INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2011 r. (data wpływu 16 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania dodatków używanych do produkcji klinkieru i cementu– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2011 r. 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania dodatków używanych do produkcji klinkieru i cementu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest producentem klinkieru i cementu. Do realizowanej produkcji cementu używane są m.in. następujące dodatki:

1. Popiół lotny, który jest drobnoziarnistym pyłem o właściwościach pucolanowych, składający się głównie z kulistych zeszkliwionych ziaren, zawierających przede wszystkim SiO2 i Al2O3. Popiół lotny powstaje, jako uboczny produkt spalania pyłu węglowego i biomasy w konwencjonalnych kotłach elektrowni i otrzymywany jest w wyniku elektrostatycznego wytrącania pylastych cząstek z gazów odlotowych. Spółka używa go jako dodatek przeznaczony do produkcji różnych gatunków cementu. Popiół lotny spełniać musi wymagania fizyczno-chemiczne określone w normie PN-EN 197-1-Cement. Skład, wymagania i kryteria zgodności dotyczące cementów powszechnego użytku, a w szczególności:
• strata prażenia nie powinna przekraczać 5,0%,
• zawartość reaktywnego tlenku wapnia – mniejsza niż 5%,
• zawartość reaktywnego dwutlenku krzemu – nie mniej niż 25%.

2. Reagips (gips syntetyczny), który jest produktem ubocznym procesu odsiarczania spalin metodą mokrą wapienną (m.in. w energetyce). Spółka używa go jako dodatek do produkcji cementu, pełniący rolę regulatora czasu wiązania. Musi on spełniać następujące wymagania:
• zawartość CaSO4 x 2H2O min. 90%,
• zawartość CaCO3 + MgCO3 max. 1%,
• zawartość CaSO3 x 1/2 H2O max. 0,5%,
• wilgotność max. 10%,
• pH 6,5-8,0.

3. Żużel wielkopiecowy. W czasie pracy wielkiego pieca do jego górnej części warstwami ładowany jest precyzyjnie przygotowany wsad. Składa się on z koncentratów żelazonośnych o zawartości żelaza przekraczającej 60% topników wapienno-dolomitycznych oraz koksu. Węgiel, spalając się rozgrzewa wsad do temperatury 2000oC. Składniki wsadu topią się. Ciekłe żelazo spływa na dół wielkiego pieca i gromadzi się na jego dnie w tzw. garze. Nad stopionym żelazem, jako lżejsze pływają pozostałe składniki mineralne tworzące żużel. W trakcie okresowych spustów z wielkiego pieca wypływają płynne żelazo i płynny żużel. Surówka żelaza jest kierowana do przetworzenia na stal, natomiast żużel wielkopiecowy przechodzi proces powietrznego chłodzenia lub granulacji. Powietrzno chłodzony żużel wielkopiecowy z uwagi na krystaliczną budowę staje się sztucznym, antropogenicznym materiałem kamiennym. W nowoczesnych hutach w pobliżu wielkiego pieca znajduje się instalacja do granulacji żużla. Ciekły żużel jest gwałtownie schładzany przez zlewanie do koryta z wodą. Kropelki żużla w kontakcie z wodą ulegają szokowi termicznemu, zamykają się, jako nieregularne ziarna o wielkości grubego piasku. Nie mając czasu na krystalizację, ziarna buduje głównie bezpostaciowa, szklista masa, posiadająca silne właściwości wiążące. Skład chemiczny żużla przedstawiony w postaci tlenowej jest następujący: CaO:41% - 47%, MgO:4,4% - 7,5%, SiO2:36% -41%, Al2O3:4,5% - 7,5%, S:0,4%-0,8%, Fe:0,3% - 1,5%, FeO:0,4% - 1,2%, Mn: 0,2% - 1%, Na: 0,3% - 0,6%, K2O: 0,3% -0,6%, C: 0,1% - 0,5%, H2O: 10% - 15%. Mineralogiczne 95% masy żużla budują minerały z grupy melilitu, w skład którego wchodzą glinokrzemiany wapniowe i wapienno-magnezowe. W śladowej ilości występują także ortokrzemiany (lamit, merwinit i monticellit) oraz tlenki metali dwuwartościowych (FeO, CaO, MgO, MnO) i niewielka ilość bezpostaciowego szkliwa. Żużel granulowany jest suszony i mielony do wielkości uziarnienia cementu. Jest on podstawą do komponowania cementów hutniczych w połączeniu z cementem portlandzkim. Dodatek mielonego granulatu (GGBS) zmniejsza szybkość wiązania betonu, jednocześnie obniżając temperaturę generowaną w trakcie tego procesu. Obniżanie temperatury jest istotne w czasie wylewania wielkogabarytowych monolitów betonowych, gdyż skutkuje zmniejszeniem ilości spękań termicznych.
   
   

Przy produkcji klinkieru natomiast używane są:

1. Wysiewki syderytowe, które stanowią pozostałość po wydobyciu syderytowej rudy żelaza. Stosowane są, jako korygujący dodatek żelazonośny w procesie wypału klinkieru. Materiał spełniać musi następujące wymagania: zawartość Fe2O3 –minimum 25%, zawartość wilgoci – maximum 20%.
2. Zużyte opony. Są to opony samochodowe wycofane z eksploatacji. Ze względu na wysoką wartość opałową (co najmniej 25.000 kJ/Mg) stosowane są jako paliwo w procesie wypału klinkieru. Uśredniony skład materiałowy opon dostępny na rynku UE.Materiał opony samochodów osobowych – udział(%), opony samochodów ciężarowych – udział(%): kauczuk 47 45, sadza 21,522, stal 16,525, kord tekstylny 5,5, tlenek cynku 12, siarka 11, dodatki chemiczne 7,55.
3. Paliwa cięte (RDF), które powstają w wyniku obróbki mechanicznej wybranych stałych odpadów innych niż niebezpieczne (m.in. tworzywa sztuczne, papier, guma, drewno, tekstylia, itp.). Paliwa te poddawane są odzyskowi energetycznemu w procesie wypału klinkieru. Muszą one spełniać następujące wymagania jakościowe:
• wartość opałowa 15000 kj/kg,
• zawartość popiołu 35%,
• zawartość siarki całkowitej 3%,
• zawartość chloru 1%,
• granulacja do 30 mm,
• zawartość wilgoci do 10%,
• średnia gęstość usypowa 0,2 Mg/m³ do 0,6Mg/m³.

Dopuszczalne zawartości substancji chemicznych i metali ciężkich w paliwie zastępczym: fluor do 100 ppm, Kadm do 20 ppm, rtęć do 0,5 ppm, tal do 10 ppm, arsen do 10 ppm, kobalt do 50 ppm, nikiel do 50 ppm, antymon do 50 ppm, ołów do 250 ppm, chrom do 250 ppm, miedź do 250 ppm, mangan do 250 ppm, wanad do 250 ppm. Suma As, Co, Ni, Sb, Pb, Cr, Cu, Mn, U<1400.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ww. używane przy produkcji klinkieru i cementu dodatki powinny być traktowane jako złom...

Zdaniem Wnioskodawcy, w dniu 25 lutego 2011 r. Sejm uchwalił ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Wśród zmian, które zostały wprowadzone w wyniku wejścia w życie niniejszej ustawy, całkowicie zmieniły się zasady dotyczące transakcji sprzedaży złomu. Do ustawy o podatku od towarów i usług dodany został art. 17 ust. 1 pkt 7, z którego wynika, że w przypadku transakcji dokonywanej przez podatnika podatku VAT, który nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego, na rzecz innego podatnika (a więc dostawy dokonywanej pomiędzy przedsiębiorcami), której przedmiotem będzie złom (towar, którego nie można uznać za używany), zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT będzie nabywca. Regulacja ta stanowi wyjątek od zasady, zgodnie z którą podatek z tytułu dostawy na terytorium kraju rozlicza sprzedawca. Sprzedawca złomu (będący podatnikiem VAT) nie będzie rozliczał podatku należnego z tytułu ww. transakcji. Będzie on jednak zobowiązany do wystawienia faktury VAT, przy czym na fakturze takiej nie będą umieszczane informacje dotyczące stawki i kwoty podatku. Do rozliczenia transakcji zobowiązany będzie nabywca złomu. Podmiot ten, na podstawie znowelizowanego art. 106 ust. 7 ustawy, będzie wystawiał faktury wewnętrzne, z których wynikała będzie kwota podatku należnego z tytułu danej transakcji. Kwota ta będzie jednocześnie stanowiła dla nabywcy złomu kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług). Ponieważ ustawodawca nie określił pojęcia złomu do celów opodatkowania, powstał problem, co należy uznać za złom. Definicja słownikowa jest dość szeroka: „niepotrzebne, zużyte przedmioty metalowe, pojazdy, maszyny lub odpady poprodukcyjne zbierane jako surowiec wtórny”. Jednak zgodnie z art. 199 Dyrektywy 2006/1212/WE Rady (wejście w życie w październiku 2011 r. , ale już obecnie stosowana pomocniczo w interpretacjach), państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik – odbiorca następujących transakcji: dostawy zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 6 do Dyrektywy.

Między innymi określono w załączniku, iż złom stanowi:

1. dostawa odpadów żelaznych i nieżelaznych, złomu oraz zużytych materiałów, w tym półproduktów będących wynikiem przetwarzania, wytwarzania lub stapiania metali żelaznych nieżelaznych oraz ich stopów,
2. dostawa pozostałości i innych materiałów przetwarzalnych składających się z metali żelaznych i nieżelaznych ich stopów, żużlu, popiołu, zgorzeliny, i pozostałości przemysłowych zawierających metale lub ich stopy, a także świadczenie usług polegających na selekcji, cięciu, rozdrabnianiu i prasowaniu tych produktów,
3. dostawa oraz określone usługi polegające na przetwarzaniu, związane z odpadami żelaznymi i nieżelaznymi, jak również ze ścinkami, złomem odpadami oraz materiałami zużytymi i przetwarzalnymi składającymi się ze stłuczki, szkła, papieru, tektury i kartonu, szmat, kości, skóry, sztucznej skóry, pergaminu, skór surowych, ścięgien, szpagatu, wyrobów powroźniczych, lin, kabli, gumy i plastiku.
   
   

Reagując na wątpliwości podatników Ministerstwo Finansów wydało niewiążącą interpretację: „z uwagi na to, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia złomu mając na uwadze wykładnie historyczną oraz językową należy przez to rozumieć złom metali, w tym złom stalowy (wsadowy i niewsadowy), żeliwny i metali nieżelaznych. W pojęciu tym mieści się również złom metali szlachetnych. Pojecie złomu nie obejmuje, zatem m.in. zużytych baterii, akumulatorów i pojazdów.” Niejasna definicja złomu stwarza zagrożenie dla Spółki nabywającej żużel, popiół lotny, reagips, wysiewki syderytowe a także zużyte opony i paliwo kawałkowe, w przypadku gdyby zostały jednak uznane za złom – Spółka powinna wówczas dokonać samoopodatkowania podatkiem VAT nabycia ww. dodatków i paliw alternatywnych, a dostawcy winni wystawiać faktury bez podatku.

Biorąc pod uwagę przedstawioną w interpretacji Ministra Finansów wykładnię historyczną oraz językową, Zdaniem Wnioskodawcy zarówno żużel, popiół lotny, reagips, wysiewki sterydowe a także zużyte opony i paliwo kawałkowe nie stanowią złomu w rozumieniu ustawy o VAT. Przedmiotem odwrotnego opodatkowania powinien być jedynie złom stalowy, żeliwny i metali szlachetnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, o czym stanowi art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2011 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające złom, jeżeli dokonującym jego dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2.

W świetle art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Z kolei, na podstawie dodanego z dniem 1 kwietnia 2011 r. ww. ustawą z dnia 18 marca 2011 r. przepisu art. 17 ust. 7, przepisy ust. 1 pkt 7 i 8 stosuje się, jeżeli nabywcą lub usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15.

Ustawodawca, na potrzeby stosowania ww. art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, nie odwoływał się w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. do 30 czerwca 2011 r. do klasyfikacji statystycznych, celem identyfikacji danej czynności.

Przyjęte od dnia 1 kwietnia 2011 r. regulacje wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług, wprowadzają mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego dokonywana jest dostawa złomu. Kluczową kwestią zatem, dla celów stosowania tej normy prawa, jest ustalenie, czy dany towar mieści się w pojęciu złomu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., nie definiują pojęcia złomu. Natomiast kierując się wykładnią historyczną i celowościową omawianej normy prawa (art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy) na potrzeby jej stosowania, wskazać należy, iż przez złom należy rozumieć złom metali, w tym złom stalowy (wsadowy i niewsadowy), żeliwny i metali nieżelaznych, jak również złom metali szlachetnych. Wskazaną regulacją art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy należy również objąć obrót zużytymi akumulatorami ołowianymi lub ich częściami, zaliczanymi, zgodnie z normą europejską nr PN-EN 14057:2003, mającą status Polskiej Normy, do złomu.

Z kolei, w słowniku języka polskiego (Współczesny Słownik Języka Polskiego, Tom II, Wydawnictwo Langenscheidt Polska Sp. z o.o.) znajduje się definicja złomu, a także definicja odpadu, co wskazuje jednoznacznie, że nie są to pojęcia tożsame. Jak wynika z tych definicji, złom to zużyte, zniszczone przedmioty metalowe, także odpady produkcyjne przeznaczone do ponownego przetopienia w hutach jako surowiec wtórny; odłamany, odłupany kawał czegoś (s. 1075), a odpady to części materiału, surowca zostające podczas produkcji czegoś, niekiedy dalej wykorzystywane w produkcji ubocznej, wtórnie przerabiane itp. (s. 2205).

Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 1243 ze zm.), odpady oznaczają każdą substancję lub przedmiot należący do jednej z kategorii, określonych w załączniku nr 1 do ustawy, których posiadacz pozbywa się, zamierza pozbyć się lub do ich pozbycia się jest obowiązany. W poz. 1 załącznika nr 1 do tej ustawy ustawodawca wymienił pozostałości z produkcji lub konsumpcji, niewymienione w pozostałych kategoriach.

Powyższe, w ocenie tut. organu, prowadzi do konkluzji, że pojęcia odpad i złom nie są tożsame. Kierując się wykładnią historyczną przepisów w zakresie podatku od towarów i usług oraz ustawą o odpadach, należy przyjąć, że od 1 kwietnia 2011 r. do 30 czerwca 2011 r. wskazane pojęcia „odpadu” i „złomu” należy rozróżnić, co jednakże nie wyklucza, że w związku z nowelizacją od dnia 1 lipca 2011 r. ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa definiuje pojęcia złomu poprzez zawarcie listy towarów uznanych za złom dla potrzeb art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy – wprowadzenie załącznika nr 11 do ustawy), niektóre kategorie odpadów mogą zawierać się w pojęciu złomu.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Spółka do produkcji klinkieru i cementu nabywa i używa następujących dodatków: popiołu lotnego, reagipsu, żużlu wielkopiecowego, wysiewek syderytowych, zużytych opon, paliw ciętych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, jak również przedstawiony we wniosku stan faktyczny sprawy, stwierdzić należy, iż w okresie od 1 kwietnia 2011 r. do 30 czerwca 2011 r. regulacja art. 17 ww. ustawy o podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do dokonywanego nabycia przedmiotowych dodatków. W tym przypadku bowiem z okoliczności sprawy nie wynika, aby przedmiotem nabycia był złom, lecz – jak wskazano we wniosku – popiół lotny, reagips, żużel wielkopiecowy, wysiewki syderytowe, zużyte opony, paliwa cięte, które stanowią surowiec do produkcji cementu i klinkieru.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Należy zaznaczyć iż, od dnia 1 lipca 2011 r., na mocy art. 1 pkt 7 lit. a) ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 134, poz. 780) przepis art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, otrzymał następujące brzmienie: podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2.

W załączniku nr 11 wymieniono towary, jednocześnie identyfikując je na podstawie symbolu PKWiU.

Tak więc, zaznaczyć należy, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r. istotna jest klasyfikacja towaru.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.