Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/423-721/10-6/MM
z 3 grudnia 2010 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB3/423-721/10-6/MM
Data
2010.12.03
Referencje
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przychody --> Przychody
Słowa kluczowe
powstanie przychodu
powstanie przychodu
przychód
przychód
spółka kapitałowa
spółka kapitałowa
spółka komandytowa
spółka komandytowa
spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
udział w spółce
udział w spółce
wkłady do spółki
wkłady do spółki
wypłata z zysku
wypłata z zysku
zyski
zyski
Istota interpretacji
1. Czy wypłata, na podstawie podjętej przez wspólników uchwały, zysku wynikającego ze sprawozdania finansowego będzie skutkowała powstaniem zobowiązania podatkowego po stronie Spółki - obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych przez Spółkę?
2. Czy wypłata zaliczek na poczet dywidendy, o których mowa w pkt 14.5. cytowanej w stanie faktycznym niniejszego zapytania umowy spółki X będzie skutkowała powstaniem zobowiązania podatkowego po stronie Spółki - obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych przez Spółkę? 3. W jaki sposób Spółka ma udowodnić i udokumentować (jeśli jest to konieczne), w stosunku do otrzymanych z X tytułem wypłat kwot zysków, fakt ich wcześniejszego powstania w X, bądź Y? 4. Jak długo Spółka jest zobowiązana do zabezpieczenia dostępności (ewentualnie przechowywania) dokumentacji źródłowej (o ile jest to niezbędne), stanowiącej własność X, bądź Y, a mogącej być istotną z punktu widzenia kalkulacji wyniku X, w związku z posiadaniem przez Spółkę udziałów w X oraz X w Y? Wniosek ORD-IN 5 MB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2010 r. (data wpływu 27 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
UZASADNIENIE W dniu 27 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniu 25 listopada 2010 r. o brakującą opłatę – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Spółka jest komplementariuszem spółki komandytowej (X Sp. z o.o. Sp. k. - dalej: X), która prowadzi działalność w zakresie sprzedaży towarów handlowych poprzez sieć sklepów na terenie całej Polski. X jest komandytariuszem w innej spółce komandytowej (Y Sp. z o.o. Sp.k. - dalej: Y) i uzyskuje z tytułu tego udziału dochody. W związku z faktem, że ani Y ani X nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu uzyskiwanych przez X dochodów jest w konsekwencji stroną zainteresowaną w uzyskaniu pisemnej interpretacji przepisów dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z treścią art. 14b ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 05.8.60 z późniejszymi zmianami). Zgodnie z umową spółki X, w jej punkcie 14 określone zostały zasady przeznaczenia wyniku finansowego i pokrycia straty w następującym brzmieniu: Rozliczenie wspólników w przypadku likwidacji spółki komandytowej zostało określone w następujący sposób: W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 5 i nr 6 oraz pytanie nr 7 i nr 8. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB3/423-721/10-3/MM w dniu 26 listopada 2010 r., natomiast w zakresie pytania nr 9 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną w dniu 03 grudnia 2010 r. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 i nr 6. Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone Spółce przez X kwoty stanowiące jej zysk księgowy (wynikający zarówno z działalności operacyjnej, jak i z tytułu zysków wypracowanych przez Y) nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, niezależnie od ewentualnych różnic pomiędzy wynikiem księgowym a podatkowym. Różnice takie mogłyby wynikać z różnic przejściowych (np. innego okresu amortyzacji poszczególnych środków trwałych dla celów księgowych i dla celów podatkowych), czy trwałych (koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, np. odsetki karne, wpłaty na PFRON). W przypadku bowiem różnic przejściowych, różnica z jednego roku będzie „odwrócona” (tj. uwzględniona w wyniku podatkowym) w roku kolejnym (latach kolejnych) i jej opodatkowanie w roku jej wykazywania prowadziłoby do podwójnego opodatkowania takiej kwoty (w roku wykazania takiej różnicy, opodatkowaniu podlegałaby wypłata zysku, a w roku jej „odwrócenia”, poprzez uwzględnienie jej w kalkulacji bieżącego zobowiązania podatkowego Spółki). Różnice trwałe wynikają natomiast z faktu, iż ustawodawca celowo uznał, że określone rodzaje przychodów / kosztów księgowych nie stanowią przychodów / kosztów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Biorąc zatem pod uwagę „przejrzystość podatkową” X oraz „jedność podatkową” X i Spółki, skoro np. określone przychody księgowe nie zostały wzięte pod uwagę przy kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, to ich wypłata Spółce nie powinna podlegać podatkowi dochodowemu od osób prawnych (gdyby Spółka otrzymała taki przychód bezpośrednio, to nie uznałaby go za przychód podatkowy). Stanowisko Spółki znajduje poparcie w interpretacjach wydanych w ostatnim czasie przez organy podatkowe (dotyczyły przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co jednak nie powinno mieć wpływu na interpretację w zakresie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych), m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19.05.2009 r. (sygn. IPPB1/415-226/09-2/AG), w której Dyrektor Izby zgodził się z podatnikiem, że „(...) sama wypłata na rzecz wspólnika środków z tytułu podziału zysku spółki komandytowej na podstawie odrębnych przepisów Kodeksu Spółek Handlowych oraz ustawy o rachunkowości nie skutkuje powstaniem obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych”. Analogiczne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 09.06.2009 r. (sygn. ITPB1/415-291/09/HD). Zdaniem Spółki, proporcjonalna (tj. zgodnie z posiadanym przez Spółkę udziałem w X) wypłata zysku przez X (także w formie zaliczki), będzie neutralna z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z cytowanymi w pkt 1 przepisami art. 5 ust. 1 oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody oraz koszty z udziału w spółce nie będącej osobą prawną łączy się z przychodami wspólnika, proporcjonalnie do posiadanego udziału. Spółka pragnie wskazać, iż uzyskiwane przez Nią dochody z tytułu udziału w X będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych na bieżąco przez Spółkę i przez pozostałych wspólników X, a w konsekwencji opodatkowanie tych samych dochodów w momencie ich faktycznego przekazania właścicielowi (czyli Spółce) oznaczałoby ich podwójne opodatkowanie. Stanowisko Spółki znajduje oparcie w szeregu indywidualnych interpretacji prawa podatkowego wydawanych przez Ministra Finansów, w których zajęto spójne stanowisko:
Spółka pragnie również wskazać, iż prezentowany przez Nią pogląd znajduje uznanie w doktrynie prawa podatkowego, gdzie w szeregu publikacji ich autorzy przedstawiali stanowisko, iż opodatkowaniu nie powinna podlegać wartość wypłacana wspólnikom i odpowiadająca zyskom już opodatkowanym na poziomie wspólników spółki osobowej. W publikacji „Opodatkowanie rynku nieruchomości” autorzy (M. Thedy oraz T. Krasowski, Warszawa 2007) stwierdzili, że „(…) opodatkowaniu nie powinna podlegać wartość odpowiadająca zyskom już opodatkowanym w trakcie działalności operacyjnej lub w związku z transakcją sprzedaży aktywów, ale dotąd nie wypłaconych wspólnikom (…)”, z kolei w publikacji B. Jasiołka i P. Woźniakiewicza „Skutki w podatkach dochodowych „wyjścia” wspólnika ze spółki osobowej” (Prawo i Podatki, 3/2008) autorzy stwierdzają, iż „(...) od wartości uzyskanej w związku z wycofaniem się ze spółki należy odjąć wartość wniesionego wkładu oraz wartość dochodu, która była już opodatkowana podatkiem dochodowym”. Odnośnie kwestii opodatkowania wypłacanych przez X kwot, które stanowić będą zaliczki na poczet przyszłych zysków, Spółka chciałaby zaznaczyć, iż wskazany przez Nią zapis w umowie spółki X, który w pkt 14.5 zezwala na wypłatę zaliczki na poczet dywidendy, należy rozumieć jako uprawnienie do zaliczkowej wypłaty wypracowanego przez X zysku, proporcjonalnie do wniesionego przez Spółkę wkładu. Zgodnie bowiem z przepisami w przypadku spółek nie posiadających osobowości prawnej, wypłacany zysk nie jest dywidendą, rozumianą jako udział w zysku wypracowanym przez podmiot posiadający osobowość prawną (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych). Wskazują na to m.in. przepisy art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mówiące, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają osoby prawne oraz spółki kapitałowe w organizacji, a wyraźnie wyłączone z zakresu opodatkowania są spółki nie mające osobowości prawnej. W konsekwencji, wypłacany w trakcie roku obrotowego przez X zysk bądź zaliczka na poczet takiego zysku nie stanowi dywidendy w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dywidenda zgodnie z ww. przepisem podlega opodatkowaniu u podmiotu taki dochód otrzymującego, ze względu na fakt, iż stanowi udział w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium RP). W opinii Spółki, powyższe argumenty pozwalają uznać, iż w przypadku wypłaty przez X kwoty zysku bądź zaliczki na poczet takiego zysku (zgodnie z brzmieniem umowy spółki X) nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 7 i nr 8. Zdaniem Wnioskodawcy, wysokość opodatkowanych uprzednio przez Spółkę kwot zysków uzyskiwanych z tytułu udziału w X winna być dokumentowana na podstawie złożonych rocznych sprawozdań finansowych X, w których wykazane są wartości wypracowanych zysków księgowych X oraz proporcjonalnie do zysków wypracowanych przez Y. W stosunku natomiast do zabezpieczenia dostępności (ew. przechowywania) dokumentacji istotnej z punktu widzenia kalkulacji wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, Spółka stoi na stanowisku, iż z uwagi na fakt, iż Spółka na terytorium Polski nie prowadzi ksiąg rachunkowych, a wszelkie dokumenty źródłowe (np. ewidencje środków trwałych, faktury, umowy, itp.) są w posiadaniu X i Y, Spółka jako wspólnik X powinna przechowywać jedynie kopie zatwierdzonych sprawozdań finansowych X oraz Y (podlegających trwałemu przechowywaniu przez X i Y, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości). W sytuacji bowiem, gdyby X bądź Y nie przechowywały dokumentów (nie mając obowiązku dłuższego ich przechowywania niż okres wskazany przepisami) Spółka, jako podatnik nie będzie w stanie uzyskać informacji źródłowych mogących mieć wpływ na kalkulację wyniku finansowego X. Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż udokumentowanie uprzedniego wypracowania zysków X oraz Y, będących przedmiotem wypłaty przez X na rzecz Spółki winno następować na podstawie sprawozdań finansowych X oraz Y za poszczególne lata podatkowe. Odpowiedź w zakresie pytania nr 5 i nr 6. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. ustawy, analogiczne zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Uczestniczenie przez osoby prawne w spółkach niebędących osobami prawnymi sprawia, że sposób ustalania przychodów i kosztów osiągniętych w spółce osobowej musi odbywać się na zasadach ogólnych. Stąd też dla ustalenia przychodów oraz kosztów, o których mowa w art. 5. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konieczne jest przyjęcie przesłanek wynikających z art. 12, 14, 15 i 16 ww. ustawy. Stosownie do postanowień zawartych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą (…), osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Odnosząc się natomiast do kwestii kosztów uzyskania przychodów, wskazać należy, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Zatem za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszelkie wydatki – po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, tj. wymienionych w negatywnym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów – o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami. Mowa tu zarówno o kosztach bezpośrednio związanych z uzyskiwanym przychodem, jak i o kosztach dotyczących całokształtu działalności podatnika, czyli związanych z funkcjonowaniem firmy. W przypadku kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami, poniesionych w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, koszty te są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 ww. ustawy). Natomiast, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d ww. ustawy). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Należy przy tym zaznaczyć, iż podstawę ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów Spółki z tytułu Jej udziału w spółce komandytowej stanowić będą księgi rachunkowe, prowadzone przez tę osobową spółkę prawa handlowego, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Zatem, przychody i koszty związane z działalnością spółki komandytowej powinny być uwzględniane przez Spółkę na koniec każdego miesiąca kalendarzowego, z uwagi na fakt, że na taki dzień jest rozliczany podatkowo dany miesiąc. Tym samym więc środki stanowiące przychody spółki osobowej co do zasady stanowią już w momencie ich powstania przychody wspólników i u nich też są opodatkowane z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 5 ust. 1. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji wypłaty z zysku spółki komandytowej dla Wnioskodawcy dokonywane zgodnie z Kodeksem spółek handlowych będą neutralne podatkowo, ponieważ będą podlegały opodatkowaniu po stronie wspólnika na etapie ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym za dany rok podatkowy. Reasumując powyższe, w przypadku wypłaty przez X (zgodnie z podjętą przez wspólników uchwałą) kwoty zysku bądź zaliczki na poczet takiego zysku (zgodnie z brzmieniem pkt 14.5 cytowanej umowy spółki X) nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Podobnie jak powołane we wniosku publikacje. Ponadto, dotyczą zagadnień związanych z likwidacją spółki komandytowej oraz wycofaniem z niej wkładów, które były przedmiotem odrębnej interpretacji stwierdzającej, iż stanowisko Spółki jest nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Odpowiedź w zakresie pytania nr 7 i nr 8. Mając na uwadze stwierdzenie zawarte w przedmiotowej interpretacji, iż w przypadku wypłaty przez X (zgodnie z podjętą przez wspólników uchwałą) kwoty zysku bądź zaliczki na poczet takiego zysku (zgodnie z pkt 14.5 cytowanej umowy spółki X) nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zagadnienia dotyczące pytań nr 7 i nr 8 stały się bezprzedmiotowe. Jak zaznaczono powyżej, podstawę ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów Spółki z tytułu Jej udziału w spółce komandytowej stanowić będą księgi rachunkowe, prowadzone przez tę osobową spółkę prawa handlowego, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. Referencje
|
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.