INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2010 r. (data wpływu 4 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2010 r. (data wpływu 2 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi meldunkowej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi meldunkowej.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 22 października 2010 r. Nr ITPB2/415-723/10-2/RS wezwano Pana do ich usunięcia. Wniosek uzupełnił Pan w dniu 2 listopada 2010 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 26 listopada 2008 r. nabył Pan mieszkanie w bloku, stanowiące majątek wspólny małżeński. Nieruchomość posiada udział w prawie własności gruntu zapisanego w księdze wieczystej, o powierzchni 0,314 ha, co stanowi 71 m^². Jest to działka, na której stoi blok wielorodzinny, czterokondygnacyjny z 48 mieszkaniami, a w jego sąsiedztwie znajduje się kilka innych bloków z płyty.

W dniu 27 lipca 2010 r. sprzedaliście Państwo ww. mieszkanie. W lokalu tym byliście zameldowani od dnia 9 grudnia 2008 r. do 26 lipca 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przysługuje zwolnienie z zapłaty podatku dochodowego w związku ze sprzedażą ww. nieruchomości...

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 46 Kodeksu cywilnego definiuje nieruchomości jako części powierzchni ziemskiej (grunty) jak również budynki trwale związane z tymi gruntami. Prawo własności udziału w gruncie opisane w księdze wieczystej jest trwale związane z tym lokalem i nie może być sprzedane osobno.

W art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., mowa jest tylko o budynku. Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego budynek dzieli los prawny gruntu, na którym został posadowiony. W konsekwencji przedmiotem obrotu nie jest tylko mieszkanie, lecz i udział w gruncie związany z tym mieszkaniem. Przepis stanowiący o uldze meldunkowej jest nieprecyzyjny, ale ratio legis przemawia za objęciem zwolnieniem całej kwoty ze sprzedaży nieruchomości. Nie można bowiem do celów podatkowych sztucznie oddzielić sprzedaży nieruchomości od zbycia gruntu.

Wnioskodawca uważa, że przysługuje Mu ulga meldunkowa nie tylko od ceny mieszkania, ale także od wartości gruntu, gdyż nie można sprzedać nieruchomości stanowiącej odrębną własność z udziałem w gruncie bez tego udziału. Jest to nierozerwalna transakcja. W akcie notarialnym nie ma rozróżnienia ceny mieszkania i ceny udziału w gruncie. Kwota ze sprzedaży została przeznaczona na zakup innego mieszkania, które stanowi jedyne lokum dla rodziny Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wraz z małżonką w dniu 26 listopada 2008 r. nabył mieszkanie. W dniu 27 lipca 2010 r. ww. nieruchomość została sprzedana, zatem w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy to odpłatne zbycie stanowi źródło przychodu.

Dokonując oceny skutków sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże zważywszy na treść art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. – wolnymi od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

• jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są natomiast stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

• zameldowania podatnika na pobyt stały przez okres nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
• terminowego złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia; w przypadku uzyskania tego rodzaju przychodu w 2010 r. najpóźniej do 30 kwietnia 2011 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 22 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż Wnioskodawca spełnia wymagany przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunek dwunastomiesięcznego okresu zameldowania, o ile zameldowanie to ma charakter zameldowania na pobyt stały, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy. To oznacza, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z ulgi meldunkowej z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Odrębnego przeanalizowania wymaga natomiast kwestia zwolnienia z opodatkowania przychodu przypadającego na udział w prawie własności gruntu, związanego z przedmiotowym lokalem mieszkalnym.

Mianowicie wskazać należy, iż ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi, nie użył w ww. przepisie sformułowania „lokal mieszkalny wraz z udziałem w prawie własności gruntu”, a posłużył się katalogiem rzeczy i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem. Gdyby zamiarem ustawodawcy było zwolnienie przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie własności gruntu, to dałby temu wyraz w treści przepisu. Skoro jednak ustawodawca nie posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy pojęciem „lokal mieszkalny wraz z udziałem w prawie własności gruntu”, lecz wyłącznie pojęciem „lokal mieszkalny”, to nie ma żadnych podstaw aby określone tym przepisem zwolnienie przenosić również na udział w prawie własności gruntu. Jeśli zaś przepis nie przewiduje zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie własności gruntu, to przychód w części przypadającej na udział w tym prawie podlega opodatkowaniu.

Organ podatkowy nie kwestionuje faktu, iż zbycia lokalu mieszkalnego nie można było dokonać w oderwaniu od udziału w prawie własności gruntu. Podobnie zresztą zbycia budynku nie można dokonać w oderwaniu od gruntu. Jednakże autonomia prawa podatkowego pozwala na objęcie przedmiotowym zwolnieniem wyłącznie tej części przychodu, która przypada na lokal mieszkalny. Nie zmienia tego nawet fakt, że podatnik przychód ze zbycia w akcie notarialnym określi jedną kwotą. Wówczas chcąc skorzystać ze zwolnienia będzie obowiązany sam ustalić w oparciu o ceny rynkowe tą część przychodu, która przypadała na lokal.

Skoro zatem tzw. ulga meldunkowa nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia udziału w prawie własności gruntu to w przypadku odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie własności gruntu, zwolnienie może dotyczyć, po spełnieniu określonych warunków, wyłącznie przychodu w części przypadającej na przychód ze zbycia tego lokalu.

Reasumując, na gruncie przedmiotowej sprawy prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie przysługiwało Wnioskodawcy wyłącznie do uzyskanego ze sprzedaży przychodu w części przypadającej na lokal mieszkalny. Natomiast przychód ze sprzedaży udziału w prawie własności gruntu nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy i podlega opodatkowaniu w myśl art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.