INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wojskowego Biura Emerytalnego, przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu 19 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 18 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 9 marca 2011 r. nr ILPB1/415-73/11-2/AO wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 14 marca 2011 r., natomiast w dniu 18 marca 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 16 marca 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako płatnik wypłacał podatnikowi emeryturę wojskową w okresie od 1 sierpnia 2006 r. do 31 stycznia 2009 r., od której zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) potrącał zaliczkę podatku dochodowego od osób fizycznych, w pierwszej kolejności obniżając obliczony podatek o składkę na ubezpieczenie zdrowotne w wymiarze 7,75% jej podstawy, działając w tym zakresie w oparciu o art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) powołanej ustawy.

Wobec zmiany miejsca zamieszkania przez podatnika, które wykracza poza granice kraju i znajduje się na terenie Niemiec, właściwym do dalszej wypłaty emerytury wojskowej było i jest od dnia 1 lutego 2009 r. Wojskowe Biuro Emerytalne X.

W dniu 13 grudnia 2010 r. do siedziby Wnioskodawcy wpłynęło pismo z dnia 29 listopada 2010 r., w którym Wojskowe Biuro Emerytalne X poinformowało, że podatnik przedstawił zawiadomienie o tym, że nie podlega polskiemu ustawodawstwu w zakresie rzeczowych świadczeń zdrowotnych i obowiązku wyrejestrowania z tego ubezpieczenia od dnia 10 lipca 2006 r. Ponadto, Narodowy Fundusz Zdrowia w powyższym zawiadomieniu określił, że składki ubezpieczenia zdrowotnego pobrane przez płatnika w okresie po 10 lipca 2006 r. były nienależne dla NFZ.

W zaistniałej sytuacji, Wnioskodawca dokonał korekty daty wyrejestrowania z ubezpieczenia zdrowotnego podatnika, poprzez złożenie dokumentu ZWUA w systemie przekazu elektronicznego do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z datą wyrejestrowania ubezpieczonego od 1 sierpnia 2006 r. Ponadto, płatnik składek ubezpieczeń zdrowotnych jakim jest Wnioskodawca dla ubezpieczonych pobierających emerytury i renty wojskowe przyznane na podstawie ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 66 ze zm.), dokonał korekty wszystkich deklaracji miesięcznych DRA i raportów RZA za okres od 1 sierpnia 2006 r. do 31 stycznia 2009 r. Skutkiem tej sytuacji będzie nadpłata składek ubezpieczenia zdrowotnego, które w części stanowiącej 7,75% podstawy, obniżały miesięczne zaliczki podatku dochodowego od osób fizycznych w przedmiotowej sprawie.

Wnioskodawca podkreślił, że nie jest od dnia 1 lutego 2009 r. płatnikiem podatku dochodowego dla podatnika, którego nadpłata składek ubezpieczenia zdrowotnego, a zatem nie ma możliwości sporządzenia deklaracji PIT-40/11A i wykazania w jej lp. 39 dokonanego zwrotu składek ubezpieczenia zdrowotnego i doliczenia tej kwoty do podatku dochodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wobec regulacji zawartej w art. 34 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz braku wyraźnej regulacji postępowania płatnika w przypadku konieczności zwrotu nienależnie pobranej składki ubezpieczenia zdrowotnego, gdy nie istnieje obowiązek poboru zaliczek przez organ rentowy, Wnioskodawca może:

1. wypłacić nadpłaconą kwotę składek ubezpieczenia zdrowotnego ubezpieczonemu, potrącając przed dokonaniem wypłaty kwotę podatku dochodowego obniżonego w przeszłych latach podatkowych zgodnie z art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
2. wypłacić całość nadpłaconych składek i poinformować pisemnie podatnika o obowiązku doliczenia wypłaconej w 2011 r. składki ubezpieczenia zdrowotnego w części 7,75% podstawy - do podatku dochodowego, który wykaże podatnik w rocznym rozliczeniu podatkowym za 2011 r., a jednocześnie wskazane pismo przekaże do wiadomości właściwego dla podatnika Urzędu Skarbowego,
3. czy w przypadku wypłaty nienależnie pobranej składki ubezpieczenia zdrowotnego w wymiarze zmniejszającym pobrane zaliczki podatku dochodowego od osób fizycznych oraz biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawca nie jest obecnie płatnikiem dla osoby będącej emerytem wojskowym, należy sporządzić informację PlT-11A i wykazać w niej wyłącznie kwotę zwróconej składki ubezpieczenia zdrowotnego w lp. 39 deklaracji PlT-40/11A (16).

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec faktu, że wypłacana kwota składki ubezpieczenia zdrowotnego podlegała w przeszłości odliczeniu od kwoty podatku dochodowego ustalonego według zasad określonych w art. 34 ust. 1 i 2 w związku z art. 27b i art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie od dochodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1, którym jest emerytura i renta, Zainteresowany winien wypłacić jedynie nadwyżkę nadpłaconej składki zdrowotnej, pobranej bezpośrednio z emerytury podatnika i nieobniżającej miesięcznych zaliczek podatku dochodowego.

Kwota podatku dochodowego, która w przypadku uznania przez NFZ składek obniżających ten podatek w przeszłości winna być przekazana na rachunek właściwego miejscowo Urzędu Skarbowego dla podatnika. O zastosowanej procedurze Wnioskodawca powinien poinformować pisemnie podatnika i Urząd Skarbowy, do którego dokona przekazania potrąconego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wśród źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia w art. 10 ust. 1 pkt 1 m.in. emeryturę.

W myśl art. 34 ust. 1 ww. ustawy, organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych oraz rent socjalnych.

Na podstawie art. 34 ust. 2 cyt. ustawy, zaliczki, o których mowa w ust. 1, za miesiące od stycznia do grudnia, ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c odejmując kwotę obliczoną zgodnie z art. 32 ust. 3 miesięcznie.

Zgodnie z art. 34 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 2 zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez organ rentowy ze środków podatnika.

Natomiast stosownie do art. 27b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 ze zm.):

1. opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,
2. pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych

   - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 27b ust. 2 cyt. ustawy, kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jako płatnik wypłacał podatnikowi emeryturę wojskową w okresie od 1 sierpnia 2006 r. do 31 stycznia 2009 r., od której potrącał zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, w pierwszej kolejności obniżając obliczony podatek o składkę na ubezpieczenie zdrowotne w wymiarze 7,75% jej podstawy. Od dnia 1 lutego 2009 r. w związku ze zmianą miejsca zamieszkania przez podatnika, właściwym do dalszej wypłaty emerytury wojskowej było i jest Wojskowe Biuro Emerytalne w X. W dniu 13 grudnia 2010 r. do Wnioskodawcy wpłynęło pismo, w którym Wojskowe Biuro Emerytalne w X poinformowało, że podatnik przedstawił zawiadomienie o tym, że nie podlega polskiemu ustawodawstwu w zakresie rzeczowych świadczeń zdrowotnych i obowiązku wyrejestrowania z tego ubezpieczenia od dnia 10 lipca 2006 r. W zaistniałej sytuacji, Wnioskodawca dokonał korekty daty wyrejestrowania z ubezpieczenia zdrowotnego podatnika. Skutkiem tej sytuacji będzie nadpłata składek ubezpieczenia zdrowotnego, które w części stanowiącej 7,75% podstawy, obniżały miesięczne zaliczki podatku dochodowego od osób fizycznych w przedmiotowej sprawie.

W myśl art. 34 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik otrzymał bezpośrednio od tego organu zwrot uprzednio zapłaconej i odliczonej składki na ubezpieczenie zdrowotne, a obowiązek poboru zaliczek przez ten organ trwa - organ rentowy w rocznym obliczeniu podatku sporządzanym za rok, w którym dokonał zwrotu składki, dolicza do podatku obliczonego zgodnie z art. 27 kwotę tej składki.

Analiza powyższego przepisu wskazuje, iż jedynie w przypadku bezpośredniego zwrotu podatnikowi uprzednio zapłaconej i odliczonej składki na ubezpieczenie zdrowotne przez organ rentowy, który nadal jest obowiązany do poboru zaliczek na podatek od tego podatnika, organ ten dolicza do podatku temu podatnikowi w rocznym obliczeniu podatku sporządzanym za rok, w którym dokonał zwrotu składki, kwotę tej składki.

Z informacji przedstawionej we wniosku wynika, iż obowiązek poboru zaliczek przez organ rentowy (Wnioskodawcę) w stosunku do podatnika otrzymującego zwrot nienależnie pobranych składek na ubezpieczenia zdrowotne ustał z dniem 1 lutego 2009 r. Zatem przepis art. 34 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma w tym przypadku zastosowania.

Stosownie zaś do treści art. 45 ust. 3a ww. ustawy, jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

Zatem, w przypadku otrzymania zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie zdrowotne, to podatnik (osoba pobierająca emeryturę wojskową) w zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, jest zobowiązany doliczyć do należnego podatku otrzymaną kwotę zwróconej składki na ubezpieczenie zdrowotne, tj. kwoty składek, które uprzednio odliczył w zeznaniu podatkowym.

Stąd też należy wyjaśnić, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym rola Wnioskodawcy sprowadza się co do zasady jedynie do pośredniczenia w wypłacie na rzecz podatnika całej kwoty przekazanej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych z tytułu nadpłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne, bez konieczności potrącenia przed dokonaniem tej wypłaty kwoty podatku dochodowego obniżonego w przeszłych latach podatkowych.

Ponadto, w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma regulacji określającej jaki dokument winien sporządzić w tej sytuacji Wnioskodawca. Zatem należałoby przyjąć, iż ma tu zastosowanie ogólna reguła, według której dowodem może być wszystko co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W takiej sytuacji zasadne jest, aby Wnioskodawca (płatnik) poinformował na piśmie podatnika, któremu wypłacał emeryturę wojskową o wysokości zwróconych składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz o obowiązku wynikającym z art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wobec regulacji zawartej w art. 34 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz braku wyraźnej regulacji postępowania płatnika w przypadku konieczności zwrotu nienależnie pobranej składki ubezpieczenia zdrowotnego, gdy nie istnieje obowiązek poboru zaliczek przez organ rentowy, Wnioskodawca powinien wypłacić podatnikowi całość nadpłaconych składek i poinformować jego pisemnie o obowiązku doliczenia wypłaconej w 2011 r. składki ubezpieczenia zdrowotnego w części 7,75% podstawy - do podatku dochodowego w rocznym rozliczeniu podatkowym za 2011 r. - zgodnie z art. 45 ust. 3a ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.