INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2010 r. (data wpływu 3 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących leasing samochodu osobowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących leasing samochodu osobowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 30 września 2008 r. zawarta została umowa leasingu operacyjnego na korzystanie z samochodu osobowego pomiędzy: X a Z Płatność rat leasingowych ustalono w 36 ratach. Samochód ten jest wykorzystywany do wykonywania czynności wyłącznie opodatkowanych podatkiem VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 7 i ust. 3 ustawy o VAT dokonywano sukcesywnie odliczeń 60% podatku VAT naliczonego od czynszu (rat) udokumentowanych fakturami do łącznej wysokości 6.000 zł.

W dniu 12 sierpnia 2009 r. X zawarł umowę Spółki cywilnej z Y. W celu realizacji działalności Spółki Wspólnicy wnieśli jako wkłady:

• X – całe swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego i własną pracę,

• Y – kwotę pieniężną 150.000,00 zł i własną pracę.
  
  

Zawiązana Spółka cywilna wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki X (art. 93a Ordynacji podatkowej).

W dniu 12 października 2009 r. zawarte zostało porozumienie między:

• Z, zwaną dalej Finansującym,

• X, zwaną dalej Korzystającym,

• Q, zwaną dalej Nowym Korzystającym,
  
  

Na podstawie, którego Finansujący wyraził zgodę na przejęcie zobowiązań Korzystającego wynikających z umowy leasingu z dnia 30 września 2008 r. przez Nowego Korzystającego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca – nowy użytkownik samochodu, nowy leasingobiorca, tj. Q – wykonujący czynności wyłącznie opodatkowane podatkiem VAT ma prawo do ponownego odliczenia 60% podatku naliczonego od płaconego czynszu (rat) udokumentowanego fakturami wystawianymi na niego (jako Nowego Korzystającego) do wysokości limitu 6.000 zł...

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie zawartego porozumienia między Finansującym a Korzystającym oraz Nowym Korzystającym doszło do cesji umowy leasingu operacyjnego. W żaden sposób nie zostało zmienione zobowiązanie dłużnika ani prawa wynikające z wierzytelności, zmieniła się jedynie osoba wierzyciela – zmienił się leasingobiorca. W opinii Wnioskodawcy w przypadku, gdy zmienia się leasingobiorca limit odliczeń ustalany jest od nowa. Drugie zdanie art. 86 ust. 7 ustawy brzmi następująco „Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł”. Wnioskodawca wskazał, iż należy zauważyć, że przepis ten kierowany jest do leasingobiorcy, któremu ogranicza się prawo do odliczenia VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy samochód będący przedmiotem leasingu nie zmienił się, natomiast zmienił się jedynie leasingobiorca, oznacza to, że kolejny leasingobiorca ma również prawo do odliczenia 60% podatku naliczonego z kolejno otrzymywanych faktur dokumentujących opłaty leasingowe, aż do osiągnięcia limitu odliczeń w wysokości 6.000 zł.

Warunkiem prawa do odliczenia podatku naliczonego w takiej wysokości jest związek zakupu wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

W opinii Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy ten sam pojazd byłby kilkakrotnie przedmiotem leasingu na rzecz tego samego podmiotu, zasada o której mowa w zdaniu drugim art. 86 ust. 7 ustawy o VAT miałaby zastosowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej regulują przepisy zawarte w Dziale III Zobowiązania podatkowe, Rozdział 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

   - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W § 2 ww. artykułu postanowiono, iż przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
   1. innej spółki niemającej osobowości prawnej,
   2. spółki kapitałowej,
2. spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.
   
   

Z przepisu art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika, iż spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przedsiębiorstwa tej osoby fizycznej.

Podkreślić należy, iż ww. przepisie w odniesieniu do spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa nie ma żadnego zastrzeżenia, oprócz tego, że wkładem osoby fizycznej ma być przedsiębiorstwo.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Tym samym wniesienie aportem przedsiębiorstwa do spółki cywilnej powoduje sukcesję praw i obowiązków podatkowych określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Na mocy art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5. koncesje, licencje i zezwolenia,
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8. tajemnice przedsiębiorstwa,
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

W ww. przepisie ustawodawca wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które mogą być przedmiotem czynności prawnej (wkładu).

Z powyższego przepisu wywieść również należy, iż co do zasady, przysługujące określonemu podmiotowi prawa do ww. składników majątku, mogą podlegać przeniesieniu na inny podmiot np. w postaci aportu tego składnika jako integralnej części przedsiębiorstwa wnoszonego w zamian za wkłady w spółce niemającej osobowości prawnej (np. spółce cywilnej).

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę (Spółkę) stanu faktycznego stwierdzić należy, iż w wyniku wniesienia do Spółki cywilnej w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa osoby fizycznej, Spółka ta w myśl art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, stała się następcą prawnym tego przedsiębiorstwa.gospodarczej.

Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.gospodarczej.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy).gospodarczej.

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione następujące warunki: odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. gospodarczej.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

   - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 3 ustawy, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Jednocześnie, stosownie do zapisów art. 86 ust. 4 ustawy, przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy:

1. pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2. pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3. pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4. pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5. pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy,
6. pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
   1. odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
   2. oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.
   
   

Ponadto, zgodnie z treścią art. 86 ust. 7 ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

W przedłożonym wniosku wskazano, iż w dniu 30 września 2008 r. Pan X zawarł z Z umowę leasingu operacyjnego na korzystanie z samochodu osobowego. Płatność rat leasingowych ustalono w 36 ratach. Wnioskodawca wskazał, iż Pan X wykorzystywał ww. samochód do wykonywania czynności wyłącznie opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z czym – na podstawie art. 86 ust. 7 i ust. 3 ustawy – dokonywał sukcesywnie odliczeń 60% podatku VAT naliczonego od czynszu (rat) udokumentowanych fakturami do łącznej wysokości 6.000 zł.

Z kolei w dniu 12 sierpnia 2009 r. Pan X zawarł umowę Spółki cywilnej z Panią Y. W celu realizacji działalności Spółki Wspólnicy wnieśli jako wkłady: Pan X – całe swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego i własną pracę, a Pani Y – kwotę pieniężną 150.000,00 zł i własną pracę. Zawiązana Spółka cywilna wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki X. W dniu 12 października 2009 r. zawarte zostało porozumienie, w którym Z, wyraził zgodę na przejęcie zobowiązań Pana X wynikających z umowy leasingu z dnia 30 września 2008 r. przez Q.

W związku z powyższym Spółka cywilna (Wnioskodawca) ma wątpliwości czy przysługuje jej prawo do ponownego odliczenia 60% podatku naliczonego od płaconego czynszu (rat) udokumentowanego fakturami wystawianymi na nią (jako Nowego Korzystającego) do wysokości limitu 6.000 zł.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy tut. Organ stwierdza, iż w oparciu o art. 86 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług Panu X przysługuje prawo do odliczenia 60% kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących leasing samochodu osobowego, jednakże suma kwot w całym okresie użytkowania przedmiotowego samochodu nie może przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Natomiast po wniesieniu do Spółki cywilnej w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa osoby fizycznej, tj. X Spółka ta – w myśl art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej – stała się następcą prawnym tego przedsiębiorstwa, czyli wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki tego przedsiębiorstwa. Zatem przedmiotem tej sukcesji jest również prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących raty leasingowe, jednakże tylko w takim zakresie w jakim prawo to przysługiwało osobie fizycznej wnoszącej aport w postaci całego przedsiębiorstwa do Spółki cywilnej, tj. Panu X Tym samym w sytuacji, gdy Pan X korzystając z przysługującego mu prawa do odliczenia 60% kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingu operacyjnego samochodu osobowego, nie więcej jednak niż 6.000 zł w całym okresie użytkowania tego samochodu, odliczył już kwotę 6.000 zł, to Spółka cywilna jako następca prawny Pana X nie może ponownie skorzystać z ww. prawa do odliczenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.