INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.11.2010r. (data wpływu 20.12.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez kontrahenta z tytułu przyznanych premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20.12.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez kontrahenta z tytułu przyznanych premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie zawartej umowy handlowej Spółka sprzedaje towary nabywcy w celu dalszej ich odsprzedaży. Zgodnie z treścią umowy za przekroczenie sprzedaży towarów ponad umówioną wielkość, liczoną od wartości netto obrotów wynikających z faktur wystawionych przez Dostawcę (Wnioskodawca jest Dostawcą) z tytułu wszystkich dostaw dokonanych w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia roku kalendarzowego, Strony ustaliły roczną premię w wysokości od 4 % wzwyż w zależności od faktycznej zrealizowanej sprzedaży.

W/w premia roczna nie ma związku ze świadczeniem odbiorcy na rzecz Wnioskodawcy usług w postaci np. odpowiedniego eksponowania towarów reklamy, zobowiązywania się: do dokonywania zakupów wyłącznie u Zainteresowanego, do posiadania pełnego asortymentu towarów Wnioskodawcy, itp.

Premia pieniężna jest wypłacana za sumę zakupów bez względu na dostarczony asortyment. Wysokość premii uzależniona jest tylko i wyłącznie od osiągniętych obrotów netto wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę z tytułu wszystkich dokonanych dostaw. Zgodnie z umową, premia roczna płatna będzie zaliczkowo (miesięcznie) na podstawie faktury VAT w stałej wysokości wystawionej przez odbiorcę. Po zakończeniu roku obrotowego nastąpi końcowe rozliczenie premii rocznej i wystawiona zostanie końcowa faktura VAT. W wystawianych przez odbiorcę fakturach VAT z tytułu premii rocznej doliczany jest podatek VAT w wysokości 22% od kwoty należnej premii rocznej.

Z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że odbiorca posiada indywidualną interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 04/04/2008 r. (znak IPPP1-443-151/08-2/AK) w zakresie opodatkowania premii rocznej i sposobu jej dokumentowania.

Kierując się sentencją w/w interpretacji odbiorca uznaje premię roczną za pewnego rodzaju świadczenie usług, polegające na osiągnięciu odpowiedniego poziomu obrotów, które podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, i na tą okoliczność wystawia faktury VAT z doliczoną kwotą podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane przez Wnioskodawcę faktury VAT z tytułu premii rocznej, uprawniają do odliczenia od podatku VAT należnego, podatku VAT w nich naliczonego...

Dążenie odbiorcy do zwiększenia swoich przychodów z tytułu premii rocznej poprzez zwiększanie ilości zamawianych u Wnioskodawcy towarów (zgodnie z umową stawka % z tytułu premii rocznej zwiększa się wraz ze wzrostem dokonanych dostaw) ma znamiona usług polegających na intensyfikacji wartości sprzedaży towarów Spółki.

Mając na uwadze zasadę ogólną wyrażoną w art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy przysługuje prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 17 i 19 oraz art. 124 oraz fakt zakwalifikowania premii rocznej do pewnego rodzaju świadczenia usług, odbiorca prawidłowo wystawia na tą okoliczność faktury VAT z naliczonym podatkiem VAT. A ponieważ faktury te związane są ze sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek VAT naliczony zawarty w otrzymanych fakturach za premię roczną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi - zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu - suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 3 do 7.

Z powyższego wynika, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

I tak, z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT wynika, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
  
  

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 ustawy o VAT, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Dodać należy, iż zgodnie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca sprzedaje towary nabywcy w celu dalszej ich odsprzedaży. Zgodnie z treścią umowy za przekroczenie sprzedaży towarów ponad umówioną wielkość, liczoną od wartości netto obrotów wynikających z faktur wystawionych przez Dostawcę (Wnioskodawca jest Dostawcą) z tytułu wszystkich dostaw dokonanych w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia roku kalendarzowego, Strony ustaliły roczną premię w wysokości od 4 % wzwyż w zależności od faktycznej zrealizowanej sprzedaży. Premia roczna nie ma związku ze świadczeniem odbiorcy na rzecz Wnioskodawcy usług w postaci np. odpowiedniego eksponowania towarów reklamy, zobowiązywania się: do dokonywania zakupów wyłącznie u Zainteresowanego, do posiadania pełnego asortymentu towarów Wnioskodawcy, itp. Premia pieniężna jest wypłacana za sumę zakupów bez względu na dostarczony asortyment. Wysokość premii uzależniona jest tylko i wyłącznie od osiągniętych obrotów netto wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę z tytułu wszystkich dokonanych dostaw. Zgodnie z umową, premia roczna płatna będzie zaliczkowo (miesięcznie) na podstawie faktury VAT w stałej wysokości wystawionej przez odbiorcę. Po zakończeniu roku obrotowego nastąpi końcowe rozliczenie premii rocznej i wystawiona zostanie końcowa faktura VAT. W wystawianych przez odbiorcę fakturach VAT z tytułu premii rocznej doliczany jest podatek VAT w wysokości 22% od kwoty należnej premii rocznej. Wątpliwości Zainteresowanego sprowadzają się do tego czy od faktur VAT wystawionych przez kontrahenta z tytułu premii rocznej przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę tut. Organ podatkowy stwierdza, że w przypadku, gdy premie pieniężne są wypłacane przez Wnioskodawcę w zamian i pod warunkiem osiągnięcia przez kontrahenta określonego poziomu zakupów w danym okresie rozliczeniowym nie zachodzą tutaj czynności związane ze świadczeniem usługi opodatkowanej podatkiem VAT, bowiem otrzymywane przez kontrahenta premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez Wnioskodawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać osiągnięcia przez kontrahenta określonego pułapu obrotów w ciągu ustalonych okresów rozliczeniowych. Premia przyznana przez Wnioskodawcę stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT – zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem należy uznać, iż w tych sytuacjach otrzymujący premie nie świadczy na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta u niego nie podlega opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż przyznawane przez Wnioskodawcę premie pieniężne traktowane są jako rabat obniżający podstawę opodatkowania. Koniecznością jest wystawienie przez Wnioskodawcę faktur korygujących w stosunku do sprzedanych towarów objętych rabatem.

Podstawową zasadę prawa do odliczenia generuje przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki: odliczenia dokonuje podatnik, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Oprócz powyższych warunków, które podatnik powinien spełnić, aby mieć możliwość odliczenia podatku naliczonego inne ograniczenia wprowadza przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury, która dokumentuje czynność niepodlegającą opodatkowaniu lub zwolnioną od podatku. Dokonując analizy przedstawionego stanu faktycznego tut. Organ podatkowy stwierdził, iż otrzymujący premie (kontrahent) w zamian za osiągnięcie określonego poziomu zakupów dokonanych u Wnioskodawcy w danym okresie rozliczeniowym nie świadczy na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta u niego nie podlega opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT. W konsekwencji, skoro wystawca faktury nie świadczy usług na rzecz Wnioskodawcy, to wystawione przez niego faktury zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym stanie faktycznym należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.