INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pan stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011r. (data wpływu do tut. Biura 21 stycznia 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2011r. wpłynął do Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2001r. córka wnioskodawcy wraz z mężem zakupiła mieszkania. Wnioskodawca oraz jego żona byli współkredytobiorcami, nie właścicielami tego mieszkania. Dodał, iż przy zakupie w 2001r. ww. nieruchomości zainwestował środki finansowe likwidując książeczkę mieszkaniową jak również przez cały okres spłaty kredytu ponosił ryzyko jako współkredytobiorca.

W 2009r. córka przeprowadziła rozdzielność majątkową ze swoim mężem i tym samym stała się właścicielką ww. mieszkania wraz z hipoteką. Ze względów ekonomicznych córka wnioskodawcy przedmiotowe mieszkanie wraz z hipoteką darowała w 2009r. wnioskodawcy. W 2010r. wnioskodawca dokonał sprzedaży ww. mieszkania. W momencie sprzedaży mieszkania wnioskodawca był jedynym właścicielem nieruchomości wraz z hipoteką i na nim spoczywał obowiązek spłaty kredytu. Przy sprzedaży mieszkania kupujący część przychodu przelał na konto wierzyciela celem spłaty zadłużenia. Po spłacie wierzyciela wnioskodawca za uzyskane ze sprzedaży mieszkania pieniądze zakupił nowe mieszkanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu o przepisy prawa podatkowego spłata kredytu jest dla wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu, czy też wydatkiem na cele mieszkaniowe...

Zdaniem wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji spłata kredytu stanowi wydatek na cele mieszkaniowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość),
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia. Zatem sprzedaż nieruchomości stanowi zawsze źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przypadku nabycia nieruchomości w drodze darowizny pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła darowizna.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca był współkredytobiorą kredytu, który został przeznaczony na zakup w 2001r. mieszkania. Właścicielem mieszkania była wyłącznie córka wnioskodawcy wraz z mężem. W 2009r. córka po uprzednim podziale majątku dorobkowego dokonała darowizny przedmiotowego mieszkania na rzecz wnioskodawcy wraz z istniejącym kredytem hipotecznym obciążającym to mieszkanie. Wnioskodawca w 2010r. sprzedał przedmiotowe mieszkanie, a uzyskane w ten sposób pieniądze zostały w części przeznaczone na spłatę zadłużenia z tytułu kredytu wobec wierzyciela oraz na zakup nowego mieszkania.

Z uwagi na fakt, iż nabycie przez wnioskodawcę lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2009r. a jego sprzedaży dokonano w 2010r. tj. przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowego mieszkania należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r.

Ustawą bowiem z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
   
   

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:
1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2. wydatki poniesione na:
1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W przedmiotowym stanie faktycznym wątpliwość wnioskodawcy budzi fakt, czy część przychodu uzyskanego w 2010r. ze sprzedaży mieszkania, która została przeznaczona na spłatę zadłużenia z tytułu kredytu hipotecznego obciążającego zbywane mieszkanie będzie stanowić koszt uzyskania przychodu lub będzie wydatkiem na własne cele mieszkaniowe.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego we wniosku stwierdzić należy, iż spłata kredytu obciążającego zbywane mieszkanie nie będzie stanowić dla wnioskodawcy ani kosztu uzyskania przychodu, ani wydatku na własne cele mieszkaniowe.

Odnośnie przeznaczenia środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania na spłatę kredytu zauważyć należy, że spłata kredytu nie mieści się w katalogu kosztów uzyskania przychodu zawartym w cytowanym wyżej przepisie art. 22 ust. 6d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który ma zastosowanie do ustalenia w niniejszej sprawie podstawy obliczenia podatku.

Ustawodawca w przepisie art. 22 ust. 6d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny określił, co może być uznane za koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze darowizny i jak te koszty muszą być udokumentowane. Jak wynika z treści tego przepisu do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze darowizny zaliczane są:

• udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość (udokumentowane fakturami VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług),
• kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.
  
  

Tak więc spłata kredytu obciążającego zbywaną nieruchomość w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu, zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stąd też nie może ona stanowić kosztu obniżającego podstawę opodatkowania przychodu ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania. Ponadto z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 8 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również jasno wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na spłatę pożyczek (kredytów).

Natomiast odnośnie możliwości zaliczenia przez wnioskodawcę spłaty kredytu do wydatków na własne cele mieszkaniowe zauważyć należy, iż cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Z treści 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika, iż kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika.

Wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu może być uznane za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe jednakże pod pewnym warunkiem. Spłacony kredyt nie ma być jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1 czyli na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź udziału w takim lokalu. Innymi słowy jeśli podatnik zaciągnął kredyt po to, żeby nabyć lokal mieszkalny a więc zaspokoić własne cele mieszkaniowe, to spłata takiego kredytu jest wydatkowaniem o jakim mowa w rzeczonym przepisie. Zaciągnięty kredyt ma bowiem realizować własne cele mieszkaniowe podatnika a nie cele mieszkaniowe innych osób czyli cudze.

W niniejszej sprawie wnioskodawca zaciągnął wprawdzie kredyt, jednakże nie był to dla niego kredyt na nabycie lokalu mieszkalnego. Kredyt ten służył nabyciu lokalu mieszkalnego przez córkę i jej męża. Nie ma tu znaczenia, że wnioskodawca ponosił jako współkredytobiorca ryzyko kredytowe, a nawet wniósł wkład własny w postaci środków z książeczki mieszkaniowej. Istotny jest bowiem fakt, że kredyt nie został zaciągnięty przez wnioskodawcę na nabycie lokalu mieszkalnego celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Wnioskodawca współuczestniczył w zaciąganiu zobowiązania celem zaspokojenia cudzych potrzeb mieszkaniowych. W momencie dokonania darowizny nie uległ zmianie cel zaciągnięcia kredytu. Nadal kredyt ten pozostał kredytem zaciągniętym na nabycie mieszkania przez córkę i jej męża. Na nabycie przez siebie mieszkania wnioskodawca kredytu nie zaciągnął, bo mieszkanie otrzymał pod tytułem darmym, w drodze darowizny.

Zatem fakt wydatkowania przez wnioskodawcę części środków pieniężnych otrzymanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu nie daje podstaw prawnych do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyt nie został zaciągnięty na własne cele mieszkaniowe wnioskodawcy, lecz na cele mieszkaniowe jego córki.

Organ podatkowy informuje, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Reasumując, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko wnioskodawcy, w którym wywodzi, że spłata kredytu jest jego celem mieszkaniowym. Spłata kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania dla córki wnioskodawcy nie jest własnym celem mieszkaniowym wnioskodawcy w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, a tym samym nie uprawnia do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zmienia tego okoliczność późniejszej darowizny mieszkania przez córkę, istotne jest bowiem w świetle art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, że kredyt ma być zaciągnięty przez podatnika na realizację jego własnego celu mieszkaniowego. Tymczasem kredyt zaciągnięty przez wnioskodawcę służył realizacji cudzego celu mieszkaniowego. Wnioskodawca stał się wprawdzie później właścicielem tego mieszkania nie zmienia to jednak faktu, że nie zaciągnął kredytu aby nabyć to mieszkanie. Mieszkanie bowiem nabył sam w drodze darowizny, a kredyt zaciągnął aby mieszkanie mogła nabyć córka z mężem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.