INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2010 r. (data wpływu 1 października 2010 r.), uzupełnionym w dniu 6 grudnia 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury, wykazania w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej przemieszczenia samochodu użytkowanego w ramach leasingu operacyjnego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 6 grudnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury, wykazania w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej przemieszczenia samochodu użytkowanego w ramach leasingu operacyjnego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE. W związku z rozpoczęciem realizacji kontraktu polegającego na wykonywaniu instalacji elektrycznych na budowie na terenie Finlandii, którego czas realizacji zaplanowany jest na okres sierpień 2010 r.-grudzień 2012 r., Spółka utworzyła na terenie Finlandii Zakład i zarejestrowała się w tym kraju dla potrzeb podatku od wartości dodanej. Posiada aktualny numer identyfikacyjny zawierający dwuliterowy kod stosowany dla tego podatku. W momencie rozpoczęcia działalności Zakładu, Spółka:

• zakupiła na terenie Polski materiały niezbędne do realizacji kontraktu, wyposażenie, środki trwałe, które zostały przewiezione do Zakładu,
• udostępniła do korzystania przez Zakład na terenie Finlandii samochód, który Spółka użytkuje na podstawie umowy leasingu zawartej z polską firmą, a także sprzęt, który zakupiła na potrzeby działalności gospodarczej w Polsce w poprzednich okresach sprawozdawczych.

Ponadto Spółka ponosi inne koszty, a w szczególności:

• szkoleń bhp - faktury zakupu wystawione są na Spółkę (NIP polski), szkolenia przeprowadzane są na terenie Polski,
• badań antynarkotykowych - faktury zakupu wystawione na Spółkę (NIP polski), badania przeprowadzane przed planowanym wyjazdem, na terenie Polski
• koszty podróży - faktury zakupu biletów na samolot lub prom wystawione na Spółkę na trasie Polska-Finlandia-Polska (NIP polski),
• koszty ubezpieczeń kontraktu i gwarancji,
• amortyzacji środków trwałych zakupionych w Polsce, a wykorzystywanych w Finlandii.

Pracownicy zostają oddelegowani do pracy w Finlandii na zasadzie aneksu do umowy o pracę. Faktury sprzedaży wystawiane w Finlandii posiadają polski adres Spółki oraz adres finlandzki – jest to adres biura rachunkowego, z którym Spółka zawarła umowę na prowadzenia rachunkowości w zakresie dotyczącym realizacji kontraktu. Faktury dokumentujące zakupy dokonane w Finlandii posiadają nazwę Spółki, ww. adres finlandzki oraz nadany w tym kraju numer identyfikacji. W początkowym okresie Spółka macierzysta zasiliła konto bankowe założone w Finlandii na potrzeby działalności Zakładu, jednak po okresie „rozruchu” Zakład ma obowiązek zwrócić Spółce te środki.

Przekazane materiały i środki trwałe kupione w Polsce Spółka dokumentuje wystawioną na Zakład fakturą, która jest podstawą do zwrotu Spółce środków finansowych po uzyskaniu płynności przez Zakład. Opłaty leasingowe za samochód, bez przysługującej odliczeniu kwoty podatku naliczonego, przerzucane są na Zakład (zwrot Spółce tych kwot nastąpi po uzyskaniu płynności finansowej). Inne wydatki dokonane w Polsce a dotyczące kontraktu w Finlandii Spółka dokumentuje notami obciążeniowymi, na podstawie których Zakład zwróci poniesione koszty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku samochodu użytkowanego przez Spółkę w ramach leasingu operacyjnego, przekazanego do wykorzystywania na terenie Finlandii, wystąpi obowiązek wystawienia faktury, ujęcia usługi w informacji podsumowującej oraz wykazania w poz. 21 i 22 deklaracji VAT, kwoty świadczenia poza terytorium kraju...

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 28b ust. 1 oraz art. 28j ust. 1 ustawy, w przypadku samochodu użytkowanego przez Spółkę w Polsce w ramach umowy leasingu na potrzeby Jej działalności gospodarczej, jego przekazanie do używania na terenie Finlandii na okres dłuższy niż 30 dni, stanowi świadczenie usług, z miejscem świadczenia na terytorium Finlandii. Wiąże się to z koniecznością wystawienia faktury, zgodnie z § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., a tym samym - wykazania w informacji podsumowującej - zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a także wykazaniem w poz. 21 i 22 deklaracji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o świadczeniu usług konieczne jest spełnienie łącznie poniższych przesłanek:

• świadczenie musi być odpłatne,
• miejscem świadczenia przy świadczeniu usługi musi być terytorium kraju,
• świadczenie musi być wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
• świadczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Stosownie do ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Na mocy art. 28j ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy.

Ustawodawca w przepisie art. 28j ust. 2 ustawy wprowadził pojęcie krótkoterminowego wynajmu środków transportu, przez które rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających – przez okres nieprzekraczający 90 dni.

W świetle powyższych przepisów określających definicję świadczenia usług oraz regulujących kwestię miejsca ich świadczenia, należy wskazać, iż czynności wykonywanych w ramach jednego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną, nie można uznać za świadczenie usług. Nie jest bowiem możliwe świadczenie usług „samemu sobie”.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) z dnia 23 marca 2006 r. w sprawie C-210/04 - Ministero dell#769;#769;#769;#8242; Economia e delle Finanse oraz Agenzia delle Entrate przeciwko FCE Bank plc. W orzeczeniu tym ETS stwierdził, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługobiorcą a usługodawcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Trybunał wyraził pogląd, że jeśli oddział nie został wyposażony w odrębny kapitał, i jeżeli ryzyko związane z jego działalnością ponosi podmiot, który utworzył ten oddział, to oddział jest zależny od tego podmiotu i stanowi wraz z nim jednego podatnika. Zatem w takim przypadku nie ma prawnej możliwości, aby pomiędzy oddziałem a podmiotem, do którego ten oddział należy, mogły być świadczone wzajemne (odpłatne) świadczenia. W konsekwencji powyższego ETS w sentencji wyroku uznał, że stały zakład (oddział) mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego.

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy § 25 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

W myśl art. 99 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Rozporządzeniem z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.), Minister Finansów określił m.in. wzór deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług (VAT-7). Powyższe rozporządzenie zostało zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2009 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 222, poz. 1763), w którym w załączniku nr 1 zamieszczony został wzór deklaracji VAT-7, natomiast w załączniku nr 4 zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D). Z objaśnień tych wynika, iż w poz. 21 deklaracji VAT-7 należy wykazać transakcje, które podatnik dokonuje poza terytorium kraju. W pozycji tej bowiem wykazuje się dostawę towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. Nie uwzględnia się natomiast wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju. Ponadto, w części C przedmiotowego załącznika do ww. rozporządzenia zapisano, iż w poz. 22 wykazuje się świadczenie usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca, zwane dalej informacjami podsumowującymi.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE, utworzyła na terenie Finlandii Zakład i zarejestrowała się w tym kraju dla potrzeb podatku od wartości dodanej w celu realizacji kontraktu polegającego na wykonywaniu instalacji elektrycznych na budowie. W związku z powyższym udostępniła do korzystania przez Zakład na terenie Finlandii m. in. samochód, który użytkuje na podstawie umowy leasingu z polską firmą. Opłaty leasingowe za ww. samochód, bez kwoty podatku przysługującego do odliczenia, przerzucane są na Zakład, który po uzyskaniu płynności finansowej dokona zwrotu Spółce tych kosztów.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że czynności polegającej na udostępnieniu Zakładowi w Finlandii samochodu użytkowanego przez Spółkę na terytorium Polski w ramach leasingu operacyjnego, nie można uznać za świadczenie usług. Jak bowiem wynika z wniosku, Zakład w Finlandii nie stanowi odrębnej od Spółki osoby prawnej, lecz jednostkę Spółki powołaną zgodnie z wymogami przepisów art. 5 konwencji z dnia 8 czerwca 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. 2010 Nr 37, poz. 205), w celu wykonywania czynności na terytorium Finlandii. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania powołane wyżej przepisy dotyczące miejsca świadczenia usług, obowiązku wystawienia faktury oraz wykazania usług w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej.

W przedmiotowej sprawie nie ma również zastosowania przepis art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż przedmiotowy samochód nie jest własnością Spółki, co wyklucza uznanie przemieszczenia za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości sposobu dokumentowania usługi leasingowej przez leasingodawcę, bowiem nie przedstawiono w tym zakresie stanowiska i nie postawiono pytania, a ponadto w tym zakresie Spółka nie jest podmiotem zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Ponadto informuje się, iż kwestie dotyczące: uznania przemieszczenia towarów za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, podstawy opodatkowania przy transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług dokonanego na potrzeby Zakładu w Finlandii, obowiązku podatkowego z tytułu obciążania Zakładu w Finlandii kosztami poniesionymi w Polsce, zostały rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych o numerach odpowiednio: ITPP2/443-1010a/10/AP, ITPP2/443-1010b/10/AP, ITPP2/443-1010c/10/AP, ITPP2/443-1010e/10/AP, ITPP2/443-1010f/10/AP.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.