Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2009 r. nr IBPP1/443-470/09/BM, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, uznającej za prawidłowe stanowisko Urzędu Miasta, przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2009 r. (data wpływu 5 marca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 marca 2009 r. (data wpływu 10 marca 2009 r.), w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizowaną inwestycją, która miała być oddana w nieodpłatne użyczenie, jednakże w trakcie realizacji inwestycji jednostka samorządu terytorialnego (JST) postanowiła, iż po zakończeniu procesu inwestycyjnego, środek trwały zostanie oddany w odpłatną dzierżawę (sytuacja oznaczona w ww. wniosku przez Wnioskodawcę jako B), zmienia ww. interpretację indywidualną z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2009 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizowaną inwestycją, która miała być oddana w nieodpłatne użyczenie, jednakże w tracie realizacji inwestycji JST postanowiła, iż po zakończeniu procesu inwestycyjnego środek trwały zostanie oddany w odpłatną dzierżawę (sytuacja oznaczona przez Wnioskodawcę jako B). Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 marca 2009 r. (data wpływu 10 marca 2009 r.) w sprawie potwierdzenia opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Sytuacja B:

JST realizuje inwestycję polegającą na wytworzeniu środka trwałego. W celu wytworzenia środka trwałego JST nabywa usługi od podmiotów zewnętrznych. JST zamierzała po wybudowaniu środka trwałego oddać go w nieodpłatne użytkowanie. Tym samym JST nie odliczała na bieżąco naliczonego podatku VAT związanego z nabywanymi usługami. Jednakże w tracie realizacji inwestycji JST postanowiła, iż po zakończeniu procesu inwestycyjnego środek trwały zostanie oddany w odpłatną dzierżawę.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) zadano następujące pytanie:

Czy JST powinna na bieżąco odliczać naliczony podatek VAT od wydatków ponoszonych w trakcie wytwarzania środka trwałego, a zatem w konsekwencji winna sporządzić korekty deklaracji VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe, w których JST otrzymała faktury od swoich dostawców...

Zdaniem Wnioskodawcy JST powinna na bieżąco odliczać naliczony podatek VAT od wydatków ponoszonych w tracie wytwarzania środka trwałego i wobec braku możliwości zastosowania art. 91 ust. 7 ustawy VAT w przedmiotowym przypadku JST winna dokonać korekty deklaracji VAT-7 za okresy, w których JST otrzymała faktury od swoich dostawców.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, iż w świetle art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym w celu zweryfikowania tezy dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik winien sprawdzić czy nabyte towary i usługi są (będą) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Podatnik winien dokonywać bieżącej weryfikacji dotyczącej przysługującego mu prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT, wynikającego z otrzymanych od dostawców faktur.

JST w trakcie budowy środka trwałego postanowiła dokonać zmiany przeznaczenia tegoż środka trwałego. Początkowo planowano, iż środek po zakończeniu jego budowy będzie wykorzystywany do wykonywania czynności nieopodatkowanych (oddanie w nieodpłatne użyczenie). Tym samym w świetle art. 86 ust. 1 ustawy VAT JST, jako podatnikowi podatku VAT, nie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT związanego z nabywanymi do wytworzenia środka trwałego usługami oraz towarami. Jednakże JST w tracie budowy postanowiła, iż po zakończeniu budowy środek trwały zostanie oddany w odpłatną dzierżawę. Tym samym JST będzie wykorzystywać wytworzony środek trwały do wykonywania czynności opodatkowanych (odpłatna dzierżawa). Dlatego też Wnioskodawca stwierdził, iż JST przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawiązanego z nabywanymi do wytworzenia środka trwałego usługami oraz towarami. Prawo to przysługuje zarówno w odniesieniu do nabytych już usług oraz towarów, jak również będzie przysługiwało w odniesieniu do tych usług i towarów, które zostaną nabyte przez JST w przyszłości, w ciągu dalszego realizowania projektu inwestycyjnego. Wobec faktu, iż zmiana przeznaczenia środka trwałego do wykonywania czynności opodatkowanych nastąpiła w trakcie jego budowy, nie wystąpi w tym przypadku okoliczność wskazana w art. 91 ust. 7 ustawy VAT. W świetle tego przepisu podatnik zobowiązany jest do dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Tym samym dyspozycja tego przepisu odnosi się do tych towarów i usług, które podatnik już wykorzystuje (wykorzystywał) do wykonywania czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych. W analizowanym przypadku mamy natomiast do czynienia z zamiarem wykorzystywania środka trwałego do wykonywania czynności opodatkowanych, a nie z jego faktycznym wykorzystywaniem. Dlatego też w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego (sytuacja B) nie będzie miał zastosowania przepis art. 91 ust. 7 ustawy VAT, tylko dyspozycja zawarta w art. 86 ust. 13 ustawy VAT. Tym samym JST winna skorygować naliczony podatek VAT związany z nabytymi usługami i towarami służącymi do wytworzenia środka trwałego poprzez dokonanie korekt deklaracji VAT-7 za miesiące, w których JST otrzymała faktury od swoich dostawców. Podobne stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, w tej sprawie zajmują organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2008 r. nr IBPP1/443-572/07/PK/KAN-3003/07 Minister Finansów wskazał, co następuje: „Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że w lutym 2005r. rozpoczęto modernizację budynku. Początkowo ten budynek miał służyć jako Dom Pomocy Społecznej, zatem miał służyć wyłącznie czynnościom zwolnionym od podatku, a następnie wewnętrznym zarządzeniem z dnia 28 marca 2006 r. zmieniono przeznaczenie realizowanej inwestycji z Domu Pomocy Społecznej na hotel który ma służyć wyłącznie czynnościom opodatkowanym. W związku z powyższym, jeżeli poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na modernizację budynku służą wyłącznie czynnościom opodatkowanym to Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego tych wydatków w myśl art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT, a nie znajdzie zastosowania art. 91 ust. 7 ustawy, gdyż Podatnik w żadnym momencie działalności nie wykorzystał poczynionych zakupów do działalności zwolnionej, a jedynie miał taki zamiar. Zatem jeśli w przewidzianych przepisami prawa terminach Spółka nie dokonała odliczenia podatku naliczonego może dokonać korekt deklaracji na zasadach określonych w wymienionym art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, jednak należy podkreślić, że wynika to z innej podstawy prawnej niż ta, na którą powołał się Wnioskodawca.”

Przestawiając własne stanowisko w wyżej przywołanym wniosku podatnik wskazał na konieczność dokonania korekty deklaracji za poszczególne miesiące, w których otrzymywał faktury VAT od swoich dostawców. Organ podatkowy zgodził się (jak zostało to wskazane powyżej) z tak wyrażonym przez podatnika poglądem.

Reasumując, JST w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego (sytuacja B) winna dokonywać kontroli prawa do odliczenia podatku naliczonego na bieżąco, a nie czekać z weryfikacją tego prawa do momentu oddania środka trwałego do użytkowania. Tym samym w przypadku, gdy w trakcie budowy zmianie ulegnie zamiar wykorzystania środka trwałego (z przeznaczenia wykorzystania tego środka do czynności nieopodatkowanych na przeznaczenie środka do wykonywania czynności opodatkowanych) JST winna skorygować deklaracje VAT-7 za miesiące, w których otrzymała od swoich dostawców faktury potwierdzające fakt nabycia towarów i usług związanych z wytworzeniem tego środka trwałego. Mając na uwadze powyższe JST wniosła o potwierdzenie wyżej zaprezentowanego stanowiska.

W dniu 18 maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając, na podstawie przepisu § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną, nr IBPP1/443-470/09/BM, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach przyjmując za punkt wyjścia zaistniały stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) opisany we wniosku oraz biorąc pod uwagę przepisy art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) uznał, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, iż z powyższego wynika ponadto, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wyjaśnił dalej, iż w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego. W trakcie realizacji inwestycji odliczanie podatku naliczonego (w przedmiotowej sprawie brak takiego prawa do odliczenia) ma charakter prognozowany i planowany. To Wnioskodawca w związku z planowanymi w przyszłości działaniami mającymi zmierzać do oddania inwestycji w nieodpłatne użytkowanie zadecydował, że nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją. Ponieważ cytowane wcześniej regulacje prawne nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia w oparciu o finalne przeznaczenie towaru czy też usługi, w cenie których zawarty był podatek mający podlegać odliczeniu, to zmiana przez Wnioskodawcę planów co do finalnego wykorzystania inwestycji, ma wpływ na jego prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że jeżeli Wnioskodawca nie odliczał podatku naliczonego w związku z realizowaną inwestycją, gdyż nie miała ona być związana z działalnością opodatkowaną, a następnie w trakcie realizacji tej inwestycji postanowił, że środki trwałe, które powstaną i które nie zostały jeszcze oddane do użytkowania, objęte tą inwestycją, zostaną po ich wytworzeniu oddane w odpłatną dzierżawę – to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tą inwestycją. Prawo to może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10 - 12. Zatem w omawianej sytuacji, gdy po złożeniu rozliczenia zmieniły się czynniki mające wpływ na odliczenie kwoty podatku naliczonego powstaje konieczność dokonania korekty pierwotnego rozliczenia podatku. Jeżeli więc Wnioskodawca nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, to zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Wnioskodawca zatem – zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - winien skorygować deklaracje VAT-7 za miesiące, w których otrzymał od swoich dostawców faktury potwierdzające fakt nabycia towarów i usług związanych z wytworzeniem tego środka trwałego. Jeżeli bowiem poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na wytworzenie środka trwałego będą służyć wyłącznie czynnościom opodatkowanym, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego tych wydatków w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach jednocześnie podzielił stanowisko Wnioskodawcy, który wskazał we własnym stanowisku, iż w sprawie tej nie znajduje zastosowania przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawca w żadnym momencie działalności nie wykorzystywał poczynionych zakupów związanych z wytworzeniem środków trwałych do działalności zwolnionej, ani do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a jedynie miał taki zamiar. Jeżeli zatem Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego, pomimo że wydatki na wytworzenie środka trwałego będą służyć wyłącznie czynnościom opodatkowanym i Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego tych wydatków, może dokonać korekt deklaracji na zasadach określonych w wymienionym art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy należało stwierdzić, że interpretacja indywidualna z dnia 18 maja 2009 r. nr IBPP1/443-470/09/BM, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione było dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Gmina jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania, w myśl art. 33 cyt. ustawy o samorządzie gminnym, wykonuje za pośrednictwem urzędu gminy (urzędu miasta). Zdolność prawną, jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma jednostka samorządu terytorialnego – gmina, nie zaś urząd gminy (urząd miasta). Urząd gminy (urząd miasta) jest jedynie aparatem pomocniczym gminy służącym do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej tej gminy. Urząd gminy realizując zadania spoczywające na gminie, a skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako jednostka organizacyjna działająca w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej.

Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy (urzędu miasta), również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy (urzędu miasta).

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje więc wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91). Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej - np. towar został częściowo wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - powoduje konieczność weryfikacji odliczenia podatku naliczonego. Z drugiej zaś strony stwarza również możliwość odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług, które początkowo przeznaczone do wykonywania czynności nieuprawniających do odliczenia ostatecznie zostają wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W treści wniosku wskazano, iż Wnioskodawca jest w trakcie realizacji inwestycji polegającej na wytworzeniu środka trwałego, który po wybudowaniu zamierzał oddać w nieodpłatne użytkowanie. Nie odliczał więc na bieżąco naliczonego podatku VAT od dokonywanych nabyć towarów i usług związanych z tą inwestycją. Jednakże w trakcie realizacji tejże inwestycji Wnioskodawca postanowił, iż po zakończeniu procesu inwestycyjnego środek trwały zostanie oddany w odpłatną dzierżawę. Oznacza to, iż przedmiotowy środek trwały nigdy nie był wykorzystywany do działalności zwolnionej, ani do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a decyzję o zmianie przeznaczenia zakupionych towarów i usług podjęto przed oddaniem tego środka trwałego do użytkowania (w trakcie realizacji inwestycji).

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do korekty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Prawo to wynika (obok ogólnego przepisu art. 86 ust. 1) z przepisu art. 91 ust. 8 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem korekty, o której mowa w ust. 5-7 tego artykułu, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2 (m.in. środka trwałego), zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Należy wskazać, iż w przedmiotowym przypadku w zakresie trybu dokonania korekty zastosowanie znajduje przepis art. 91 ust. 7d ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiący, iż w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b ustawy, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Z uwagi więc na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia tego podatku z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją. Tym samym Wnioskodawca ma prawo do skorygowania nieodliczonego podatku VAT poprzez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych wyżej przepisów.

Przedmiotową korektę podatku naliczonego należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług, a nie jak wskazał Wnioskodawca – w deklaracjach za miesiące, w których otrzymał od swoich dostawców faktury potwierdzające fakt nabycia towarów i usług związanych z wytworzeniem środka trwałego.

W kontekście powyższego, odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy należy stwierdzić, że Wnioskodawca słusznie zauważył, iż w przedmiotowym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) nie wystąpi okoliczność wskazana w art. 91 ust. 7 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten odnosi się bowiem do sytuacji, gdy towary i usługi podatnik już wykorzystuje (wykorzystał) do wykonywania czynności opodatkowanych lub niepodlegajacych opodatkowaniu, podczas gdy w analizowanym przypadku takie faktyczne wykorzystanie nie miało miejsca.

Niezasadnie jednak Wnioskodawca uznał, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 13 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z tym przepisem, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Z powyższego wynika zatem, iż obniżenia kwoty podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, może dokonać podatnik w sytuacji gdy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku w momencie otrzymania faktury stwierdzającej nabycie towarów lub usług, jednak podatnik ten nie skorzystał z tego prawa. W przedmiotowej sprawie natomiast Wnioskodawcy w momencie otrzymania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług prawo do odliczenia nie przysługiwało. Prawo to będzie mu przysługiwało dopiero od momentu zmiany przeznaczenia tych towarów lub usług.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz stanu prawnego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 18 maja 2009 r. nr IBPP1/443-470/09/BM, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.