INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej |w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz remontowy od lokali użytkowych oraz zwolnienia od podatku dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2010 r. wpłynął do tut. organu wniosek Spółdzielni o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy oraz prawidłowości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz remontowy od lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia wskazuje, posiada budynki, w których znajdują się lokale mieszkalne i użytkowe przeniesione na własność odrębną oraz lokale użytkowe, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. Stosownie do przepisów art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, Spółdzielnia dokonuje odpisów na fundusz remontowy, na remonty nieruchomości wspólnej od ww. lokali w ciężar kosztów gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Odpisy na fundusz remontowy naliczono na podstawie stawek zatwierdzonych przez Radę Nadzorczą Spółdzielni - organ uprawniony do podejmowania decyzji w tym zakresie. Jednocześnie Spółdzielnia nie dokonywała od tych budynków odpisów amortyzacyjnych mając na uwadze art. 16c pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy odpisy na fundusz remontowy od lokali użytkowych przeniesionych na własność odrębną, lokali użytkowych, do których przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów i czy odpis na remonty nieruchomości wspólnej może obciążać koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. nr 119, poz. 1116 ze zm.), ewidencja funduszu remontowego powinna być prowadzona oddzielnie dla każdej nieruchomości, tzn. dla każdego budynku lub zespołu budynków albo osiedla mieszkaniowego, dającego się wyodrębnić organizacyjnie, funkcyjnie i księgowo. Obowiązek prowadzenia ewidencji w ten sposób wynika z art. 4 ust. 41 pkt 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

Art. 6 ust. 3 ww. ustawy zobowiązuje do świadczenia na fundusz remontowy członków spółdzielni, właścicieli lokali nie będących członkami spółdzielni oraz osoby nie będące członkami, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokali.

Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które pokrywane są przychodami z opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1-2 i 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, tzn. opłat, które są obowiązkowo wnoszone przez wymienione w tych przepisach osoby posiadające prawo odrębnej własności oraz spółdzielcze lokatorskie i własnościowe prawo do lokali mieszkalnych i użytkowych - w tym do garaży i stanowisk postojowych w halach garażowych. Osoby uprawnione do tych lokali, wnoszą opłaty na pokrycie remontów nieruchomości wspólnej budynku.

Należy uwzględnić, że nieruchomości zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych w tym znajdujące się w budynkach mieszkalnych lokale użytkowe objęte własnościowym prawem do lokalu, są umarzane w ciężar finansujących je funduszy własnych, tzn. nie są one amortyzowane (art. 6 ust. 2 ww. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych). Nie służą bowiem działalności zarobkowej spółdzielni, która jedynie zarządza tymi nieruchomościami, rozliczając koszty eksploatacji i utrzymania nieruchomości - w tym odpisy na fundusz remontowy oraz opłaty na ich pokrycie bezwynikowo - zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy. Dotyczy to również lokali objętych prawem odrębnej własności, które po ustanowieniu tego prawa zostały wyprowadzone z ewidencji bilansowej, a ich właściciele ponoszą nadal opłaty na pokrycie remontów nieruchomości wspólnej budynku.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 roku – zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody spółdzielni mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

• gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

• innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

W poprzednim stanie prawnym zakres zwolnienia był szerszy albowiem obejmował dochody, które osiągała spółdzielnia mieszkaniowa (bez względu na źródło ich pochodzenia), z wyjątkiem określonych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem przeznaczenia ich na utrzymanie zasobów mieszkaniowych i inne cele statutowe, z wyjątkiem działalności gospodarczej.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Niemniej jednak wykładnia językowa cytowanego wyżej przepisu prowadzi do wniosku, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne. Zgodnie bowiem z treścią Słownika Języka Polskiego, „zasób” – w kontekście omawianego przypadku to pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy” „mieszkaniowych”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W świetle powyższego, uwzględniając charakter opłat pobieranych od osób zajmujących mieszkania (zarówno będących członkami, jak i nie mających statusu członka Spółdzielni) oraz pokrywanych z nich kosztów, uzasadnione jest szerokie rozumienie pojęcia ,,zasoby mieszkaniowe” – nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Charakteru tego nie mają natomiast lokale użytkowe - przeniesione na własność odrębną oraz lokale użytkowe, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, gdyż działalność w nich prowadzona – co do zasady - nie jest niezbędna ani funkcjonalnie związana z prawidłowym korzystaniem z pomieszczeń mieszkalnych.

W konsekwencji przez „zasoby mieszkaniowe” należy, zdaniem tut. organu, rozumieć:

• budynki mieszkalne (w zakresie istniejących w nich pomieszczeń mieszkalnych) wraz z wyposażeniem technicznym oraz pomieszczeniami do nich przynależnymi, np. garaże,
• pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych,
• urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione,
• budowle komunikacyjne oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty pobierane od lokatorów oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (odpowiednio art. 12 i art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Uzyskany z tego tytułu dochód, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy jest wolny od podatku, jeśli zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie zatem dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

W świetle powyższego stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku w zakresie dotyczącym rozumienia pojęcia „zasoby mieszkaniowe” na tle przedmiotowego zwolnienia uznano za nieprawidłowe.

Natomiast zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, |a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy, w którym to przepisie zawarto katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Wskazać należy więc, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a, ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak: podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (j.t. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi stanowiącymi mienie spółdzielni.

Z treści powołanych przepisów wynika więc, iż kosztem uzyskania przychodów będą wyłącznie odpisy na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych.

Tym samym, np. budynki wolno stojące, w których znajdują się tylko lokale użytkowe nie mogą zostać zaliczone do zasobu mieszkaniowego Spółdzielni, w konsekwencji odpisy na fundusz remontowy od tych budynków nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów. Również w przypadku budynków o charakterze mieszkalno - usługowym, czy też administracyjno - handlowym kosztem uzyskania przychodów będą odpisy na fundusz remontowy od tych części budynków, które można zaliczyć do zasobów mieszkaniowych w rozumieniu przedstawionym powyżej.

Oznacza to, że wszelkie lokale użytkowe (niemieszkalne, zarówno te, przeniesione na własność odrębną oraz lokale użytkowe, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego) wymienione we wniosku nie mogą zostać zaliczone do zasobów mieszkaniowych, zatem w tej części odpisy dokonywane na fundusz remontowy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe, zajęte przez Spółkę stanowisko w kwestii zaliczania do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych od lokali użytkowych jest nieprawidłowe. Jednocześnie zauważyć należy, że jeżeli Spółdzielnia wykazywałaby niepodlegające zwolnieniu dochody uzyskane z wykorzystania lokali użytkowych, to uzasadnione byłoby podjęcie przez Spółdzielnię decyzji o amortyzacji podatkowej tych lokali i obciążeniu odpisami amortyzacyjnymi kosztów uzyskania przychodów, wpływających na zmniejszenie dochodu do opodatkowania.

Na marginesie sprawy organ wydający interpretację zwraca uwagę, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Art. 3 pkt 1 tej ustawy określa, że przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot i przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę podatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Kwestia, której dotyczy pośrednio zapytanie, t.j. możliwość dokonywania przez Spółdzielnię odpisów na fundusz remontowy, jest regulowana przepisami ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Zagadnienie to nie wchodzi w zakres regulacji prawa podatkowego. Przedmiotowa interpretacja obejmuje więc swym zakresem ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87–100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.