INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm. ) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30.06.2010 r. (data wpływu 05.07.2010 r.), uzupełnionym w dniu 12.08.2010 r. na wezwanie Organu z dnia 06.08.2010 r. (doręczone w dniu 11.08.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05.07.2010 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Wniosek uzupełniony został w dniu 12.08.2010 r. (data wpływu 16.08.2010 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe :

C. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub C.) jest firmą działającą w branży dóbr konsumpcyjnych w Polsce (na rynku środków ochrony jamy ustnej, pielęgnacji ciała i środków czystości). Przedmiotem działalności Spółki jest działalność handlowa (zakup produktów marki C. od Spółki z grupy C i ich sprzedaż do dużych odbiorców typu hurtownie, sieci handlowe, markety i duże sklepy discountowe). Dostawca Spółki poinformował, iż zamierza wprowadzić do oferty handlowej, zgodnie z zapotrzebowaniem rynku, zestawy składające się z dwóch produktów np. pasty i szczoteczki do zębów, stanowiące komplet, objęte jedną ceną będą dalej odsprzedawane w łańcuchu dostaw. Od pewnego czasu producent wyrobów C wprowadził na polski rynek pastę, która jest wyrobem medycznym. Produkt ten jest wyrobem medycznym, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonym do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, notyfikowanym centralnie dla terenu Unii Europejskiej. Wyroby medyczne, jako wymienione w poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.) na podstawie art. 41 ust 2 opodatkowane są obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 7%. W takiej sytuacji połączenie pasty do zębów - do której zastosowanie znajduje obniżona stawka podatku VAT - ze szczoteczką do mycia zębów, która opodatkowana jest standardową stawką podatku VAT, budzi wątpliwości, jaką stawkę podatku VAT zastosować do sprzedaży kompletu /zestawu, jako całości. Zastosowanie dwóch cen do jednego produktu /wyrobu jakim jest komplet, nie jest możliwe. Z ekonomicznego i praktycznego punktu widzenia sklep, jako kolejne ogniwo w łańcuchu dostaw nie będzie miał możliwości wprowadzenia do cennika i zaewidencjonowania w kasie fiskalnej jednego produktu z dwoma różnymi stawkami. W standardowej sytuacji rynkowej oraz zgodnie z zasadami promocji, dwa towary, objęte jedną ceną, stanowiące zestaw kosztują w efekcie mniej, niż każdy z tych produktów zakupiony oddzielnie. Zasady promocji mogą się różnić, cena obu produktów może być pomniejszona o identyczny rabat procentowy, wartość tylko jednego produktu będzie obniżona a drugi produkt będzie w standardowej cenie, co w efekcie da zamierzony efekt - klient kupując zestaw zapłaci mniej, niż zapłaciłby kupując dwa takie produkty oddzielnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawką podatku VAT należy opodatkować taki komplet /zestaw składający się z pasty do mycia zębów do której w jednostkowej sprzedaży zastosowanie będzie miała obniżona 7% stawka podatku VAT oraz szczoteczki do mycia zębów, do której zastosowanie będzie miała standardowa stawka podatku VAT- przy założeniu, że koszt szczoteczki (cena netto) to np. 12,-PLN w przypadku standardowej sprzedaży indywidualnej, natomiast pasty o obniżonej stawce podatku VAT 15,- PLN, a cena netto takiego kompletu /zestawu wynosiłaby nie 27,- PLN (jako suma cen netto obu składników) tylko 24,- PLN – cena promocyjna zestawu...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, iż w zaistniałym stanie faktycznym skoro cena produktu o obniżonej stawce podatku VAT stanowi więcej niż 50% ceny zestawu, wówczas dla całego zestawu należy, zastosować stawkę podatku VAT, która jest właściwa dla tego produktu z ceną powyżej 50% wartości całego zestawu. W powyższym przykładzie byłaby to stawka obniżona. Zdaniem Spółki dla rozliczeń w podatku od towarów i usług ma znaczenie sposób opodatkowania i oznaczenia produktu składowego /zestawu. Jedno opakowanie dla obu produktów, wspólna cena, oznaczenia świadczą o nierozerwalności (jedności) produktu złożonego, co skutkuje koniecznością stosowania jednej ceny a tym samym stawki podatku od towarów i usług dla całego zestawu. Stawka podatku od towarów i usług powinna odpowiadać stawce przyporządkowanej dostawie głównego produktu, jakim w tym przypadku będzie pasta do mycia zębów z obniżoną 7% stawką podatku VAT, niezależnie od tego jaka stawka byłaby właściwa dla dostaw, tego drugiego produktu, którego udział w cenie zestawu byłyby poniżej 50%. Spółka nabędzie taki zestaw od swego dostawcy i w takiej niezmienionej postaci odsprzeda kontrahentowi, który w dalszej kolejności dostarczy taki zestaw do sklepu detalicznego, gdzie zostanie on zaoferowany do sprzedaży konsumentom. Konsument z uwagi na zbiorcze opakowanie będzie mógł nabyć cały zestaw na który będą składały się dwa funkcjonalnie powiązane produkty (pasta + szczoteczka), które na podstawie art. 2 pkt 6 ustaw, z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) powinny zostać uznane za jeden towar.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa przepis art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oznacza to, że wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa, jak też rozporządzenia wykonawcze do ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W pozycji nr 106 załącznika - o którym mowa wyżej - wskazano, iż z preferencyjnej stawki podatku korzystają bez względu na symbol PKWiU wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inna stawkę.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kupuje produkty marki C od Spółki z grupy C, a następnie sprzedaje te produkty do dużych odbiorców: hurtowni, sieci handlowych, marketów, sklepów discountowych. Dostawca Spółki poinformował, iż zamierza wprowadzić do oferty handlowej, zgodnie z zapotrzebowaniem rynku, zestawy składające się z dwóch produktów np. pasty i szczoteczki do zębów, stanowiące komplet, objęte jedną ceną będą dalej odsprzedawane w łańcuchu dostaw. Od pewnego czasu producent wyrobów C wprowadził na polski rynek pastę, która jest wyrobem medycznym w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonym do obrotu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaną stawką podatku VAT w wysokości 7%. W takiej sytuacji komplet /zestaw będzie zawierał pastę do mycia zębów, do której w jednostkowej sprzedaży zastosowanie będzie miała 7% stawka podatku VAT oraz szczoteczki do mycia zębów, do której w jednostkowej sprzedaży zastosowanie będzie miała 22% stawka podatku VAT.

W standardowej sytuacji rynkowej oraz zgodnie z zasadami promocji, dwa towary, objęte jedną ceną, stanowiące zestaw kosztują w efekcie mniej, niż każdy z tych produktów zakupiony oddzielnie, w efekcie klient kupując zestaw zapłaci mniej, niż zapłaciłby kupując dwa takie produkty oddzielnie.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, jaką stawką należy opodatkować przedmiotowy komplet /zestaw przy założeniu, że koszt pasty (cena netto) w jednostkowej sprzedaży jest wyższy od kosztu szczoteczki (ceny netto) w standartowej sprzedaży indywidualnej.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy opodatkowaniu stawką 7% objęta została jedynie, będąca wyrobem medycznym, pasta do zębów. Jeśli zatem dla pewnych ściśle wskazanych towarów zostały przewidziane szczególne zasady opodatkowania w zakresie stawki podatku, to zasady określone w tych przepisach odnosić się mogą jedynie do obrotu tymi towarami. Natomiast, w przypadku sprzedaży promocyjnej kompletów /zestawów zawierających pastę do zębów będącą wyrobem medycznym oraz szczoteczki do zębów, która takim wyrobem nie jest, nie ma podstaw do rozciągnięcia regulacji dotyczących wyrobów medycznych na inne, sprzedawane wraz z wyrobem medycznym towary, jedynie z tytułu ich łącznej sprzedaży.

Nie można zgodzić się z argumentami Strony, iż pasta do zębów i szczoteczka stanowią dwa funkcjonalnie powiązane ze sobą produkty. Wskazać bowiem należy, iż każdy z tych towarów jest towarem samoistnym, występuje w obrocie oddzielnie i może funkcjonować prawidłowo bez siebie – zakup pasty do zębów będącej wyrobem medycznym nie wymaga jednoczesnego zakupu konkretnego, odrębnego od pozostałych modelu szczoteczki jak i szczoteczka będąca elementem zestawu spełni swoje funkcje w połączeniu z inną pastą, nie będącą elementem przedmiotowego zestawu.

Należy również wyraźnie zaznaczyć, iż zaproponowany przez Stronę we wniosku sposób przyporządkowania stawki podatku do dostawy droższego produktu, tj. uzależnienie stawki podatku, od ceny netto produktu którego udział w zestawie /komplecie wynosić będzie powyżej 50% ceny netto zestawu nie znajduje umocowania w przepisach ustawy o VAT, jak również w przepisach wykonawczych do tej ustawy. W żadnym bowiem przypadku regulacje zawarte w tych przepisach nie uzależniają wysokości stawki podatku dla dostawy towarów od cen netto produktów będących przedmiotem dostawy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż dostawa zestawu /kompletu nie stanowi, z gospodarczego punktu widzenia jednej transakcji. Potwierdzeniem powyższego jest również brak osobnego PKWiU dla zestawu (pasty + szczoteczki), co potwierdza konieczność odrębnego traktowania powyższych produktów. Przedstawiona we wniosku sytuacja wiąże się z dwoma zdarzeniami gospodarczymi, dla których ustawodawca przewidział różne stawki podatkowe. Pierwszym jest dostawa pasty do zębów, drugim zaś dostawa szczoteczki do zębów. Zatem w rozpatrywanym przypadku stawkę podatku należy ustalać osobno w odniesieniu do każdego z powyższych produktów.

Reasumując, sam fakt połączenia w celach promocyjnych dwóch różnych produktów, które mogą funkcjonować prawidłowo bez siebie w jeden zestaw /komplet, nie przesądza o tym, że dochodzi w istocie do sprzedaży jednego produktu. Przyjęcie takiego stanowiska i w konsekwencji opodatkowanie sprzedaży pasty do zębów (wyrobu medycznego) wraz ze szczoteczką do zębów jedną stawką VAT, właściwą dla wyrobu medycznego stanowiłoby niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą przepisu wprowadzającego preferencję podatkową, która jest szczególnym odstępstwem od opodatkowania podstawową stawką VAT.

Oznacza to, że w takim przypadku mamy do czynienia ze sprzedażą obejmującą dwa odrębne towary, z których tylko dostawa pasty do zębów, będącej wyrobem medycznym będzie podlegała na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 7%, natomiast sprzedawana łącznie z pastą szczoteczka do zębów będzie opodatkowana zgodnie art. 41 ust. 1 ustawy stawką VAT w wysokości 22%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.