Zgodnie z zapisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Umowa o dożywocie to umowa zobowiązująca, odpłatna i wzajemna oraz ze względu na uzależnienie ciężaru świadczeń przypadających na rzecz dożywotnika od nie dającej się z góry określić długości życia uprawnionego – umowa losowa.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., stawka podatku wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku.

W myśl art. 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r., w art. 43 w ust. 1 dodaje się pkt 17-41. Zatem pkt 36 otrzymał brzmienie: zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zawiera z osobami fizycznymi umowy dożywocia. W ramach umowy osoba fizyczna przenosi na rzecz spółki własność nieruchomości w zamian za określone świadczenia pieniężne. Spółka dokonuje na rzecz osoby fizycznej comiesięcznie wypłaty świadczeń pieniężnych w ustalonej wysokości (renta). Jednocześnie ponosi koszty czynszu mieszkania, które na skutek umowy dożywocia stało się jej własnością. Osoba fizyczna w zamian za prawo do korzystania z mieszkania pokrywa czynsz.

Art. 29 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. stanowi, iż podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…) – art. 106 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca dokonuje na rzecz osoby fizycznej comiesięcznie wypłaty świadczeń pieniężnych w ustalonej wysokości (renta). Jednocześnie ponosi koszty czynszu mieszkania, które na skutek umowy dożywocia stało się jej własnością, a następnie je „refakturuje”.

Polskie prawo podatkowe nie definiuje pojęcia „refakturowania”. Regulacje w tym zakresie zostały natomiast zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.).

„Refakturowanie” usług przewiduje art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

„Refaktura” jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

Jednakże z okolicznościach przedmiotowej sprawy wynika, iż w wyniku zawartej umowy dożywocia osoba fizyczna zobowiązana jest do ponoszenia kosztów czynszu w zamian za możliwość korzystania z mieszkania. Tym samym po stronie Wnioskodawcy dojdzie do świadczenia usług najmu lokalu mieszkalnego, które w świetle art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy korzysta ze zwolnienia od opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi, o których mowa we wniosku, tj. usługi wynajmowania lub wydzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturach kosztowych w bieżącym okresie w przypadku, gdy większość zakupów dokonywanych przez Spółkę de facto służy sprzedaży zwolnionej (która będzie miała miejsce kiedyś w przyszłości).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

   - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika.

Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w towarach i usługach, które zostały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.

Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w rezultacie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków wskazanych w ustawie o VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy, prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i zostanie on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego Zainteresowany ma możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami w części, w której są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka ponosi szereg wydatków, w związku z zawieranymi umowami dożywocia m.in. koszty związane z konkretną nieruchomością, na którą Spółka posiada umowę dożywocia np.: koszty notarialne, usługi prawne (obsługa konkretnej umowy), inne: np. remont (wykonany przed sprzedażą lokalu), koszty eksploatacyjne, które ponosi spółka, a które nie są refakturowane na dożywotnika, koszty ogólne związane z funkcjonowaniem spółki np. za najem biura, usługi księgowe oraz koszty niezwiązane z konkretną nieruchomością, ale służące de facto sprzedaży zwolnionej, takie jak koszty reklamy - druk i dystrybucja ulotek, obsługa prawna dotycząca np. sporządzania wzorów umów z dożywotnikami, doradztwa bieżącego, czy interpretacji podatkowych, jak również czynsz za lokal.

Jak już wskazano wyżej, świadczone przez Wnioskodawcę usługi, tj. najem korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę analizę sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy kwota czynszu jaką otrzymuje Wnioskodawca jest zapłatą za świadczenie usług najmu, która korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, a w przyszłości dojdzie do sprzedaży nieruchomości, która to czynność również, jak sam wskazał Wnioskodawca, będzie korzystała ze zwolnienia i nie wystąpi w bieżącym okresie sprzedaż opodatkowana, wówczas wszystkie poniesione przez Spółkę wydatki będą związane ze sprzedażą zwolnioną i Zainteresowanemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione koszty.

Podsumowując, w odniesieniu do wydatków:

1. Związanych z konkretną nieruchomością, na którą spółka posiada umowę dożywocia np.: koszty notarialne, usługi prawne (obsługa konkretnej umowy), inne: np. remont (wykonany przed sprzedażą lokalu), koszty eksploatacyjne, które ponosi spółka, a które nie są refakturowane na dożywotnika – wystąpi związek ze sprzedażą zwolnioną, tym samym brak będzie prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków. W tym zakresie uznano stanowisko Spółki za prawidłowe.
2. Związanych z kosztami ogólnymi związanym z funkcjonowaniem Spółki np. najem biura, usługi księgowe wystąpi związek ze sprzedażą zwolnioną, tym samym brak będzie prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków. W tym zakresie uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe.
3. Niezwiązanych z konkretną nieruchomością, ale służące de facto sprzedaży zwolnionej, takie jak koszty reklamy – druk i dystrybucja ulotek, obsługa prawna dotycząca np. sporządzania wzorów umów z dożywotnikami, doradztwa bieżącego, czy interpretacji podatkowych – wystąpi związek ze sprzedażą zwolnioną, tym samym brak będzie prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków. W tym zakresie uznano stanowisko Zainteresowanego za prawidłowe.
4. Związanych z czynszem za lokal wystąpi związek ze sprzedażą zwolnioną, tym samym brak będzie prawa do odliczenia podatku naliczonego. W tym zakresie uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe.
   
   

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania struktury sprzedaży w przedmiotowej sprawie oraz w zakresie prawa do odliczenia z uwzględnieniem struktury, a także w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z brakiem jakiejkolwiek sprzedaży – w dniu 7 stycznia 2011 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia Nr ILPP2/443-1657/10-3/AK, ILPP2/443-1657/10-4/AK, ILPP2/443 -1657/10-5/AK.

Nadmienia się, że do dnia 31 grudnia 2010 r.:

• art. 29 ust. 1 ustawy obowiązywał w brzmieniu: „podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.
• art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy obowiązywał w brzmieniu: „kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu
   - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.
• art. 41 ust. 1 ustawy obowiązywał w brzmieniu: „stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1”.
• art. 43 ust.1 pkt 1 ustawy obowiązywał w brzmieniu: „zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy”.
  
  

Treść art. 41 ust. 1 ustawy została zmieniona na mocy art. 19 pkt 5 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578). Treść art. 29 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 ustawy została zmieniona na podstawie art. 1 pkt 8 i pkt 11 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652). Natomiast art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z załącznikiem nr 4 został uchylony na mocy art. 1 pkt 8 lit. a i pkt 18 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Należy zauważyć, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności, iż sprzedaż w przyszłości nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.