INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

W związku ze skargą z dnia 13.12.2010r. (data wpływu 16.12.2010r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak IPPP3/443-557/10-4/MPe z dnia 21.09.2010r. w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług informatycznych, doręczoną w dniu 24.09.2010r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak IPPP3/443-557/10-4/MPe z dnia 21.09.2010r., uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W dniu 07.06.2010r. wpłynął wniosek Strony uzupełniony pismem z dnia 16.08.2010r. (data wpływu 18.08.2010r.) na wezwanie z dnia 04.08.2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług informatycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

T. z siedzibą w Indiach („Spółka”) posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności (oddział) – T. Spółka Akcyjna Oddział w Polsce. („Oddział”). Oddział ten zgodnie z przepisami o ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r. nr 173, poz. 1807) w dniu 3 grudnia 2007 roku został zarejestrowany jako oddział zagranicznego przedsiębiorcy i uzyskał wymagany wpis do Krajowego Rejestru Sądowego.

Oddział wykonuje działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego - Spółki. Stąd oddział podmiotu zagranicznego nie jest podmiotem w rozumieniu prawa cywilnego, lecz stanowi wyodrębnioną organizacyjnie część innego podmiotu - przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział przedsiębiorcy zagranicznego jest nieposiadającą osobowości prawnej strukturą organizacyjną przedsiębiorcy zagranicznego poza jego głównym miejscem działalności, samodzielną pod względem techniczno-organizacyjnym i wyodrębnioną ekonomicznie. Oddział zatrudnia pracowników oraz posiada bazę lokalową do obsługi kontrahentów, doposażoną w środki techniczne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Oddział dysponuje określonym majątkiem, stanowiącym własność Spółki w kraju, w którym ma ona siedzibę. Brak podmiotowości cywilnoprawnej Oddziału przekłada się na brak podmiotowości w stosunkach gospodarczych, a więc niemożność zawierania umów w obrocie gospodarczym we własnym imieniu i na własny rachunek, w związku z czym podmiotem wszystkich praw i obowiązków pozostaje przedsiębiorca zagraniczny. Za zobowiązania Oddziału odpowiada bez ograniczeń przedsiębiorca zagraniczny całym swoim majątkiem obecnym i przyszłym, nawet wtedy, gdy wyodrębni i przekaże środki finansowe na działalność takiego podmiotu. Oddział zgłosił w Polsce obowiązek podatkowy VAT i otrzymał numer identyfikacyjny w tym podatku.

Za czynności wykonywane na rzecz swojego zakładu macierzystego Oddział nie nalicza podatku VAT, gdyż czynności te nie podlegają pod regulację ustawy o VAT.

Spółka zawiera umowy na świadczenie usług niematerialnych z zakresu informatyki z polskimi kontrahentami, gdyż Oddział nie jest uprawniony do zawierania umów samodzielnie. Niemniej jednak, w pewnych przypadkach umowy są podpisywane przez Kierownika (menadżera) w Polsce dla wygody, na podstawie upoważnienia udzielonego lokalnemu menadżerowi przez zarząd T. India. Ponadto, menadżer Oddziału nie jest wyznaczony jako pracownik Oddziału, ale jest wyznaczony jako przedstawiciel Spółki w Polsce. Polscy kontrahenci są podatnikami VAT w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT. Usługi IT, w tym konserwacja oprogramowania komputerowego (software) wykonywane są bezpośrednio przez Spółkę. Oddział bezpośrednio nie świadczy tych usług. Chociaż usługi są świadczone przez Spółkę, kontrakt z polskimi kontrahentami jest podpisywany z Oddziałem działającym w imieniu Spółki w wyjątkowych i pojedynczych przypadkach. Przy świadczeniu usług przez Spółkę na rzecz polskich kontrahentów Oddział dostarcza jedynie wsparcia administracyjnego, w tym: (i) składanie ofert polskim kontrahentom przez Oddział w zakresie pracy wykonywanej przez Oddział jak i Spółkę; (ii) negocjacje i rozmowy z polskimi kontrahentami są prowadzone przez pracowników Oddziału według wskazówek podanych przez Spółkę; (iii) księgowość, fakturowanie, czyli czynności związane z płatnościami za usługi świadczone przez Spółkę są dokonywane przez Oddział; (iv) zarządzanie danym projektem wynikającym z umów z polskimi kontrahentami (w tym techniczne) jest wykonywane przez Oddział; w tym przypadku zarządzanie dotyczy również tej części projektu wynikającego z umowy z polskim kontrahentem, która jest wykonywana przez Spółkę. Jednakże, usługi informatyczne świadczone przez Spółkę są wykonywane w Indiach jedynie przez pracowników Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka posiadająca Oddział w Polsce, postąpi prawidłowo, uznając, że zgodnie z art. 17 ust. 1a w zw. z ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług informatycznych będzie Polska, a podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług będzie usługobiorca Spółki - polski kontrahent...

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi informatyczne świadczone przez Spółkę posiadającą Oddział w Polsce będą opodatkowane w Polsce, a na podstawie art. 17 ust. 1a w zw. z ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT będzie usługobiorca Spółki w Polsce - polski kontrahent (reverse charge).

Status oddziału przedsiębiorcy zagranicznego

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Powyżej cytowany przepis znajduje oparcie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE: „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności”. Mając na uwadze treść powołanego przepisu Dyrektywy 2006/112/WE, należy stwierdzić, iż podatnikiem VAT jest podmiot samodzielnie prowadzący aktywność gospodarczą w dowolnym miejscu. Regulacje unijne, z którymi zgodne winny być rozwiązania krajowe, tworzą kategorię tzw. podatnika globalnego. Podatnikiem może być w zasadzie każdy samodzielny podmiot prawny, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej.

Brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy VAT nakazuje przyjąć, że podatnikami VAT są jedynie podmioty (przedsiębiorcy) działające w obrocie gospodarczym samodzielnie, tj. bez stosunku przyporządkowania, w warunkach niepewności, np. co do popytu, konkurencji, a także ostatecznego rezultatu finansowego podjętej działalności, czyli na własne ryzyko i własny rachunek (vide: J. Zubrzycki: Leksykon VAT, Wrocław 2007, str. 372). W związku z tym, iż oddział osoby prawnej, ze swej istoty, nie działa w obrocie samodzielnie (nie posiada osobowości prawnej, nie odpowiada za długi), będąc podporządkowany jednostce macierzystej, nie spełnia on kryteriów dla uznania go za podatnika podatku VAT. Postawioną wyżej tezę, co do statusu podatkowego oddziału, potwierdził ETS w wyroku z dnia 23 marca 2006 r., C-210/2004, Ministero dellEconomia e delle Finanze, Agenzia delle Entrate v FCE Bank plc, stwierdzając, iż oddział banku, nie ponosząc sam ryzyka gospodarczego, nie będąc wyposażony w wyodrębniony kapitał, w sytuacji, gdy ryzyko spoczywa na banku posiadającym osobowość prawną jest od tego banku zależny i stanowi z nim jednego podatnika.

Podsumowując, brak jest podstaw prawnych dla nadania oddziałowi zagranicznej osoby prawnej statusu podatnika VAT, odrębnego od spółki macierzystej.

Odnośnie do podmiotowości w podatku VAT regulacje ustawowe w powiązaniu z przepisami unijnymi zawierają wystarczające podstawy dla ustalenia, czy dany podmiot stanowi podatnika VAT.

Odnosząc się do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, należy stwierdzić, że Oddział, stanowiąc integralną część macierzystej Spółki, nie prowadzi samodzielnie działalności gospodarczej w Polsce, będąc tylko organizacyjno-prawną formą prowadzenia tej działalności przez Spółkę, reprezentantem Spółki w Polsce. Tym samym, Oddział nie może uzyskać statusu - odrębnego od Spółki - podatnika VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT. Definicję podatnika spełnia bowiem tylko Spółka, z siedzibą poza terytorium Polski. Rozpoczęcie przez Spółkę - poprzez utworzenie Oddziału - aktywności gospodarczej na terytorium Polski i wykonywanie czynności opodatkowanych VAT powoduje, iż spółka niejako „rozszerzyła” swoją podmiotowość w podatku VAT o terytorium Polski, podlegając reżimowi podatkowemu w zakresie ustalonym przez polską ustawę VAT, obejmującemu m.in. obowiązek rejestracji. Sytuacja ta nie powoduje natomiast powstania nowego podatnika VAT w postaci Oddziału, którego siedziba znajduje się w Polsce. Powyższego nie zmienia nadanie w sprawie numeru identyfikacji podatkowej dla Oddziału oraz rejestracja tego podmiotu dla potrzeb VAT. Rejestracja tego Oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego - Spółki. Oddział posiada jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada on możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Podatnikiem podatku VAT w Polsce nie jest Oddział posiadającej osobowość prawną Spółki T., lecz sama Spółka, gdyż tylko ona spełnia kryteria definicji podatnika zawarte w art. 15 ust. 1 ustawy VAT, poprzez prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Miejsce świadczenia usług niematerialnych (informatycznych)

W przypadku świadczenia usług i dostawy towarów bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej czynności. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT „miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust 1, art. 28i, 28j i 28n”.

Jak wynika z art. 28a ustawy o VAT „Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału: 1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to: a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej 2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług”.

Zgodnie z powyżej cytowanymi przepisami miejscem opodatkowania usług wykonywanych na rzecz podatników będzie kraj siedziby usługobiorcy (lub kraj stałego miejsca prowadzenia działalności jeżeli miejsce to znajduje się gdzie indziej niż siedziba usługobiorcy, gdy usługi świadczone będą dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności).

Kontrahenci Spółki są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT i w związku z tym, miejscem świadczenia usług jest terytorium Polski. Usługi niematerialne (informatyczne) świadczone przez Spółkę na rzecz polskich kontrahentów są opodatkowane w Polsce.

Podsumowując, usługi świadczone przez Spółkę za pośrednictwem Oddziału na rzecz polskich klientów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych w Polsce.

Podatnik - podmiot zobowiązany do zapłaty podatku

Zgodnie z definicją zawartą w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Powyższe oznacza, że podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca usług, jeżeli usługodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Reguła ta ma również zastosowanie w sytuacji, gdy usługodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy o VAT). Przepis ten implementuje zapis art. 192a lit. b Dyrektywy 2006/112/WE.

Podsumowując, podatnikiem będzie nabywca, nawet jeżeli świadczący usługę będzie miał stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, jeżeli to stałe miejsce nie będzie uczestniczyło w świadczeniu usług. Kluczowa zatem staje się kwestia rozstrzygnięcia, co należy rozumieć pod pojęciem „uczestniczyć w transakcjach”.

Komitet ds. VAT, jako ciało doradcze, dokonał wykładni tego pojęcia. Wskazówki komitetu ds. VAT zostały implementowane do projektu nowego rozporządzenia wykonawczego do Dyrektywy 2006/112/WE („Projekt”). Zgodnie z art. 56 Projektu, jeżeli zasoby ludzkie lub techniczne tego stałego miejsca prowadzenia działalności są wykorzystywane w celu wykonywania usługi, to stałe miejsce prowadzenia działalności uczestniczy w świadczeniu usług.

Jeżeli zasoby ludzkie lub techniczne są wykorzystywane przez podatnika mającego stałe miejsce prowadzenia działalności są wykorzystywane tylko w celu wsparcia administracyjnego, takich jak księgowanie, fakturowanie i ściąganie długów, to zasoby te nie powinny być uznawane za wykorzystane w celu wykonania usługi. W przypadku, gdy podatnik wystawia fakturę z numerem VAT wydanym przez państwo członkowskie, w którym swoją siedzibę ma stałe miejsce prowadzenia działalności, takie stałe miejsce działalności będzie uznane za uczestniczące w transakcji, chyba, że istnieje dowód przeciwny.

Stałe miejsce prowadzenia działalności również zostało zdefiniowane w Projekcie (art. 15). Komitet ds. VAT przyjął, że jeżeli miejsce prowadzenia działalności cechuje pewna minimalna skala, a obecność technicznego i ludzkiego elementu cechuje pewna stałość, to możemy mieć do czynienia ze stałym miejscem prowadzenia działalności. Elementy te powinny występować w takim zakresie, aby możliwe było świadczenie lub nabywanie usług. Taka definicja stałego miejsca prowadzenia działalności ma swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W wyrokach w sprawach: C-260/95 (Commissioners of Customs Excise), C-190/95 (ARO Lease B.V.), C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien NS), C-168/84 (Gonter Berkholz) ETS określił elementarne przesłanki, które powinny być łącznie spełnione przez jednostkę organizacyjną aby mogła być uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności. Tymi przesłankami są posiadanie: (i) zasobów ludzkich, zasobów technicznych oraz (iii) infrastruktury umożliwiającej zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych, które charakteryzują się pewną stałością oraz umożliwiają świadczenie usług w sposób niezależny (tj. z ponoszeniem ryzyka ekonomicznego).

Jeżeli zatem dany podmiot posiada w państwie członkowskim swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną) cechującą się odpowiednią stałością, można uznać, że posiada tam stałe miejsce prowadzenia działalności.

Takie rozumienie stałego miejsca prowadzenia działalności znalazło też potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych (np. wyroku WSA w Warszawie z 26 czerwca 2009 r., III SA/Wa 110/09).

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności w postaci Oddziału. Oddział zatrudnia bowiem pracowników, jest również zaopatrzony w infrastrukturę techniczną i cechuje się odpowiednią stałością. Przy świadczeniu usług przez Spółkę na rzecz polskich kontrahentów, Oddział dostarcza jedynie wsparcia administracyjnego. Oznacza to, że ludzkie oraz techniczne zasoby Oddziału są wykorzystywane przez Spółkę tylko w celu wsparcia administracyjnego przy wykonywaniu tych usług i tym samym Oddział nie uczestniczy w tych transakcjach. Zgodnie z art. 17 ust. 1a w zw. z ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, jeżeli stałe miejsce prowadzenia działalności przedsiębiorcy zagranicznego - Oddział nie uczestniczy w transakcji podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest usługobiorca przedsiębiorcy zagranicznego.

Podsumowując, zgodnie z art. 17 ust. 1a w zw. z ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT będzie usługobiorca, czyli polski kontrahent.

W dniu 21 września 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną znak: IPPP3/443-557/10-4/MPe uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W treści interpretacji indywidualnej uznano, iż Oddział Wnioskodawcy poprzez wykorzystanie swoich zasobów ludzkich i technicznych oraz infrastruktury umożliwiającej zawieranie umów i zarządzanie danym projektem uczestniczy w świadczeniu usług informatycznych, w związku z czym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania ww. art. 17 ust. 1a ustawy. To Wnioskodawca jako zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu tej transakcji w składanej przez siebie deklaracji podatkowej.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem tut. Organu Spółka pismem z dnia 07.10.2010 r. (data wpływu 12.10.2010 r.) wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej w zakresie oceny stanowiska Spółki.

W odpowiedzi z dnia 09.11.2010 r. znak: IPPP3/443-557/10-6/MPe na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji z dnia 21.09.2010 r. znak IPPP3/443-557/10-4/MPe podtrzymując jednocześnie swoje stanowisko.

Wobec powyższego pismem z dnia 13.12.2010 r. (data wpływu 16.12.2010 r.) za pośrednictwem Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku Wnioskodawca wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na interpretację indywidualną z dnia 21.09.2010 r. znak IPPP3/443-557/10-4/MPe.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi z dnia 13.12.2010 r. (data wpływu 16.12.2010 r.) uwzględnia skargę w całości, stwierdza że stanowisko skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 02.06.2010r. (data wpływu 07.06.2010r.) uzupełniony pismem z dnia 16.08.2010r. (data wpływu 18.08.2010r.) na wezwanie z dnia 04.08.2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług informatycznych - jest prawidłowe.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę stwierdził co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest ustalenie miejsca ich świadczenia, które wskazuje, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, czy też w innym kraju.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 28b ust. 1 ustawy, który stanowi, iż miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, 28i, 28j i 28n.

Natomiast w myśl art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Powyższa reguła ma również zastosowanie w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca z siedzibą w Indiach posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności w postaci Oddziału.

Oddział wykonuje działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego i jest nieposiadającą osobowości prawnej strukturą organizacyjną przedsiębiorcy zagranicznego poza jego głównym miejscem działalności, samodzielną pod względem techniczno-organizacyjnym i wyodrębnioną ekonomicznie. Oddział zatrudnia pracowników oraz posiada bazę lokalową do obsługi kontrahentów, doposażoną w środki techniczne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Oddział został zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług.

Należy w tym miejscu wskazać, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Pojęcie to jest jednak pojęciem wspólnotowym (tj. wynikającym z VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.) i jako takie było wielokrotnie przedmiotem rozważań Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS). Ze względu na fakt, że wraz z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, przyjęty został do polskiego systemu prawnego dorobek prawny Wspólnot Europejskich, interpretując pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności należy odwołać się m.in. do orzecznictwa ETS.

I tak w orzeczeniu w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Kolejna interpretacja stałego miejsca prowadzenia działalności pojawiła się w orzeczeniu w sprawie C-190/95 pomiędzy ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam (Holandia). Jak potwierdził Europejski Trybunał Sprawiedliwości, nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług (podobne stanowisko zostało wyrażone w orzeczeniu w sprawie C-390/96 pomiędzy Lease Plan Luxembourg SA a Państwem Belgijskim).

W oparciu o powyższe orzeczenia można zatem wskazać, że o „stałym miejscu prowadzenia działalności” można mówić w sytuacji kiedy miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług. Zatem dla celów ustalenia miejsca świadczenia usług w podatku od towarów i usług Oddział może być rozpatrywany jako stałe miejsce prowadzenia działalności podatnika zagranicznego pod warunkiem, że w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć usługi.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka wskazuje, iż zawiera umowy na świadczenie usług niematerialnych z zakresu informatyki z polskimi kontrahentami. W pewnych przypadkach dla wygody umowy są podpisywane przez Kierownika (menadżera) w Polsce, na podstawie upoważnienia udzielonego lokalnemu menadżerowi przez zarząd T. India. Menadżer Oddziału nie jest wyznaczony jako pracownik Oddziału, ale jest wyznaczony jako przedstawiciel Spółki w Polsce. Polscy kontrahenci są podatnikami VAT w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT. Usługi IT, w tym konserwacja oprogramowania komputerowego (software) wykonywane są bezpośrednio przez Spółkę. Oddział bezpośrednio nie świadczy tych usług jednakże kontrakt z polskimi kontrahentami jest podpisywany z Oddziałem działającym w imieniu Spółki w wyjątkowych i pojedynczych przypadkach. Przy świadczeniu usług przez Spółkę na rzecz polskich kontrahentów Oddział dostarcza jedynie wsparcia administracyjnego, w tym: (i) składanie ofert polskim kontrahentom przez Oddział w zakresie pracy wykonywanej przez Oddział jak i Spółkę; (ii) negocjacje i rozmowy z polskimi kontrahentami są prowadzone przez pracowników Oddziału według wskazówek podanych przez Spółkę; (iii) księgowość, fakturowanie, czyli czynności związane z płatnościami za usługi świadczone przez Spółkę są dokonywane przez Oddział; (iv) zarządzanie danym projektem wynikającym z umów z polskimi kontrahentami (w tym techniczne) jest wykonywane przez Oddział; w tym przypadku zarządzanie dotyczy również tej części projektu wynikającego z umowy z polskim kontrahentem, która jest wykonywana przez Spółkę. Usługi informatyczne świadczone przez Spółkę są wykonywane w Indiach jedynie przez pracowników Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego czy Spółka posiadająca Oddział w Polsce, postąpi prawidłowo, uznając, że zgodnie z art. 17 ust. 1a w zw. z ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług informatycznych będzie Polska, a podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług będzie usługobiorca Spółki - polski kontrahent.

Kluczową kwestią w przedmiotowej sprawie jest zatem ustalenie czy posiadane na terenie kraju w postaci Oddziału stałe miejsce prowadzenia działalności uczestniczy w świadczeniu przez Spółkę usług będących przedmiotem niniejszej interpretacji.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego posiadany na terenie kraju Oddział zatrudnia pracowników, jest również zaopatrzony w infrastrukturę techniczną i cechuje się odpowiednią stałością. Jednakże w zakresie świadczenia przez Spółkę usług informatycznych Oddział nie jest uprawniony do zawierania samodzielnie umów z polskimi kontrahentami. Jak wskazuje Wnioskodawca, przy świadczeniu usług przez Spółkę na rzecz polskich kontrahentów, Oddział dostarcza jedynie wsparcia administracyjnego. Usługi IT, w tym konserwacja oprogramowania komputerowego (software) wykonywane są bezpośrednio przez Spółkę. Przedmiotowe usługi świadczone są przez pracowników Spółki w Indiach. Oddział bezpośrednio nie świadczy tych usług a ludzkie oraz techniczne zasoby Oddziału są wykorzystywane przez Spółkę tylko w celu wsparcia administracyjnego przy wykonywaniu tych usług.

Analiza ww. opisu stanu faktycznego w konfrontacji ze wskazanymi powyżej przepisami prawa prowadzi do wniosku, iż posiadane przez Spółkę na terenie kraju stałe miejsce prowadzenia działalności w postaci Oddziału udzielając jedynie wsparcia administracyjnego nie uczestniczy przy świadczeniu przez Spółkę przedmiotowych usług informatycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi informatyczne świadczone przez Spółkę posiadającą Oddział w Polsce będą opodatkowane w Polsce, a na podstawie art. 17 ust. 1a w zw. z ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT będzie polski kontrahent, należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygniecie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w terminie trzydziestu dni od dnia jej doręczenia za pośrednictwem organu, który wydał decyzję (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock ul. 1-go Maja 10.