INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2010 r. (data wpływu 8 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego oraz wystawienia faktury w przypadku zawarcia umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego oraz wystawienia faktury w przypadku zawarcia umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku następujący stan faktyczny.

W dniu 25 lutego 2010 r. wspólnicy Spółki podjęli uchwałę wyrażającą zgodę na zaciągnięcie oprocentowanej pożyczki od udziałowców – dwóch osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. W celu zabezpieczenia spłaty tej pożyczki zawarto umowę przewłaszczenia nieruchomości wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu. W dniu 1 marca 2010 r. została zawarta umowa pożyczki pomiędzy Spółką – Wnioskodawcą, zwaną dalej "Pożyczkobiorcą" oraz dwiema osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, zwanymi dalej "Pożyczkodawcą". W celu zabezpieczenia spłaty pożyczki Pożyczkobiorca zobowiązał się do zawarcia stosownej umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, w wyniku której dokona przeniesienia na Pożyczkodawcę własności prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę nr 144, o powierzchni 0,0532 ha wraz z własnością budynku znajdującego się na tym gruncie, o powierzchni użytkowej 628,90 m². Po dokonaniu spłaty Pożyczkodawca zobowiązany będzie przenieść powrotnie na Pożyczkobiorcę własność praw, o których mowa powyżej. W celu zagwarantowania Pożyczkobiorcy możliwości skutecznego domagania się realizacji zobowiązania (przeniesienia powrotnego własności praw po spłacie pożyczki), strony zobowiązały się zawrzeć w formie aktu notarialnego stosowną umowę zawierającą w swej treści zobowiązanie Pożyczkodawcy do przeniesienia na Pożyczkobiorcę własności praw pod warunkiem spłaty całości pożyczki w określonym terminie. Roszczenie Pożyczkobiorcy miałoby zostać wpisane do księgi wieczystej.

W dniu 29 września 2010 r. strony zawarły w formie aktu notarialnego umowę przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku na zabezpieczenie wierzytelności. W umowie tej Wnioskodawca dla zabezpieczenia spłaty pożyczki z dnia 1 marca 2010 roku przenosi na rzecz Pożyczkobiorcy – dwóch osób fizycznych będących wspólnikami spółki cywilnej, prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością budynku znajdującego się na tym gruncie. Pożyczkobiorca zobowiązuje się do dnia 30 listopada 2010 r. nie zbywać i nie obciążać nabytych niniejszą umową praw prawami osób trzecich bez zgody Pożyczkobiorcy, oraz zobowiązuje się przenieść prawa opisane powyżej na Wnioskodawcę po spłacie pożyczki wraz z oprocentowaniem i ewentualnymi odsetkami. Pożyczkobiorca zobowiązał się do wydania Pożyczkodawcy przedmiotowej nieruchomości w dniu podpisania aktu notarialnego i odnośnie wykonania tego zobowiązania poddał się egzekucji, zgodnie z art. 777 § 1 pkt 4 K.p.c. Strony ustaliły także, że od dnia wydania Wnioskodawca nie ma prawa do pobierania pożytków i obowiązku ponoszenia kosztów, wydatków i opłat związanych z eksploatacją nieruchomości, w tym uiszczania opłat publicznoprawnych. Pożyczkodawca wniósł do Sądu Rejonowego o wpis do księgi wieczystej prawa własności użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku na swoją rzecz. Pożyczkobiorca wniósł do Sądu Rejonowego o wpis do księgi wieczystej roszczenia o przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku wynikające z niniejszej umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z zawarciem w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku na zabezpieczenie wierzytelności, na opisanych warunkach, Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury VAT i zastosowania odpowiedniej stawki z tytułu podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku na zabezpieczenie nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT i nie rodzi obowiązku wystawienia faktury VAT z tego tytułu. Zawarcie umowy przewłaszczenia, która dotyczy nieruchomości, musi być dokonana w formie aktu notarialnego. Jednak zawarcie takiej umowy nie ma jeszcze charakteru definitywnego. Przeniesienie własności dokonywane jest jedynie tymczasowo, w celu zabezpieczenia wierzytelności. Celem przeniesienia prawa własności nie jest zatem w takim przypadku wyzbycie się rzeczy. Dopiero w razie niespełnienia zobowiązania przez dłużnika wierzyciel nabywa pełnię praw do rozporządzania rzeczą przewłaszczoną jak właściciel (ma możliwość jej zbycia). Zdaniem Spółki, dopiero w tym momencie poskutkowałoby to powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i obowiązkiem wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 , poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Według art. 2 pkt 6 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Czynności przeniesienia prawa musi jednak towarzyszyć wydanie przedmiotowego towaru, tylko wówczas bowiem powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności, ponieważ w myśl art. 19 ust. 1 powołanej ustawy, obowiązek podatkowy postaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19 ust. 4 cyt. ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Wskazać również należy, iż stosownie do art. 19 ust. 10 cyt. ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Natomiast, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Należy zaznaczyć, że faktury wystawiane przez podatnika pełnią fundamentalną rolę na gruncie podatku VAT: nie stanowią tylko zwykłych dokumentów służących dokumentacji transakcji. Wystawienie faktury przez podatnika ma bowiem wpływ m. in. na powstanie obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 106 ust. 1 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, ust. 4 i ust. 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1037 ze zm.) fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Z przepisów § 10 ust. 1 cyt. rozporządzenia wynika, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano części lub całość należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Natomiast zgodnie z § 11 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a oraz ust. 16b ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy (oznaczonych rzeczy) z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Przeniesienie własności następuje causa cavendi (w celu zabezpieczenia), a między zbywcą (dłużnikiem) i nabywcą (wierzycielem) rzeczy nawiązuje się szczególny stosunek powiernictwa. W przypadku niespełnienia świadczenia przez dłużnika wierzyciel może zaspokoić się z rzeczy – według wcześniejszego umownego uzgodnienia – przez definitywne zachowanie własności rzeczy, jej sprzedaż, wynajęcie itp.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca – jako Pożyczkobiorca - zawarł z Pożyczkodawcą (dwiema osobami fizycznymi, prowadzącymi działalność w formie spółki cywilnej) umowę przewłaszczenia nieruchomości wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu na zabezpieczenie spłaty udzielonej pożyczki. W dniu 29 września 2010 r. strony zawarły w formie aktu notarialnego umowę przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku na zabezpieczenie wierzytelności wynikającej z umowy pożyczki.

Analiza powołanych przepisów na tle przedstawionego stanu faktycznego prowadzi do wniosku, iż samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i obowiązku wystawienia faktury. Jednakże moment przekazania przedmiotu przewłaszczenia wierzycielowi skutkuje powstaniem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem w dniu wydania towarów nastąpi dostawa w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli uzyskania przez wierzyciela prawa do swobodnego rozporządzania przedmiotowym towarem.

W odniesieniu do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu, obowiązek podatkowy powstaje na zasadzie określonej w art. 19 ust. 1 w powiązaniu z ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w dniu wystawienia faktury, jeżeli została ona wystawiona w ustawowym terminie, tj. nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru. Jeżeli jednak faktura została wystawiona po tym terminie, obowiązek podatkowy powstaje w 7. dniu od dnia wydania towaru.

W odniesieniu do dostawy budynku, obowiązek podatkowy powstaje na zasadzie określonej w art. 19 ust. 10 ustawy, tj. chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia jego wydania.

Podkreślić należy również w przedmiotowej sprawie, że jeżeli wydanie budynku wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu nastąpiło po dniu, w którym upłynął termin spłaty pożyczki, w takiej sytuacji przyjąć należy, iż w tym dniu otrzymano należność, zatem w takim przypadku obowiązek podatkowy powstaje na zasadzie określonej w art. 19 ust. 11 ustawy. Zapłata części lub całości należności może bowiem przyjmować inną postać niż pieniężna.

Wskazać należy, iż obowiązek wystawienia faktury oraz moment powstania obowiązku podatkowego jest nierozerwalnie związany z zastosowaniem prawidłowej stawki VAT lub zwolnienia, jednakże niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie momentu powstania obowiązku podatkowego, natomiast nie rozstrzyga kwestii wysokości stawki VAT lub zwolnienia oraz ustalenia podstawy opodatkowania, gdyż zagadnienia te nie były przedmiotem zapytania.

Zaznaczyć również należy, iż przy ustalaniu podstawy opodatkowania Wnisokdoawca winien mieć na uwadze art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże ocena wysokości podstawy opodatkowania nie leży w kompetencji tut. organu w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej. Ocena taka może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Dodatkowo wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje zasad zawierania między stronami umów cywilnoprawnych, natomiast organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.