INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21.10.2010r. (data wpływu 25.10.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości ustalenia sposobu alokacji dokonywanych zakupów dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25.10.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości ustalenia sposobu alokacji dokonywanych zakupów dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Bank S.A. (dalej: „B.” lub Wnioskodawca) jest uniwersalnym bankiem komercyjnym, specjalizującym się m.in. w finansowaniu przedsięwzięć służących ochronie środowiska. B. oferuje szeroką gamę produktów bankowych klientom korporacyjnym, detalicznym i jednostkom samorządowym.

B., działając na podstawie stosownego zezwolenia Komisji Nadzoru Bankowego (obecnie Komisji Nadzoru Finansowego) oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo Bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, ze zm., zwanej dalej: „Prawo Bankowe”), świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz instytucjonalnych, o których mowa w art. 5 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 6 ust. 1 Prawa Bankowego (zwanych dalej: „czynnościami bankowymi”). Czynności bankowe objęte są zasadniczo zwolnieniem z opodatkowania VAT. Jednocześnie, B. wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, w tym m.in.: usługi factoringu.

Wskazane powyżej usługi świadczone są zasadniczo przez B. na rzecz osób krajowych, tj. rezydentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. Prawo dewizowe (Dz. U: Nr 141, poz. 1178, zwanej dalej: „Prawem Dewizowym”) jak również na rzecz osób zagranicznych, tj. nierezydentów oraz nierezydentów z krajów trzecich w rozumieniu przepisów Prawa Dewizowego (dalej określanych odpowiednio jako: „nierezydenci z krajów UE” oraz „nierezydenci z krajów trzecich”).

W przypadku świadczenia usług objętych przedmiotowym zakresem zwolnienia z VAT, na rzecz rezydentów oraz nierezydentów z krajów UE, obrót z tego tytułu jest traktowany przez B. jako obrót nieuprawniający do odliczenia podatku VAT naliczonego. Natomiast, w przypadku świadczenia przedmiotowych usług na rzecz nierezydentów z krajów trzecich, obrót z tego tytułu będzie traktowany jako obrót uprawniający B. do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Alokacja podatku VAT naliczonego

W celu świadczenia powyżej wymienionych usług, B. dokonuje zakupów określonych towarów i usług. Zakupy te dokonywane są na potrzeby ogólnej działalności prowadzonej przez Bank, bądź też dokonywane są na potrzeby określonych obszarów prowadzonej przez B. działalności (na potrzeby określonych jednostek organizacyjnych B., takich jak: oddziały, oddziały operacyjne, departamenty, biura, regiony, centra korporacyjne, etc.).

Jednocześnie, w celu jak najlepszego odzwierciedlenia związku ponoszonych kosztów z poszczególnymi obszarami prowadzonej działalności, których one dotyczyły, B. wyodrębnił tzw. centra kosztów (dalej „MPK”).

B. wyodrębnił następujące typy MPK, tj.:

1. „Jednostki Organizacyjne B.”: odpowiadające zasadniczo poszczególnym jednostkom organizacyjnym B.: np. oddziały, oddziały operacyjne, departamenty, biura, regiony, centra korporacyjne, POK. Jednostki organizacyjne z tego samego obszaru działalności Banku mogą być objęte jednym MPK.
2. „Projekty Inwestycyjne”: odpowiadające projektom inwestycyjnym realizowanym przez B., z wyszczególnieniem w ramach Projektu nakładów na a) Środki Trwałe w budowie, b) Wartości Niematerialne i Prawne w trakcie realizacji.
3. „Projekty kosztowe”: opowiadające projektom „typowo” kosztowym, utworzonym w określonym celu. Realizacja Projektów kosztowych nie prowadzi do utworzenia Środków Trwałych lub Wartości Niematerialnych i Prawnych.
   
   

B. przyporządkowuje ponoszone wydatki do poszczególnych MPK w taki sposób, aby dany wydatek został alokowany:

• w odniesieniu do Jednostek Organizacyjnych B. — do określonego MPK położonego możliwie najniżej w strukturze organizacyjnej B.,

• w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z funkcjonowaniem MPK innych niż Jednostki Organizacyjne B., tj. wydatków ponoszonych w związku z funkcjonowaniem poszczególnych Projektów — do określonego MPK, którego dany wydatek dotyczy, w podziale na Środki Trwale w budowie, Wartości Niematerialne i Prawne w trakcie realizacji oraz wydatki kosztowe.
  
  

B. dokonał klasyfikacji MPK, przyporządkowując poszczególne MPK do danego rodzaju sprzedaży, z którą był związany dany MPK, tj. przyporządkował poszczególne MPK do

1. sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT lub innej dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego, do
2. sprzedaży niedającej prawa do odliczenie podatku VAT naliczonego oraz
3. określił MPK, których nie można jednoznacznie przyporządkować tylko do jednego rodzaju prowadzonej sprzedaży, tj. MPK, które były związane zarówno ze sprzedażą uprawniającą jak i sprzedażą nieuprawniającą do odliczenia podatku VAT naliczonego.
   
   

Poprzez powiązanie danego zakupu (a tym samym kwoty podatku VAT naliczonego) z konkretnym MPK, B. określa związek danego wydatku z konkretnym rodzajem prowadzonej sprzedaży tj.

1. sprzedaży uprawniającej do odliczenia VAT naliczonego,
2. sprzedaży nieuprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego, bądź też
3. do obydwu rodzajów sprzedaży jednocześnie.
   
   

W konsekwencji w odniesieniu do zakupów mających związek wyłącznie ze sprzedażą niedającą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, B. nie dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego w ogóle.

W odniesieniu do zakupów mających związek wyłącznie ze sprzedażą dającą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, B. dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z zasadami ogólnymi.

W odniesieniu do pozostałych zakupów, tj. zakupów, których nie można jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do jednego rodzaju sprzedaży, B. dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego według tzw. współczynnika struktury sprzedaży (zwanego dalej: „WSS”), o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT, w przypadku, gdy Bankowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Ponieważ co do zasady (w razie istnienia obiektywnej możliwości) wszystkie wydatki B., poprzez powiązanie ich z odpowiednim MPK, są alokowane do obszarów działalności, w związku z których funkcjonowaniem zostały one poniesione, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że tego typu alokacja powinna być wykorzystywana do określenia, czy dane zakupy były związane wyłącznie ze sprzedażą dającą prawo do odliczenia, czy wyłącznie ze sprzedażą nie dającą takiego prawa, czy też dane zakupy są związane zarówno ze sprzedażą dającą jak i nie dającą prawa do odliczenia (a naliczony podatek VAT powinien być rozliczony według współczynnika struktury sprzedaży),

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawioną powyżej metodologię przyporządkowywania dokonanych zakupów (a tym samym kwot podatku VAT naliczonego) do konkretnego rodzaju sprzedaży, tj.

1. sprzedaży uprawniającej do odliczenia VAT naliczonego,
2. sprzedaży nieuprawniajacej do odliczenia podatku VAT naliczonego, bądź też
3. do obu tych rodzajów sprzedaży jednocześnie, należy uznać za zgodną z regulacją art. 90 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, a w konsekwencji, prawidłowy z punktu widzenia ustalania prawa B. do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawioną powyżej metodologię przyporządkowywania dokonanych zakupów (a tym samym kwot podatku naliczonego) do konkretnego rodzaju sprzedaży, tj.

1. sprzedaży uprawiającej do odliczenia VAT naliczonego,
2. sprzedaży nieuprawniajacej do odliczenia podatku VAT naliczonego, bądź też
3. do obu tych rodzajów sprzedaży jednocześnie, należy uznać za zgodną z regulacją art. 90 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, a w konsekwencji, prawidłowy z punktu widzenia ustalania prawa B. do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów.
   
   

Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT (art. 86. ust. 1), podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 90 Ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku VAT naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Natomiast, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie kwot związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia, w myśl przepisów o podatku VAT, podatnik ustala kwotę podatku naliczonego w oparciu o współczynnik struktury sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe przepisy należny uznać, iż B. postępuje poprawnie alokując dany wydatek (podatek naliczony) do konkretnego rodzaju sprzedaży (tj. sprzedaży uprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego bądź też sprzedaży nieuprawniającej do takiego odliczenia), poprzez powiązanie wydatku z funkcjonowaniem konkretnego MPK. Ponadto, przedstawiony powyżej sposób określania prawa B. do odliczania podatku naliczonego w oparciu o alokację danego wydatku (podatku naliczonego) do MPK, w związku funkcjonowaniem którego został on poniesiony, należy uznać za metodę gwarantującą najwłaściwsze przyporządkowanie wydatku do danego rodzaju działalności prowadzonej przez B..

Poprawność prezentowanego stanowiska, potwierdzona została w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu, w wyroku z dnia 7 listopada 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1443/08) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że:

„(...) w przypadku zakupów, co do których podatnik nie ma wątpliwości jakiej służą sprzedaży (opodatkowanej czy zwolnionej) wprost należy określić kwoty podatku podlegające odliczeniu i należy kierować się przy tym bezpośrednim związkiem danego zakupu z poszczególnym rodzajem sprzedaży z pominięciem aspektów wykraczających poza granice tego związku. Natomiast w przypadku zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną jednocześnie należy stosować przepisy art. 90 ustawy o VAT odnoszące się do tego rodzaju zakupów (czyli przepis art. 90 ust. 2 — przypis B.)”.

Ponadto, na poprawność wskazanego powyżej podejścia wskazuje m.in. stanowisko wyrażone przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w udzielonej podatnikowi interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2009 roku (IPPP2/443-80/09-2/AZ).

Ponadto, stanowisko zbieżne z zaprezentowanym przez B. w niniejszym wniosku, zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie uznane za prawidłowe w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2010r. (IPPP1-443-1246/09-2/BS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek została naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów a wykonywanymi czynnościami podatkowymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, z wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 ustawy o VAT, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, iż Wnioskodawca świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz instytucjonalnych. Wśród wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności bankowych są czynności zwolnione z VAT jak również podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (m.in. usługi factoringu). W celu świadczenia usług finansowych Wnioskodawca dokonuje zakupów towarów i usług. Zakupy te dokonywane są na potrzeby ogólnej działalności prowadzonej Wnioskodawcę, bądź też na potrzeby określonych jednostek organizacyjnych Banku. W celu jak najlepszego odzwierciedlenia związku ponoszonych kosztów z poszczególnymi obszarami prowadzonej działalności, których one dotyczą Bank wyodrębnił tzw. centra kosztów, wśród których wyróżnia

1. „Jednostki organizacyjne B.”,
2. „Projekty inwestycyjne” oraz
3. „Projekty kosztowe”. Bank przyporządkowuje ponoszone wydatki do poszczególnych centrów kosztów w taki sposób, aby dany wydatek został alokowany:
   

• w odniesieniu do Jednostek Organizacyjnych B. — do określonego centra kosztów położonego możliwie najniżej w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy,

• w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z funkcjonowaniem centrów kosztów innych niż Jednostki Organizacyjne B., tj. wydatków ponoszonych w związku z funkcjonowaniem poszczególnych Projektów — do określonego centra kosztów, którego dany wydatek dotyczy, w podziale na Środki Trwale w budowie, Wartości Niematerialne i Prawne w trakcie realizacji oraz wydatki kosztowe.
  
  

Wnioskodawca dokonał klasyfikacji centrów kosztów, przyporządkowując poszczególne centra kosztów do danego rodzaju sprzedaży, z którą było związane dane centrum kosztów, tj. przyporządkował poszczególne centra kosztów do

1. sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT lub innej dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego, do
2. sprzedaży niedającej prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego oraz
3. określił centra kosztów, których nie można jednoznacznie przyporządkować tylko do jednego rodzaju prowadzonej sprzedaży, tj. centra kosztów, które były związane zarówno ze sprzedażą uprawniającą jak i sprzedażą nieuprawniającą do odliczenia podatku VAT naliczonego.
   
   

Poprzez powiązanie danego zakupu (a tym samym kwoty podatku VAT naliczonego) z konkretnym centrum kosztów, B. określa związek danego wydatku z konkretnym rodzajem prowadzonej sprzedaży tj.

1. sprzedaży uprawniającej do odliczenia VAT naliczonego,
2. sprzedaży nieuprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego, bądź też
3. do obydwu rodzajów sprzedaży jednocześnie.
   
   

W konsekwencji w odniesieniu do zakupów mających związek wyłącznie ze sprzedażą niedającą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, B. nie dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego w ogóle. W odniesieniu do zakupów mających związek wyłącznie ze sprzedażą dającą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, B. dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z zasadami ogólnymi. Natomiast w odniesieniu do pozostałych zakupów, tj. zakupów, których nie można jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do jednego rodzaju sprzedaży, B. dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego według tzw. współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT, w przypadku, gdy Bankowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, iż Wnioskodawca postępuje poprawnie alokując dany wydatek (podatek naliczony) do konkretnego rodzaju sprzedaży (tj. sprzedaży uprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego, sprzedaży nieuprawniającej do takiego odliczenia bądź też sprzedaży mieszanej), poprzez powiązanie wydatku z funkcjonowaniem konkretnej Jednostki organizacyjnej B. położonego możliwie najniżej w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy lub wydatku związanego z funkcjonowaniem poszczególnych Projektów – do określonego centra kosztów Banku, którego dany wydatek dotyczy.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, uznające przedstawioną we wniosku metodologię przyporządkowywania dokonanych zakupów (a tym samym kwot podatku naliczonego) do konkretnego rodzaju sprzedaży, tj.

1. sprzedaży uprawiającej do odliczenia VAT naliczonego,
2. sprzedaży nieuprawniajacej do odliczenia podatku VAT naliczonego, bądź też
3. do obu tych rodzajów sprzedaży jednocześnie, za zgodne z regulacją art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji, prawidłowe z punktu widzenia ustalania prawa B. do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów, należało uznać za prawidłowe.
   
   

Ponadto należy zauważyć, iż stwierdzenie Wnioskodawcy (w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego), cyt.:

„W przypadku świadczenia usług objętych przedmiotowym zakresem zwolnienia z VAT, na rzecz rezydentów oraz nierezydentów z krajów UE, obrót z tego tytułu jest traktowany przez B. jako obrót nieuprawniający do odliczenia podatku VAT naliczonego. Natomiast, w przypadku świadczenia przedmiotowych usług na rzecz nierezydentów z krajów trzecich, obrót z tego tytułu będzie traktowany jako obrót uprawniający B. do odliczenia podatku VAT naliczonego”

• nie było przedmiotem merytorycznej analizy przez tut. Organ podatkowy, ponieważ, kwestia ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.
  
  

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.