INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2010 r. (data wpływu 3 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem wewnętrznej faktury korygującej w miesiącu wystawienia tej faktury – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem wewnętrznej faktury korygującej w miesiącu wystawienia tej faktury.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej Spółka) jest producentem m.in.: okuć, podnośników, zawiasów oraz innych elementów do mebli. Odbiorcami produktów Spółki są przede wszystkim firmy dystrybucyjne.

Spółka w trakcie bieżącej działalności dokonywała nieodpłatnych przekazań towarów, które zostały przez nią uznane za opodatkowane VAT, na podstawie art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT. W konsekwencji uznania powyższych czynności za opodatkowane VAT, Spółka wystawiała faktury wewnętrzne, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT. Podatek VAT należny z tytułu ww. dostaw wykazywany był przez Spółkę odpowiednio w deklaracjach VAT-7. Podatek VAT należny z tytułu ww. czynności uznawany był przez Spółkę każdorazowo za koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b tiret drugi ustawy o PDOP.

W wyniku ponownej analizy przepisów ustawy o VAT Spółka doszła do wniosku, że dokonywane przez nią nieodpłatne przekazania towarów nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. W rezultacie Spółka zamierza wystawić korekty faktur wewnętrznych do faktur wewnętrznych dokumentujących ww. nieodpłatne przekazaniu towarów. Korekta ta będzie polegać na skorygowaniu podatku VAT należnego „do zera”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przepisy art. 29 ust. 4a w zw. z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób, że po wystawieniu korekt faktur wewnętrznych „do zera”, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku VAT należnego objętego tą korektą w deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym wystawi korekty faktur wewnętrznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy art. 29 ust. 4a w zw. z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób, że po wystawieniu korekt faktur wewnętrznych „do zera”‚ w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku VAT należnego objętego tą korektą w deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym wystawi korekty faktur wewnętrznych.

Uzasadnienie

Wystawienie faktury wewnętrznej korygującej.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktur wewnętrznych, jeżeli dokonuje dostaw towarów opodatkowanych VAT zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

W przypadku stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce, kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury korygującej (§ 14 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług – dalej Rozporządzenie).

Zasada ta ma odpowiednie zastosowanie w przypadku wystawiania korekt faktur wewnętrznych (§ 2 Rozporządzenia).

Sytuacja taka miała miejsce w przypadku Spółki. Spółka wystawiła bowiem faktury wewnętrzne dokumentujące czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT. W ten sposób doszło do pomyłki w kwocie podatku VAT należnego, który został nienależnie przez Spółkę wykazany na wystawionych fakturach wewnętrznych.

W konsekwencji zaistniały przestanki ku temu, aby Spółka dokonała korekty faktur wewnętrznych w oparciu o ww. przepisy Rozporządzenia.

Bieżące rozliczenie korekty faktury wewnętrznej w deklaracji VAT-7.

Ponieważ ustawa o VAT nie zawiera szczególnych przepisów regulujących kwestię rozliczenia korekt faktur wewnętrznych w deklaracji VAT-7, dlatego należy odnieść się do ogólnego przepisu opisującego kwestię rozliczania korekt faktur w deklaracji VAT-7.

W myśl art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawiania korekty faktur do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy o VAT).

W przypadku faktur wewnętrznych ich wystawca jest jednocześnie ich nabywcą. Dlatego, zdaniem Spółki, nie jest konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania korekty faktury wewnętrznej przez jej nabywcę, gdyż byłoby to działanie absurdalne – moment wystawienia faktury wewnętrznej jest jednocześnie momentem jej otrzymania przez nabywcę.

Dlatego, zważywszy na powyższe regulacje, korekty faktur wewnętrznych w przedmiotowym stanie faktycznym powinny być uwzględnione w deklaracji VAT-7 za okres, w którym Spółka je wystawi.

Jednolita linia interpretacyjna.

Pogląd przedstawiony przez Spółkę w niniejszym zapytaniu potwierdzają liczne interpretacje Ministerstwa Finansów, które w kwestii tej ukształtowały już jednolitą linię interpretacyjną. Przykładowo:

• interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2008 r. (IPPP1-443 -722/08-2/RK),
• interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 grudnia 2009 r. (IPPP1-443 -1098/09-2/LP),
• interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 marca 2010 r. (ILPP1/443 -1590/09-2/AW),
• interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 maja 2010 r. (ILPP1/443-202/ 10-2/AT),
• interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2010 r. (IPPP3/443 -532/10-2/IB).
  
  

W podobnej kwestii wypowiedział się także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28 lutego 2008 r. (sygn. III SA/Wa 1940/07), który stwierdził iż: „Z faktu, że faktury wewnętrzne nie są doręczane kontrahentowi, nie można wywodzić, iż faktury wewnętrzne wystawione przez skarżącą nie były wprowadzone do obrotu prawnego sytuacji, gdy zostały ujęte w deklaracji VAT-7. Spółka powinna wystawić faktury korygujące do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych dokumentujących import usług, co stanowić będzie dla spółki podstawę do obniżenia podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres (miesiąc), w którym te faktury zostały wystawione”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Natomiast w myśl art. 29 ust. 4b ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1. eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2. dostawie towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3. sprzedaży energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4. pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.
   
   

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Stosownie do brzmienia art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz.1337 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

I tak, § 13 ust. 1 rozporządzenia stanowi, iż w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

W myśl § 13 ust. 2a rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3. okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4. kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 2a, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (§ 13 ust. 2b rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2. zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 3 rozporządzenia).
   
   

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

§ 14 ust. 2 rozporządzenia stanowi, iż faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3. kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4. kwotę podwyższenia podatku należnego.
   
   

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 rozporządzenia).

Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących – § 14 ust. 4 rozporządzenia.

Na mocy § 23 ust. 1 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 21a stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

1. czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności,
2. dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.
   
   

Zgodnie § 23 ust. 2 rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w jednym egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotycząca podatku.

Zasady wystawiania faktur wewnętrznych są analogiczne jak dla faktur dokumentujących sprzedaż. Podatnicy mogą wystawiać faktury korygujące za okresy miesięczne do wszystkich transakcji w danym okresie rozliczeniowym. Należy w tym miejscu zauważyć, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu – wystawca faktury jest równocześnie jej nabywcą. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Nie można jednak na tej podstawie dojść do wniosku, iż faktury wewnętrzne nie były wprowadzone do obrotu prawnego. Wprost przeciwnie, jeżeli były one ujęte w rejestrze sprzedaży i na ich podstawie zostały wypełnione deklaracje VAT-7 to należy uznać, że weszły do obrotu prawnego. Skoro stan faktyczny wyklucza możliwość otrzymania potwierdzenia doręczenia wewnętrznej faktury korygującej należy przyjąć, iż nie ma możliwości stosowania cytowanych wyżej przepisów w tej części.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka w trakcie bieżącej działalności gospodarczej – jest producentem m.in.: okuć, podnośników, zawiasów oraz innych elementów do mebli – dokonywała nieodpłatnych przekazań towarów, które zostały przez nią uznane za opodatkowane podatkiem VAT, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy. W konsekwencji powyższego Zainteresowany wystawiał faktury wewnętrzne, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy oraz wykazywał w deklaracjach VAT-7 podatek VAT należy z tytułu dostaw swoich towarów. W wyniku ponownej analizy przepisów – zdaniem Wnioskodawcy, dokonywane przez niego nieodpłatne przekazania towarów nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT – Spółka zamierza wystawić korekty faktur wewnętrznych do faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne przekazanie towarów (korekta będzie polegać na skorygowaniu podatku VAT należnego „do zera”).

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz analizę przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że Spółka wystawiając wewnętrzną fakturę korygującą do faktury wewnętrznej, będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w deklaracji VAT-7 za okres (miesiąc), w którym faktura ta została wystawiona.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone, tj. nie dokonano rozstrzygnięcia, czy opodatkowane wcześniej przez Spółkę czynności nieodpłatnego wydania towarów są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, czy też niepodlegającymi opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż treść § 13 ust. 2a i ust. 2b została wprowadzona na mocy § 1 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 2010 r. (Dz. U. Nr 255, poz. 1713). Natomiast treść § 21 ust. 1 rozporządzenia została zmieniona na mocy § 1 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2010 r. (Dz. U. Nr 244, poz. 1627).

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.