczędzających wzrosła do 2.000 zł

• pierwszy zwrot częściowy z IKE - oszczędzający I dokonuje zwrotu w wysokości 1.000 zł a oszczędzający II w wysokości 500 zł

• dochód podlegający opodatkowaniu wyliczony zgodnie z art. 30a ust 8 updof
  
  

Dochód = kwota zwrotu - kwota zwrotu x wskaźnik = kwota zwrotu - kwota zwrotu x (suma wpłat na IKE i wartość środków zgromadzonych na IKE), czyli

Oszczędzający I

Dochód = 1.000 zł – 1.000 zł x (1000 zł /2000zł) = 1000 zł -500zł = 500 zł

oszczędzający II

Dochód 500 zł - 500zł x (1.000 zł / 2.000 zł)=500 zł – 250 zł = 250 zł

• po dokonaniu powyższych operacji, oszczędzającemu I na IKE pozostało 1.000 zł, tj. 2.000 zł - 1.000 zł, natomiast

oszczędzającemu II na lKE pozostało 1.500 zł, tj. 2.000 zł – 500 zł

• „drugi zwrot częściowy - oszczędzający I dokonuje zwrotu w wysokości 500 zł, a oszczędzający II w wysokości 1.000 zł

• dochód podlegający opodatkowaniu wyliczony zgodnie z rozumieniem art. 30a ust. 8 updof zaprezentowanym przez Zakład:

Dochód = kwota zwrotu - kwota zwrotu x wskaźnik = kwota zwrotu - kwota zwrotu x (suma wpłat na IKE z uwzględnieniem wcześniejszych zwrotów częściowych oraz wpłat dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym / wartość środków zgromadzonych na IKE) czyli

oszczędzający I

Dochód = 500 zł - 500 zł x ((500 zł + 0 zł) / 1.000 zł) = 500 zł - 250 zł= 250 zł

oszczędzający II

Dochód = 1.000 zł – 1.000 zł x ((750 zł+ 0 zł)/ 1.500zł) = 1000 zł – 500 zł = 500 zł

• „dochód podlegający opodatkowaniu wyliczony zgodnie z art. 30a ust 8 updof w przypadku gdyby przy wyliczaniu sumy wpłat na IKE nie brać pod uwagę wcześniejszych zwrotów częściowych:

• Dochód = kwota zwrotu - kwota zwrotu x wskaźnik = kwota zwrotu - kwota zwrotu x (suma wpłat na IKE oraz wpłat dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym / wartość środków zgromadzonych na IKE), czyli
  
  

oszczędzający I

Dochód = 500zł – 500 zł x ((1.000 zł + 0 zł/1.000 zł) = 500 zł - 500zł = 0 zł

oszczędzający II

Dochód = 1.000.zł - 1.000 zł x ((1.000 zł + 0zł / 1.500 zł) 1.000 zł - 666,67zł = 333,33 zł

W świetle powyższego zgodnie z podejściem prezentowanym przez P. zarówno oszczędzający I jak i oszczędzający II będą zobowiązani do zapłaty podatku od łącznego dochodu w wysokości 750 zł. Podejście takie jest zatem właściwe. jako że obaj oszczędzający zarobili na inwestowaniu oszczędności w IKE 1000 zł i obaj wypłacili taką samą kwotę środków pieniężnych, tj. 1.500 zł, stanowiącą 75% wszystkich środków zgromadzonych na IKE a zatem opodatkowaniu pdof powinno podlegać 75% dochodu czyli 750 zł.

Natomiast, w sytuacji gdyby przy ustalaniu sumy wpłat na IKE nie brać pod uwagę poprzednich zwrotów częściowych, oszczędzający I wykazałby dochód w wysokości 500 zł natomiast oszczędzający II - 583 33 zł

Mając powyższe na uwadze nie ulega wątpliwości, iż nie uwzględnianie wpłat na IKE dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym oraz odpowiedniej części uprzednio zwróconych środków z IKE w sumie wpłat na IKE niezbędnej do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30a ust 8 updof, jest nieuzasadnione z ekonomicznego i prawnego punktu widzenia, a ponadto może również narazić budżet Państwa na straty gdyż jak pokazano powyżej, dochód podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym pdof może być zaniżony w stosunku do faktycznego dochodu / przysporzenia majątkowego podatnika.

W przedmiocie zwrotu całkowitego:

Zdaniem P., przy zwrocie całkowitym następującym po zwrotach częściowych należy brać pod uwagę sumę wpłat na IKE z uwzględnieniem zarówno wpłat na IKE dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym, jak i wcześniejszych zwrotów częściowych, tj. wartość poprzednich zwrotów częściowych proporcjonalnie dotycząca wpłat na IKE powinna odpowiednio zmniejszać sumę wpłat na IKE przy zwrocie całkowitym.

Inne podejście może spowodować, iż dwóch różnych podatników, pomimo, że osiągnie taki sam dochód finansowy, wykaże różne dochody będące podstawą opodatkowania pdof. Ponadto, inne podejście (tj. nie uwzględnianie wpłat na IKE dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym bądź poprzednich zwrotów częściowych w sumie wpłat na IKE) może również narazić budżet Państwa na straty, gdyż dochód wykazany dla celów pdof będzie niższy od faktycznie zarobionych środków pieniężnych, co prezentuje następująca kontynuacja powyższego przykładu.

• oszczędzający wpłacił na IKE 1.000 zł
• wartość środków na IKE wzrosła do 2.000 zł
• oszczędzający dokonuje zwrotu częściowego z IKE w wysokości 500 zł
• dochód podlegający opodatkowaniu wyliczony zgodnie z art. 30a ust 8 updof 250 zł
• oszczędzający dokonuje drugiego zwrotu częściowego z IKE, tym razem w wysokości 1.000 zł
• dochód podlegający opodatkowaniu przy drugim zwrocie częściowym wyliczony zgodnie z rozumieniem art. 30a ust 8 updof zaprezentowanym przez Zakład: 500 zł
• oszczędzający wpłaca na IKE 1.000 zł, a zatem wartość środków wynosi obecnie 1.500 zł dla uproszczenia Wnioskodawca zakłada, iż od tego momentu do zwrotu całkowitego wartość środków na IKE nie uległa zmianie
• oszczędzający dokonuje zwrotu całkowitego z IKE w wysokości 1.500 zł
• dochód podlegający opodatkowaniu przy zwrocie całkowitym wyliczony zgodnie z rozumieniem art. 30a ust. 8 updof zaprezentowanym przez Zakład
  Dochód = wartość środków zgromadzonych na IKE - suma wpłat na IKE z uwzględnieniem wcześniejszych zwrotów „częściowych oraz wpłat dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym czyli
  Dochód = 1,500 zł - (250 zł 1.000 zł)=250 zł
  Powyższy wynik jest prawidłowy biorąc pod uwagę, iż osoba fizyczna na inwestowaniu oszczędności w IKE zarobiła łącznie 1.000 zł (tj. 2.000 zł – 1.000.zł). W powyższym przykładzie podatek zostanie zapłacony od tej właśnie kwoty, gdyż przy pierwszym zwrocie częściowym dochód wyniósł 250 zł, przy drugim 500 zł i przy zwrocie całkowitym0 zł, a zatem łącznie 1000 zł.
• dochód podlegający opodatkowaniu wyliczony zgodnie z art. 30a ust. 8 updof, w przypadku, gdyby przy wyliczaniu sumy wpłat na IKE nie brać pod uwagę wcześniejszych zwrotów częściowych:
  Dochód = wartość środków zgromadzonych na IKE - suma wpłat na IKE oraz wpłat dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym, czyli
  Dochód = 1.500 zł - (1.000 zł + 1.000.zł) = -500 zł (strata)
  
  

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, iż nie uwzględnianie wpłat na IKE dokonanych po ostatnim zwrocie częściowym oraz odpowiedniej części uprzednio zwróconych środków z IKE w sumie wpłat na IKE jest nieuzasadnione z ekonomicznego prawnego punktu widzenia, a ponadto może również narazić budżet Państwa na straty, gdyż jak pokazano powyżej, dochód podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym pdof może być zaniżony w stosunku do faktycznego dochodu i przysporzenia majątkowego podatnika.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 116, poz. 1205 ze zm.) określa zasady gromadzenia oszczędności na indywidualnych kontach emerytalnych, zwanych „IKE” oraz dokonywania wpłat, wypłat transferowych, wypłat, częściowego zwrotu i zwrotu środków zgromadzonych na tych kontach.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ww. ustawy, przez pojęcie wpłaty należy rozumieć wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE lub przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE oszczędzającego.

Określenie zwrot - zawarte w omawianej ustawie oznacza wycofanie całości środków zgromadzonych na IKE, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty bądź wypłaty transferowej (art. 2 pkt 15 ww. ustawy). Natomiast jak wskazuje art. 2 pkt 15a ww. ustawy, częściowy zwrot to wycofanie części środków zgromadzonych na IKE, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty bądź wypłaty transferowej.

Treść art. 37 ust. 1 ww. ustawy, wskazuje, że zwrot środków zgromadzonych na IKE następuje w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej. Oszczędzający może wystąpić z wnioskiem o częściowy zwrot pod warunkiem, że środki te pochodziły z wpłat na IKE (art. 37 ust. 1a ww. ustawy).

Zwrot środków z IKE (całkowity lub częściowy) powoduje powstanie obowiązku podatkowego u oszczędzającego w IKE i wiąże się z koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), należy zauważyć, iż ustawodawca w art. 30a ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustanowił, że od dochodu oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie, pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Definicję dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, uzyskanego przez podatnika z tytułów wymienionych w art. 30a ust. 1 pkt 10 zawiera art. 30a ust. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30a ust. 8 dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne, a w przypadku częściowego zwrotu dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Kwota zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, podlega wpłacie na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika (bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby) (art. 42 ust. 1 ww. ustawy). Jednocześnie do urzędu powinna być przesłana deklaracja według ustalonego wzoru. Będzie to deklaracja PIT-8AR.

W przedstawionym stanie faktycznym przedmiotem niniejszej interpretacji jest ustalenie jakie wpłaty składają się na „sumę wpłat na IKE” przy wyliczaniu wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na IKE przy dokonywaniu „zwrotu częściowego” i kolejnych „częściowych zwrotów” oraz przy zwrocie całkowitym następującym po zwrotach częściowych.

Przez pojęcie wpłaty należy rozumieć wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE i przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE oszczędzającego.

Na „sumę wpłat” składają się wpłaty oszczędzającego na IKE, z którego dokonywany jest częściowy zwrot oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe. Natomiast w „sumie wpłat” nie mogą być uwzględnione wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE. Zgodnie bowiem z wyżej przywołanym art. 37 ust. 1a ustawy o IKE, przedmiotem częściowo zwracanych środków mogą być tylko środki pochodzące z wpłat na IKE. Do sumy wpłat na IKE nie będą zaliczone także wypłaty transferowe z IKE zmarłego na IKE osoby uprawnionej.

Częściowy zwrot środków zgromadzonych na IKE obejmuje kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy aktualną wartością wszystkich środków zgromadzonych na IKE, a aktualną wartością środków pochodzących z wpłat na PPE, a przeniesionych na IKE w ramach wypłaty transferowej i środków przeniesionych z IKE zmarłego.

Przyjęcie powyższych definicji pozwala na uznanie, iż w świetle art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z tytułu częściowego zwrotu jest kwota zwrotu ustalona w przedstawiony powyżej sposób pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie

W przypadku dokonywania kolejnych częściowych zwrotów „suma wpłat” będzie powiększana o nowe wpłaty (dokonywane przez oszczędzającego na IKE oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe), co wynika z literalnego brzmienia powołanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy kolejnych częściowych zwrotach dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie.

Natomiast przy całkowitym zwrocie, który został poprzedzony zwrotami częściowymi, suma wpłat na IKE będzie pomniejszona o kwoty będące podstawą do obliczenia dochodu przy wcześniejszych częściowych zwrotach, (tj. iloczyn kwoty częściowego zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na tym koncie przy wcześniejszym zwrocie).Dochodem przy zwrocie całkowitym poprzedzonym kolejnymi zwrotami częściowymi jest różnica pomiędzy wartością środków zgromadzonych na IKE na dzień zwrotu, bez kwot wcześniej dokonanych zwrotów częściowych, a sumą wpłat na IKE pomniejszoną o kwoty będące podstawą do obliczenia dochodu przy wcześniejszych częściowych zwrotach.

Organ podatkowy zauważa, że definicje powyższych pojęć zostały przyjęte przez Ministerstwo Finansów po konsultacji z Ministerstwem Pracy i Polityki Społecznej (organem właściwym do interpretowania ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych).

Reasumując w przypadku dokonywania kolejnych częściowych zwrotów „suma wpłat” będzie powiększana o nowe wpłaty (dokonywane przez oszczędzającego na IKE oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe), bez uwzględnienia kwot wcześniej dokonanych zwrotów częściowych.

W przypadku zwrotu całości środków zgromadzonych na IKE, który był poprzedzony zwrotem częściowym suma wpłat na IKE będzie pomniejszona o kwoty będące podstawą do obliczenia dochodu przy wcześniejszych częściowych zwrotach, (iloczyn kwoty częściowego zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na tym koncie przy wcześniejszym zwrocie).

Jednocześnie organ zauważa, że przedmiotem interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego nie może być dokonywanie oceny danych liczbowych zawartych we wniosku o wydanie takiej interpretacji. Rozstrzygnięcie w zakresie konkretnych kwot, stanowiących podstawę ustalenie dochodu do opodatkowania, zgodnie z treścią art. 21 § 3-4 ustawy - Ordynacja podatkowa może być zawarte jedynie w decyzji podatkowej, która jest wydawana po przeprowadzeniu postępowania podatkowego uregulowanego w przepisach zawartych w dziale IV tej ustawy, które to przepisy zgodnie z treścią art. 14h tylko w części mają zastosowanie w postępowaniu w sprawie wydawania interpretacji (por. wyrok WSA w Warszawie z 10.06.2010r., sygn. akt III SA/Wa 270/10).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.