INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 14 września 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku:

• w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wynagrodzenia doradcy podatkowego należnego za pomoc w rozliczeniu transakcji podatkowych - jest nieprawidłowe,
• w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 01 czerwca 2007r. dziadek wnioskodawczyni w testamencie sporządzonym przed notariuszem zapisał jej dom z działką. Po śmierci dziadka w dniu 14 stycznia 2008r. sąd rejonowy postanowieniem z dnia 25 lutego 2009r. potwierdził, iż spadek po dziadku w całości odziedziczyła wnioskodawczyni. Jest ona jedyną wnuczką zmarłego.

Majątkiem spadkowym został objęty:

1. grunt zabudowany o pow. 587 m,² o wartości 88.050 zł,
2. budynek mieszkalny o pow. 260,50 m² położony na w/w gruncie o wartości 312.600 zł,
3. inne budynki gospodarcze (garaż, inne budynki) położone na w/w gruncie o wartości 10.000 zł.
   
   

Powyższy stan spadkowy został potwierdzony przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego w zaświadczeniu wydanym na podstawie art. 306a Ordynacji podatkowej (zaświadczenie o zwolnieniu z podatku od spadków i darowizn).

W związku z faktem, iż wnioskodawczyni od dwudziestu lat większość czasu przebywa za granicą (w Niemczech) zdecydowała się sprzedać odziedziczoną nieruchomość.

Wnioskodawczyni nadmienia, iż w przedmiotowym budynku mieszkalnym jest zameldowana na pobyt stały od urodzenia tj. od dnia 08 marca 1973r. aż do chwili obecnej. Nieruchomość została sprzedana po sporządzeniu aktu notarialnego w dniu 18 maja 2010r. Z sumy sprzedaży wnioskodawczyni na podstawie decyzji sądowej wypłaciła w dniu 01 września 2010r. swojej ciotce zachowek w wysokości 80.000 zł.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy sprzedając nieruchomość przed upływem pięciu lat wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać z ulgi meldunkowej (jest w niej zameldowana od 08 marca 1973r.), a jeżeli tak to czy zwolnienie z opodatkowania dotyczy całości nieruchomości czy tylko części obejmującej budynek mieszkalny...
2. W jaki sposób wnioskodawczyni ma obliczyć ewentualny podatek dochodowy od osób fizycznych...
3. Czy obliczając dochód ze sprzedaży nieruchomości wnioskodawczyni może uwzględnić koszty poniesione na wykonanie opisu i mapy oraz wykazu synchronizacyjnego oraz koszty wynagrodzenia doradcy podatkowego należnego za pomoc w rozliczeniu transakcji z podatków...
4. Czy mając mieszkanie własnościowe za granicą (w Niemczech) kupione 7 lat temu, wnioskodawczyni może pieniądze uzyskane ze sprzedaży przeznaczyć na remont tego mieszkania i przez to być zwolniona od podatku w Polsce...
   
   

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Chociaż z dniem 01 stycznia 2009r. uległy zmianie zasady opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, to na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmieniającej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Zgodnie z art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, które następuje stosownie do art. 924 tejże ustawy z chwilą śmierci spadkodawcy. Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę w myśl art. 1025 § 1 ww. Kodeksu cywilnego. W sprawie będącej przedmiotem wniosku istotny jest zatem dzień otwarcia spadku (czyli data śmierci spadkodawcy), a nie postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku.

Zdaniem wnioskodawczyni, skoro śmierć jej dziadka (spadkodawcy) nastąpiła w dniu 14 stycznia 2008r., to sprzedaż przedmiotowej nieruchomości jako nabytej w tym roku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad obowiązujących od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2008r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia: a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu, c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zdaniem wnioskodawczyni, jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy, warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, jest zameldowanie podatnika w zbywanym budynku lub lokalu mieszkalnym na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez wyżej wskazany okres.

W tej sytuacji ze zwolnienia skorzystać może podatnik, który był zameldowany w zbywanym budynku lub lokalu mieszkalnym w okresie nieprzypadającym bezpośrednio przed dniem zbycia. Wnioskodawczyni uważa, iż skoro w odziedziczonej nieruchomości była zameldowana na pobyt stały od urodzenia (od dnia 08 marca 1973r.), to może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów uzyskanych ze sprzedanej nieruchomości w części dotyczącej budynku mieszkalnego. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnieniem objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przedmiotowe zwolnienie nie będzie zatem obejmowało przychodu ze sprzedaży gruntu o powierzchni 587 m² oraz budynków gospodarczych położonych na tym gruncie.

Ponadto, aby skorzystać ze zwolnienia stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r. oraz w związku z art. 8 ust. 3 ww. ustawy zmieniającej, wnioskodawczyni musi złożyć w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Wnioskodawczyni uważa, że obliczając podatek dochodowy od tej części przychodu, która związana jest ze sprzedażą gruntu i budynków niemieszkalnych powinna stosować zasady określone w art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. Powinna zatem od dochodu z odpłatnego zbycia tej części nieruchomości obliczyć podatek dochodowy w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku i zapłacić ten podatek w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (tj. do dnia 30 kwietnia 2011r.). Zdaniem wnioskodawczyni, podstawę opodatkowania winna ustalić w oparciu o zasady określone w art. 30e ust. 2, art. 22 ust. 6d, art. 22 ust. 6e oraz art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19 a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a )-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów stosownie do art. 22 ust. 6e, ustala się na podstawie faktur vat w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 – tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Zdaniem wnioskodawczyni, powinna ona do dnia 30 kwietnia 2011r. złożyć PIT-36, w którym wykaże przychody oraz koszty ze sprzedaży tej części nieruchomości, która nie korzysta ze zwolnienia (grunt, budynki niemieszkalne).

Wnioskodawczyni uważa, iż mając na uwadze cytowany powyżej art. 22 ust. 6d i ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma ona możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych na wykonanie opisu i mapy oraz wykazu synchronizacyjnego oraz kosztu wynagrodzenia doradcy podatkowego należnego za pomoc w rozliczaniu transakcji z podatków. Obydwa te wydatki są udokumentowane fakturami vat.

Ponieważ do rozliczenia z podatku dochodowego przychodów ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące w 2008r. to wnioskodawczyni nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodów ze sprzedaży z opodatkowania podatkiem dochodowym w sytuacji, gdy pieniądze ze sprzedaży przeznaczy na remont mieszkania kupionego w Niemczech 7 lat temu. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje tego rodzaju zwolnienie z podatku w art. 21 ust. 1 pkt 131, który obowiązuje dopiero od 2009r. Jak twierdzi wnioskodawczyni, w jej przypadku zastosowanie mają przepisy obowiązujące w 2008r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku. Natomiast ocena stanowiska w zakresie zasad ewidencji i identyfikacji podatników zawarta została w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, dla określenia właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z jej zbycia, istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 926 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawczynię jest data śmierci spadkodawcy. Zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż wnioskodawczyni w dacie śmierci dziadka, tj. w dniu 14 stycznia 2008r. odziedziczyła po nim jako jedyna spadkobierczyni majątek stanowiący nieruchomość obejmującą grunt zabudowany budynkiem mieszkalnym oraz innymi budynkami gospodarczymi. W dniu 18 maja 2010r. wnioskodawczyni dokonała sprzedaży tejże nieruchomości. Z wniosku wynika, iż w sprzedanym budynku mieszkalnym wnioskodawczyni była zameldowana na pobyt stały od urodzenia, tj. od dnia 08 marca 1973r. aż do chwili obecnej.

Z uwagi na fakt, iż w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość w drodze spadku po zmarłym w 2008r. dziadku, ocena prawnopodatkowa skutków jej sprzedaży winna być dokonana na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r. Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Niezależnie od powyższego wyjaśnić należy, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszt sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 07 grudnia 2004r. (Dz. U. 2004r. Nr 268, poz. 2663) w sprawie sposobu i trybu dokonywania podziałów nieruchomości w razie stwierdzenia niezgodności danych wykazanych w katastrze nieruchomości z danymi wykazanymi w dokumentach określających stan prawny nieruchomości, nieruchomość podlegająca podziałowi posiada inne oznaczenia i inną powierzchnię niż w katastrze nieruchomości sporządza się mapy z projektem podziału nieruchomości zawierające m.in. wykaz zmian gruntowych i wykaz synchronizacyjny.

Wykaz zmian gruntowych i wykaz synchronizacyjny mogą być sporządzone jako odrębne dokumenty, stanowiące załączniki do mapy z projektem podziału nieruchomości.

Z powyższego wynika więc, że mapy, opisy, wykazy synchronizacyjne sporządza się w razie stwierdzenia niezgodności danych wykazanych w katastrze nieruchomości z danymi wykazanymi w dokumentach określających stan prawny nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, odpowiadając na pytanie wnioskodawczyni (oznaczone we wniosku nr 3) stwierdzić należy, iż pomiędzy wydatkami związanymi z czynnością odpłatnego zbycia nieruchomości a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Tak więc, jeżeli niezbędnym wydatkiem poniesionym przez wnioskodawczynię było wykonanie opisu i mapy oraz wykazu synchronizacyjnego, aby uregulować stan nieruchomości i doprowadzić do zgodności między katastrem nieruchomości a danymi wykazanymi w dokumentach określających stan prawny tej nieruchomości, co z kolei było warunkiem aby w ogóle mogło dojść do transakcji sprzedaży nieruchomości, to wydatki te będą mogły być uznane jako koszty odpłatnego zbycia.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawczyni jest zatem prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do kosztów wynagrodzenia doradcy podatkowego należnego za pomoc w rozliczaniu transakcji z podatków stwierdzić należy, iż koszty te w żaden sposób nie mogą być uznane ani za koszty odpłatnego zbycia, ani też za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia. Uzyskanie pomocy doradcy podatkowego w rozliczeniu podatków po zbyciu nieruchomości i konieczność wypłacenia mu stosownego wynagrodzenia i udokumentowania tego faktu fakturami vat jest konsekwencją dokonania czynności sprzedaży i stanowi osobiste zobowiązanie wnioskodawczyni za wykonanie usługi.

Tym samym poniesienie tego wydatku nie jest w żaden sposób konieczne aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku. Jest to następstwo tej sprzedaży, a nie jej obiektywny warunek. Nie jest to również koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6d ustawy, gdyż rozliczenie transakcji nie jest nakładem na nieruchomość zwiększającym jej wartość. Należy wreszcie podnieść, że nie każdy poniesiony wydatek związany z daną czynnością musi być uznany albo za koszt odpłatnego zbycia, albo za koszt uzyskania przychodu. Mogą być bowiem wydatki, które choć poniesione przez podatnika, nie spełniają przesłanek uznania ich za koszty podatkowe podlegające odliczeniu.

Tak więc, stanowisko wnioskodawczyni w zakresie możliwości uwzględnienia przy obliczeniu dochodu ze sprzedaży nieruchomości kosztu wynagrodzenia doradcy podatkowego należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zwolnienie, o którym mowa wyżej ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Jednakże w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., nie ma zastosowania.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

• okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
• terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia; w przypadku uzyskania przychodu z tego tytułu w 2010r. najpóźniej do dnia 30 kwietnia 2011r.
  
  

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni była zameldowana w sprzedanym budynku mieszkalnym na pobyt stały od urodzenia, tj. od dnia 08 marca 1973r.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż skoro wnioskodawczyni była zameldowana w sprzedawanym budynku na pobyt stały przez okres 37 lat, to spełnia jeden z warunków koniecznych do zastosowania zwolnienia. Należy jednak zauważyć, że sam fakt zameldowania wnioskodawczyni w budynku mieszkalnym, nie daje jeszcze podstaw do twierdzenia, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości w części przypadającej na budynek mieszkalny podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy. Podkreślić bowiem należy, że ustawodawca wiąże prawo do zwolnienia przychodu z opodatkowania od spełnienia łącznie dwóch warunków. Oznacza to, że tylko jeśli wnioskodawczyni w ustawowym terminie złoży oświadczenie o tym, że spełnia warunki uprawniające ją do skorzystania z ulgi meldunkowej, to da jej to prawo do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie zwolniona z płacenia 19% podatku od sprzedaży nieruchomości w części przypadającej na budynek mieszkalny.

Wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia nieruchomości, w związku z tym zasadne jest uwzględnienie w tym zakresie treści przepisu art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który stanowi, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Tak więc grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości w myśl zasady, iż własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Z powyższego wynika zatem, że w przypadku nieruchomości gruntowej, budynek trwale związany z gruntem, jest istotnie jego integralną częścią i nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego.

Jednakże ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z ulgi meldunkowej, nie użył w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 sformułowania „nieruchomość”, a posłużył się katalogiem rzeczy i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem.

O ile bowiem ustawodawca istotnie w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział, że przychodem podatkowym będzie przychód ze sprzedaży nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nastąpi ona przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, o tyle w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy bynajmniej nie przewidział, że zwolnieniem jest objęty przychód ze zbycia nieruchomości. Zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ww. ustawy objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego. Zwolnieniem tym nie jest natomiast objęta sprzedaż gruntu lub udziału w gruncie związanym z tym budynkiem, jak również sprzedaż innych budynków gospodarczych i garażu, które stanowią jedynie część składową nieruchomości.

Gdyby zamiarem ustawodawcy było zwolnienie przychodu ze zbycia nieruchomości, a więc gruntu wraz z położonym na nim budynkiem, to dałby temu wyraz w treści przepisu. Skoro jednak ustawodawca nie posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit a) ustawy pojęciem „nieruchomość”, lecz wyłącznie „budynek mieszkalny”, to nie ma żadnych podstaw, aby określone tym przepisem zwolnienie rozciągać również na grunt. Jeśli zaś przepis nie przewiduje zwolnienia z opodatkowania gruntu i innych budynków gospodarczych nie wykorzystywanych w celach mieszkalnych, to przychód w części przypadającej na grunt i inne budynku gospodarcze podlega opodatkowaniu.

Oznacza to zatem, że przychód uzyskany ze zbycia gruntu oraz innych budynków niemieszkalnych nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, iż „ulga meldunkowa” podobnie jak wszystkie inne ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W odniesieniu natomiast do zapytania oznaczonego we wniosku nr 2, dodatkowo wyjaśnić należy, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów zgodnie z art. 14b § 1 ww. Ordynacji podatkowej upoważniony jest wyłącznie do wydawania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że Organ nie posiada kompetencji do wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego. Organ w zakresie swoich kompetencji jednoznacznie wskazuje wnioskodawczyni, jakie przepisy prawa podatkowego znajdują zastosowanie w jej sprawie i jaki dochód korzysta ze zwolnienia, natomiast kwestie dokonania obliczenia wysokości podatku zostawia wnioskodawczyni, bowiem nie jest rolą organu podatkowego wykonującego interpretację indywidualną dokonywanie tego rodzaju obliczeń.

Organ podatkowy zasady dokonania rozliczenia transakcji sprzedaży nieruchomości przedstawił powyżej. Nadmienić tylko należy, że przy obliczeniu dochodu do opodatkowania przypadającego na zbycie gruntu i budynków niemieszkalnych, wnioskodawczyni będzie mogła koszty odpłatnego zbycia (mapki, opisy, wykazy) odliczyć od przychodu nie w całości, ale w części. Koszty te dotyczyły bowiem całej nieruchomości, a więc zarówno budynku mieszkalnego, jak i gruntu oraz budynków niemieszkalnych. Całą kwotę kosztów należy zatem podzielić proporcjonalnie na wszystkie te elementy, których dotyczyła umowa sprzedaży i od podlegającego opodatkowaniu przychodu odliczyć jedynie tę część, która dotyczy gruntu i budynków niemieszkalnych.

Reasumując, prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, czyli z tzw. „ulgi meldunkowej” będzie przysługiwało wnioskodawczyni – o ile spełni dodatkowo drugi wymagany ww. przepisami warunek terminowego złożenia oświadczenia – wyłącznie do wysokości przychodu uzyskanego ze sprzedaży przypadającego na budynek mieszkalny. Natomiast przychód ze sprzedaży przypadający na grunt pod budynkiem oraz inne budynki niemieszkalne przeznaczone na cele gospodarcze będzie podlegać opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni słusznie również zauważyła, iż nie będzie mogła w celu uzyskania zwolnienia podatkowego w Polsce przeznaczyć pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na remont mieszkania własnościowego w Niemczech, gdyż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008r. nie przewidywała tego typu zwolnienia.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawczyni w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.