INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 01 kwietnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych ustanowienia hipoteki - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 01 kwietnia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych ustanowienia hipoteki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – notariusz, jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych na żądanie klienta kancelarii ma ustanowić w akcie notarialnym hipotekę umowną do wprost oznaczonej kwoty na rzecz banku celem zabezpieczenia wierzytelności wynikającej z umowy kredytu, na którą to wierzytelność składają się: należność główna z umowy kredytu oraz należności uboczne tj. między innymi odsetki o wysokości zmiennej, koszty egzekucji, prowizje i inne opłaty i należności jakie mogą pojawić się w związku z umową kredytu. Hipoteka zabezpiecza wszystkie te należności. Kwota kredytu jest znana, odsetki mają charakter zmienny, określony procentowo na dzień zawarcia umowy kredytowej, jednak zmieniają się w jej trakcie. Nie są znane inne należności uboczne; częściowo w chwili ustanowienia hipoteki możliwe jest ustalenie prowizji i dodatkowych opłat, ale również one zmieniają się trakcie trwania umowy kredytu. Notariusz jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych ma obowiązek pobrać podatek od ustanowienia hipoteki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ustanowienie w akcie notarialnym hipoteki umownej na rzecz banku kredytującego zakup nieruchomości do wysokości określonej w akcie notarialnym, celem zabezpieczenia wierzytelności banku wynikającej z umowy kredytu przeznaczonego na zakup nieruchomości, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych według stawki 0,1 % na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), czy też podlega podatkowi według stawki stałej tj. 19 zł na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. b) cytowanej ustawy, względnie opodatkowaniu częściowo według stawki 0,1 % i 19 zł, w związku z czym notariusz jako płatnik ma pobrać podatek według stawki 0,1 %, 19 zł czy też według obu stawek naraz...

Zdaniem wnioskodawcy, ustanowienie hipoteki w powołanym przypadku podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych tylko według stawki kwotowej określonej w art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. 19 zł. Swoje stanowisko wnioskodawca uzasadnia tym, że nie ma możliwości określenia wysokości wierzytelności zabezpieczonej hipoteką ponieważ, pomimo możliwości ustalenia wysokości kredytu, która jest znana z umowy kredytowej, to wysokość należności ubocznych jest niemożliwa do ustalenia ze względu na podlegającą zmianie w toku trwania umowy wysokość odsetek zmiennych. Ponadto nie ma możliwości ustalenia wysokości innych należności ubocznych ponieważ opłaty i prowizje podlegają zmianie w trakcie trwania umowy, zgodnie z tabelami opłat i prowizji. Nie ma również możliwości ustalenia potencjalnych kosztów dochodzenia zwrotu należności.

Wnioskodawca wskazał, iż stanowisko takie zostało ustalone w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 12 maja 2004r. LK-216/LM/BG/04, które zostało wydane na gruncie przepisów ustawy o księgach wieczystych i hipotece sprzed nowelizacji, jednak odnosi się wprost do obecnie obowiązujących przepisów, ponieważ nie nastąpiła zmiana przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z tym pismem "W przypadku ustanowienia hipoteki kaucyjnej na zabezpieczenie wierzytelności wynikającej z zaciągniętego kredytu wraz z kwotą odsetek, której wysokość jest nieznana z powodu zmiennej stopy procentowej, brak możliwości ustalenia wysokości wierzytelności w odniesieniu do oprocentowania kredytu powoduje, iż choć sama wierzytelność główna jest znana, to nie można ustalić wysokości wierzytelności zabezpieczonej hipoteką i ta okoliczność wyklucza możliwość zastosowania do tej czynności procentowej stawki podatku. W świetle powyższego ustanowienie przedmiotowej hipoteki będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawki kwotowej, określonej w art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. b) ustawy. Ministerstwo Finansów stwierdza jednocześnie, iż przy określeniu wysokości podatku od czynności cywilnoprawnych od ustanowienia hipoteki, brak jest podstaw prawnych do dzielenia wierzytelności na część oznaczoną (kwotę kredytu) i wierzytelność obejmującą odsetki według zmiennej stopy procentowej, jeżeli ustanowiona hipoteka zabezpiecza całą wierzytelność."

W ocenie wnioskodawcy potwierdzeniem aktualności takiego sposobu opodatkowania jest pismo kierowane przez Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów w dniu 9 lutego 2011r., nr PL/LM/830/2/2/CHI/11/BM19/356 na ręce Prezesa Krajowej Rady Notarialnej w odpowiedzi na zapytanie KRN. Zdaniem wnioskodawcy, nie nastąpiła jakakolwiek zmiana konstrukcyjna hipoteki uzasadniająca zmianę dotychczasowego sposobu opodatkowania ustanowienia hipoteki. Obecnie obowiązująca hipoteka umowna oparta jest w swej konstrukcji jurydycznej na dotychczasowej hipotece kaucyjnej i fakt ten nie pozwala na opodatkowanie jej stawką 0,1 % lub też, co jest całkowicie niezrozumiałe, rozbijanie hipoteki na dwie wierzytelności.

Idąc dalej tym tokiem rozumowania powinna zostać opodatkowana kolejnymi stawkami (według cechy oznaczoności) każda składowa część wierzytelności zabezpieczonej hipoteką - np. każda prowizja, opłata, czy też dziś nieustalone koszty dochodzenia zwrotu wierzytelności, na które składają się znane dziś (i być może zmienione w przyszłości opłaty sądowe) oraz nie dająca się ustalić wysokość honorarium obsługi prawnej zatrudnionej przez bank do dochodzenia wierzytelności. Dalsze rozdrabnianie doprowadzi tę sprawę do absurdu. Ponadto rozbicie wierzytelności naruszyłoby zasadę opodatkowania jednej czynności prawnej jednym podatkiem tego samego rodzaju. W tym świetle wnioskodawca uważa, że hipoteka taka podlega opodatkowaniu jednym podatkiem według stawki kwotowej 19 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 101 poz. 649 ze zm.) przedmiotem tego podatku jest ustanowienie hipoteki.

Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu ustanowienia hipoteki powstaje z chwilą złożenia oświadczenia o jej ustanowieniu lub z chwilą zawarcia umowy ustanowienia hipoteki - art. 3 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przy ustanowieniu hipoteki obowiązek podatkowy ciąży na składającym oświadczenie woli o ustanowieniu hipoteki - art. 4 pkt 8 ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy podstawę opodatkowania przy ustanowieniu hipoteki stanowi kwota zabezpieczonej wierzytelności. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy stawka podatku od ustanowienia hipoteki wynosi:

1. na zabezpieczenie wierzytelności istniejących - od kwoty zabezpieczonej wierzytelności - 0,1 %,
2. na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej - 19 zł.
   
   

Zastosowanie stawki podatku od czynności cywilnoprawnych nie jest uzależnione od rodzaju ustanowionej hipoteki. Jeżeli zatem ustanowiona hipoteka zabezpiecza wierzytelności istniejące, należy stosować stawkę podatku w wysokości 0,1% kwoty zabezpieczonej lub zabezpieczonych wierzytelności. W przypadku, gdy hipoteka zabezpiecza wierzytelności o wysokości nieustalonej lub zabezpiecza zarówno wierzytelności istniejące jak i wierzytelności o wysokości nieustalonej podatek wyniesie 19 zł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Hipoteka jest ograniczonym prawem rzeczowym, uregulowanym w przepisach ustawy z dnia 6 lipca 1982r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zm.). W dniu 20 lutego 2011 r. weszły w życie nowe przepisy ustawy o księgach wieczystych i hipotece wprowadzone ustawą z dnia 26 czerwca 2009r. o zmianie ustawy o księgach wieczystych i hipotece oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 131 poz. 1075). Nowelizacja ustawy wprowadziła m.in. jeden rodzaj hipoteki, tym samym zniesiony został podział hipoteki na hipotekę zwykłą oraz kaucyjną. Należy jednakże podkreślić, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie odwołuje się w żadnym przepisie do pojęć takich jak hipoteka zwykła lub hipoteka kaucyjna. Przedmiotem opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych jest ustanowienie hipoteki

W myśl art. 65 ust. 1 w brzmieniu obowiązującym od 20 lutego 2011r. w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka). Zgodnie z art. 68 ust. 1 ww. ustawy hipoteka zabezpiecza wierzytelność pieniężną, w tym również wierzytelność przyszłą.

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca – notariusz, jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych na żądanie klienta kancelarii ma ustanowić w akcie notarialnym hipotekę umowną do wprost oznaczonej kwoty na rzecz banku celem zabezpieczenia wierzytelności wynikającej z umowy kredytu, na którą to wierzytelność składają się: należność główna z umowy kredytu oraz należności uboczne tj. między innymi odsetki o wysokości zmiennej, koszty egzekucji, prowizje i inne opłaty i należności jakie mogą pojawić się w związku z umową kredytu. Hipoteka zabezpiecza wszystkie te należności. Kwota kredytu jest znana, odsetki mają charakter zmienny, określony procentowo na dzień zawarcia umowy kredytowej, jednak zmieniają się w jej trakcie. Nie są znane inne należności uboczne; częściowo w chwili ustanowienia hipoteki możliwe jest ustalenie prowizji i dodatkowych opłat, ale również one zmieniają się trakcie trwania umowy kredytu. Zdaniem wnioskodawcy nie ma możliwości określenia wysokości wierzytelności zabezpieczonej hipoteką ponieważ, pomimo możliwości ustalenia wysokości kredytu, która jest znana z umowy kredytowej, to wysokość należności ubocznych jest niemożliwa do ustalenia.

Przenosząc powyższy opis zdarzenia przyszłego na grunt uregulowań prawnych należy ponownie podkreślić, iż przedmiotem opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych jest ustanowienie hipoteki. Stawka podatku od ustanowienia hipoteki wynosi 0,1% kwoty zabezpieczonej wierzytelności w przypadku, gdy hipoteka zabezpiecza wierzytelności istniejące, albo 19 zł, w przypadku, gdy hipoteka zabezpiecza wierzytelności o wysokości nieustalonej. Przy czym wskazać należy, iż fakt, że hipoteka zostanie ustalona do wprost oznaczonej kwoty nie ma wpływu na zastosowanie zasad jej opodatkowania. Suma hipoteki (kwota do której hipoteka została ustalona) nie jest pojęciem tożsamym z kwotą wierzytelności istniejącej w rozumieniu podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie można zatem przyjąć, iż suma hipoteki odpowiada kwocie zabezpieczonej wierzytelności istniejącej.

W świetle powyższego zastosowanie stawki podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku ustanowienia hipoteki jest uzależnione od tego, czy wierzytelność zabezpieczona hipoteką istnieje i jej wysokość jest znana, czy też wysokości tej wierzytelności ustalić nie można (czyli od rodzaju zabezpieczonej wierzytelności). Z treści wniosku wynika, iż o ile wielkość kredytu jest znana, to nie można ustalić wartości należności ubocznych. Jeżeli zatem hipoteka zabezpieczać będzie zarówno wierzytelność istniejącą (tj. kwotę kredytu) jak i wierzytelności o wysokości nieustalonej (odsetki o wysokości zmiennej, koszty egzekucji, prowizje i inne opłaty i należności uboczne) podatek wyniesie 19 zł. Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodzić się należy również ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż brak jest podstaw prawnych aby ustanowioną hipotekę „rozbijać” na wierzytelności o wysokości ustalonej i nieustalonej i do każdej z osobna stosować odpowiednią stawkę podatku. W świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest podstaw do stosowania dwóch stawek podatkowych do ustanowienia jednej hipoteki, nawet jeżeli hipoteka ta zabezpiecza zarówno wierzytelności istniejące, jak i wierzytelności o wysokości nieustalonej. Jeżeli zatem suma hipoteki obejmuje wierzytelność istniejącą (kwota kredytu) oraz przynajmniej jedną wierzytelność o wysokości nieustalonej (odsetki, kary umowne itd.), czynność taka opodatkowana jest podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy zastosowaniu stawki w wysokości 19 zł.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.