INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25.10.2010 r. (data wpływu 27.10.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku naliczania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wynagrodzenia właściciela przedszkola pochodzącego z dotacji z budżetu gminy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku naliczania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia właściciela przedszkola sfinansowanego z dotacji z budżetu gminy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi przedszkole niepubliczne na podstawie wpisu do rejestru przedszkoli niepublicznych dokonanego w dniu 21 czerwca 2010 r., przy czym rozpoczął prowadzenie działalności z dniem 12 lipca 2010 r. Pomiędzy datą wpisu a datą rozpoczęcia działalności przeprowadził remont wynajmowanych pomieszczeń polegający na malowaniu ścian i okien oraz dokonał zakupu niezbędnego wyposażenia tj. sprzętu i pomocy dydaktycznych niezbędnych dla prowadzenia przedszkola stosownie do wymogów sanitarnych stawianych przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego. Poniesione wydatki na remont wynajmowanych pomieszczeń udokumentowane są fakturami za wykonane usługi i zakup materiałów oraz protokółem odbioru wykonanych robót remontowych potwierdzonym przez wynajmującego. Zakup niezbędnego wyposażenia w sprzęt i pomoce dydaktyczne, udokumentowany fakturami dostawy, wynikał z tego, że wynajmujący nie dostarczył ich Wnioskodawcy (najemcy), co wynika z protokołu przyjęcia pomieszczeń przedszkola sporządzonego w dniu 1 lipca 2010 r.

Prowadzona pozarolnicza działalność gospodarcza finansowana jest z dotacji otrzymywanej pod koniec każdego miesiąca z budżetu gminy, czesnego uiszczanego co miesiąc (za wyjątkiem lipca i sierpnia 2010 r.) przez rodziców dzieci w terminie do dnia 10 każdego miesiąca, wpisowego uiszczonego jednorazowo we wrześniu 2010 r., odpłatności rodziców za wyżywienie dzieci ustalanej co miesiąc na podstawie faktury firmy cateringowej, opłat za zajęcia dodatkowe uiszczanych co miesiąc na podstawie faktury firmy świadczącej usługi edukacyjne oraz opłaty jednorazowej uiszczonej we wrześniu 2010 r. na zakup dla dzieci tzw. wyprawki przedszkolnej. Odpłatność za wyżywienie uiszczana jest do dnia 10 każdego miesiąca i rozliczana (na podstawie list obecności) w następnym miesiącu, przy czym nie dokonuje się zwrotu nadpłat, a zmniejsza się opłaty za następny miesiąc o kwotę nadpłaty. Identycznie rozliczane są opłaty za zajęcia dodatkowe, a różnica w wysokości pobranej zaliczki na zakup wyprawki zostanie zwrócona rodzicom dzieci lub zaliczona na poczet innych opłat lub czesnego.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę poniesione przed rozpoczęciem działalności na remont oraz zakup sprzętu i pomocy dydaktycznych zaliczone zostały do kosztów uzyskania przychodów jako „pozostałe wydatki”. Wydatki związane z działalnością bieżącą przedszkola poniesione przed otrzymaniem dotacji są uwzględnione w prowadzonej podatkowej książce przychodów i rozchodów, a w dacie otrzymanej dotacji z budżetu gminy są wyksięgowywane w wysokości odpowiadającej kwocie dotacji. Dokonane korekty związane z otrzymywanymi dotacjami z budżetu gminy oraz wydatkami, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów (z dotacji z budżetu gminy) księgowane są w kolumnie 16 „Uwagi” podatkowej książki przychodów i rozchodów.

Do bieżącego zarządzania przedszkolem zatrudniony jest Dyrektor. Dotychczas jako właściciel Przedszkola, Wnioskodawca prowadził w nim zajęcia dydaktyczno - opiekuńcze i wychowawcze zgodnie z posiadanymi kwalifikacjami, za które nie otrzymywał wynagrodzenia. Wnioskodawca rozważa możliwość zawarcia z Dyrektorem przedszkola umowy zlecenia na prowadzenie wyżej wymienionych zajęć, a wynagrodzenie z tego tytułu będzie stanowić dowód przy rozliczeniu się Przedszkola z urzędem gminy w zakresie wykorzystania otrzymanej dotacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wydatki poniesione po uzyskaniu wpisu do rejestru przedszkoli niepublicznych, a przed rozpoczęciem działalności i związane z przygotowaniem i wyposażeniem wynajmowanych pomieszczeń do działalności przedszkola zgodnie z wymogami Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego są kosztami uzyskania przychodu...
2. Czy wydatki poniesione na bieżące utrzymanie i funkcjonowanie przedszkola finansowane z przychodów opodatkowanych (dotacja z budżetu gminy) i wolnych od opodatkowania (pozostałe przychody) powinny być rozliczane zgodnie z zasadą proporcjonalności, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
3. Czy od wynagrodzenia właściciela przedszkola otrzymywanego z tytułu prowadzenia zajęć dydaktyczno - opiekuńczych i wychowawczych, sfinansowanego z dotacji z budżetu gminy i nie stanowiącego kosztów uzyskania przychodów, należy naliczyć i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych...
   
   

Odpowiedź na pytanie trzecie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek Pana w zakresie pytania pierwszego o drugiego zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymana z budżetu gminy dotacja na prowadzenie przedszkola jest przychodem zwolnionym od opodatkowania, zatem kwoty wynagrodzeń wypłacanych ze środków pochodzących z dotacji nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Fakt przekazania środków pochodzących z dotacji na wynagrodzenie właściciela przedszkola z tytułu prowadzenia zajęć dydaktyczno opiekuńczych i wychowawczych nie powoduje obowiązku opodatkowania dotacji lub jej części. Z tego względu kwoty pobierane przez właściciela przedszkola nie podlegają opodatkowaniu jako dochód z umowy zlecenia (działalności wykonywanej osobiście), nie ma więc obowiązku poboru i odprowadzenia z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy na zasadach przewidzianych w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z póź. zm.), są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z póź. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne przedszkoli niepublicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
   
   

Z treści wniosku wynika, iż prowadzi Pan niepubliczne przedszkole, którego działalność finansowana jest z dotacji otrzymanych z Urzędu Gminy oraz wpłat dokonywanych przez rodziców.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych przedszkoli, o których mowa w ww. ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

• dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

• ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.
  
  

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 z póź. zm.) wynika, iż z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zatem dotacje przyznane przedszkolom niepublicznym przez Urzędy Gminy – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi niepubliczne przedszkole, którego działalność finansowana jest z dotacji otrzymanych z Urzędu Gminy oraz wpłat dokonywanych przez rodziców. Dotychczas jako właściciel Przedszkola, Wnioskodawca prowadził w nim zajęcia dydaktyczno - opiekuńcze i wychowawcze zgodnie z posiadanymi kwalifikacjami, za które nie otrzymywał wynagrodzenia.

Reasumując mając na względzie powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem otrzymana dotacja, nie stanowi dla Wnioskodawcy wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z opodatkowania na podstawie cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie za pracę w przedszkolu nie stanowi dla Wnioskodawcy odrębnego (powtórnego) przychodu. Nie można bowiem dwukrotnie uznać za przychód tych samych kwot uzyskanych przez tę samą osobę. W konsekwencji na Wnioskodawcy od uzyskanego przez niego przychodu pochodzącego z dotacji nie będzie ciążył obowiązek naliczania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o którym mowa w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym., a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe różni się od stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcę w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20 - 029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.