INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2011 r. (data wpływu 25 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2011 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka poniosła w roku 2008 koszty celem podwyższenia kapitału zakładowego. Podwyższenia dokonała poprzez publiczną emisję akcji. W związku z powyższym Wnioskodawca poniósł szereg niezbędnych kosztów, takich jak koszty doradztwa prawnego, koszty doradztwa finansowego, koszty doradztwa księgowego, koszty przygotowania prospektu emisyjnego, a ponadto stosowne opłaty sądowe, notarialne i giełdowe.

W wyniku poniesionych kosztów Spółka zamierzała pozyskać środki, które służyć mają celom m.in.:

• odtwarzaniu zdekapitalizowanego majątku produkcyjnego (modernizacja starego majątku i zakup nowych urządzeń), a także
• poszerzenie majątku produkcyjnego o nowe maszyny i urządzenia pozwalające poszerzyć dotychczasowy asortyment produkcyjny i usługowy, i tym samym zdobyć nowych kontrahentów.

Cele wyżej wskazane zdefiniować można także jako działanie mające na celu zachowanie (zabezpieczenie) źródła przychodów (zachowanie istniejących możliwości produkcyjnych), a także osiągnięcie nowych przychodów (poprzez zachowanie możliwości produkcyjnych, ich rozwój, pozyskanie nowych kontrahentów, uzyskanie nowych kontraktów).

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy koszty, takie jak koszty doradztwa prawnego, koszty doradztwa finansowego, koszty przygotowania prospektu emisyjnego, inne koszty związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem emisji, a które to koszty miały charakter fakultatywny (a więc które nie były obligatoryjne jak np. opłaty sadowe, opłaty notarialne), Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dla celów rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w pytaniu koszty fakultatywne mogą być przez nią zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. przepis ten ma charakter ogólny albowiem trudno byłoby wymienić wszystkie dopuszczalne koszty uzyskania przychodów w sposób enumeratywny. Polski ustawodawca stworzył więc normę ogólną, która ma jednak czołową wagę na gruncie tej ustawy podatkowej. Stanowi ona wręcz o zasadzie rozliczania tego podatku. Pozwala bowiem podatnikom pomniejszać podstawę opodatkowania o wszelkie prawnie dopuszczalne koszty (nie wyłączone z zakresu kosztów podatkowych – art. 16 ustawy), które poniesione zostały celem uzyskania przychodu, a także celem zachowania jego źródła. Przy czym efekt tego działania nie musi być natychmiastowy. Ważne jest, by jego osiągnięcie było realne.

Powyższy przepis stanowi zasadę generalną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Jak wynika z jego treści, aby dany koszt mógł być zaliczony w ciężar kosztów podatkowych spełnione być muszą łącznie warunki, że:

1. Koszt poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów (lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów). Istotnym jest tutaj to, iż decydujące znaczenie ma cel, motywacja, a nie samo osiągnięcie tego efektu. Oczywiście działanie to musi być racjonalne z gospodarczego punktu widzenia w kontekście prawdopodobieństwa osiągnięcia zamierzonego celu.
2. Koszt ten nie może być wymieniony, jako niestanowiący kosztu podatkowego, w treści art. 16 ustawy.

Koszty poniesione przez Spółkę miały na celu przeprowadzenie emisji akcji. Cel tej emisji to pozyskanie środków służących następnie prowadzonej działalności gospodarczej. Prowadzenie działalności gospodarczej przekłada się na uzyskiwanie przez Wnioskodawcę przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. W tym stanie rzeczy finalnym celem i efektem poniesienia przedmiotowych kosztów było pozyskanie środków pieniężnych, które miały zostać wykorzystane do uzyskiwania przychodów (oraz zachowania ich źródła) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. spełniony jest więc pierwszy z warunków zaliczenia wydatków w ciężar kosztów podatkowych. Koszty emisji akcji pozostają bowiem w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami i służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródeł przychodu. Jednocześnie wydatki te nie zostały także wymienione w treści art. 16 ust. 1 ustawy, co skutkuje uznaniem, że drugi z warunków ustawowych jest spełniony w sprawie.

Sporne koszty stanowią więc koszty uzyskania przychodów Spółki dla celów rozliczeń podatkowych. Wnioskodawca powołuje w tym miejscu wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008 r. (III SA/Wa 544/08), w którym Sąd orzekł, że opłaty na doradztwo prawne, biznesowe oraz przygotowanie prospektu emisyjnego są kosztami uzyskania przychodów. Mają bowiem bezpośredni związek z działalnością gospodarczą, a ich poniesienie może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów.

Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 26 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2218/07 wskazał, iż przyczyny podwyższenia kapitału zakładowego mogą być różne, przy czym jeżeli spółka jest w stanie wykazać nawet pośredni związek wydatków związanych z emisją akcji z przychodami uzyskiwanymi z działalności gospodarczej, to możliwe jest zaliczenie takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka wskazuje również, iż stanowisko zbieżne z jej poglądem można znaleźć także w przykładach interpretacji podatkowych dokonywanych przez organy podatkowe (np. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Wola z dnia 27 sierpnia 2004 r.).

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 24 stycznia 2011 r. podjął w składzie siedmioosobowym uchwałę (II FPS 6/10) dotycząca kwestii będącej przedmiotem niniejszego pytania. Sąd podzielił wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego na dwie kategorie. Do pierwszej zaliczył nakłady, bez których cała operacja nie byłaby możliwa. W tej grupie znajduje się np. podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty związane z koniecznością odpowiedniego wpisu do rejestru sadowego oraz wynagrodzenie notariusza. Sąd stwierdził, że takie wydatki nie będą mogły być uznane za koszty uzyskania przychodu. Druga kategoria to pozostałe wydatki (o charakterze fakultatywnym), a wiec koszty związane ze sporządzeniem analiz ekonomicznych, honoraria doradców inwestycyjnych, wynagrodzenia prawników, czy np. koszty akcji marketingowych. Te wydatki nie są konieczne, by doszło do podwyższenia kapitału zakładowego, a więc będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Powyższa uchwała podjęta w rozszerzonym składzie Sądu potwierdza słuszność stanowiska Spółki. Niniejsze pytanie dotyczy bowiem właśnie tych fakultatywnych kosztów podwyższenia kapitału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zagadnienie dotyczące podwyższenia kapitału zakładowego spółek akcyjnych zostało uregulowane w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037, ze zm.). Zgodnie z art. 431 § 1 Kodeksu podwyższenie kapitału zakładowego spółek akcyjnych wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) – dalej ustawa – przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Omawiana ustawa nie definiuje przy tym pojęcia przychodu, a jedynie ogranicza się do kazuistycznego wyszczególnienia w art. 12 ust. 1 ustawy wartości majątkowych zaliczanych do tej kategorii. W ustępie 4 powołanego artykułu zawarto natomiast zamknięty katalog przysporzeń majątkowych nieuznawanych za przychody podatkowe. Wśród nich ujęto przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy). Ustawodawca wyraźnie wskazał zatem, że wartości majątkowe wniesione na pokrycie kapitału zakładowego spółki kapitałowej nie stanowią jej przychodu podatkowego. Mają one odrębny charakter z uwagi na cel, któremu służą, t.j. zapewnienie zgromadzenia środków niezbędnych dla jej funkcjonowania.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z treści cytowanej definicji wynika, że dla kwalifikacji prawnej danego wydatku zasadnicze znaczenie ma cel, w jakim został on poniesiony. Podstawową przesłanką uznania go za koszt uzyskania przychodów, jest bowiem istnienie związku przyczynowego pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). Oba rodzaje odnoszą się jednak do konkretnych przychodów w roku podatkowym.

Wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów podlegają zatem koszty wymienione w art. 16 ust. 1 oraz koszty niespełniające warunku celowości wynikającego z treści art. 15 ust. 1 ustawy.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka poniosła wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję nowych akcji i ich upublicznienie.

Przedmiotowe wydatki zostały poniesione przez Wnioskodawcę bezpośrednio w celu dokonania podwyższenia kapitału zakładowego w drodze emisji akcji. Istnieje zatem bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy poniesionymi wydatkami wymienionymi przez Spółkę a jej przychodem na podwyższenie kapitału zakładowego. Treść regulacji art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy wskazuje, że wartości otrzymane na podwyższenie kapitału zakładowego – stanowiące niewątpliwie przysporzenie majątkowe – uznane zostały przez ustawodawcę za wpływy niestanowiące przychodów; wpływy te są neutralne podatkowo. Nie są one efektem „zwykłej” (bieżącej) działalności gospodarczej podatnika, lecz związane są z rozszerzeniem źródła przychodów.

Odnosząc wymienione uwarunkowania prawne do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, że wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego nie można traktować jako koszty uzyskania przychodów, bowiem odnoszą się one do przychodu niestanowiącego przychodu podatkowego zgodnie z cytowanym uprzednio art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy. Oznacza to, że wydatki w sposób wyraźny i bezpośredni związane z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nie spełniają zasadniczego warunku uznania ich za koszty uzyskania przychodów z art. 15 ust. 1, t.j. poniesienia w celu osiągnięcia przychodu podatkowego. Stanowi to element przesądzający o ich kwalifikacji prawnej.

Reasumując, wskazane przez Spółkę koszty doradztwa prawnego, koszty doradztwa finansowego, koszty przygotowania prospektu emisyjnego oraz inne koszty związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem emisji, jako związane z podwyższeniem kapitału zakładowego nie stanowią dla Spółki kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.