INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.), uzupełniony w dniu 24 maja 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do wynagrodzenia otrzymanego w związku z rozłożeniem na raty płatności dotyczącej sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 24 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do wynagrodzenia otrzymanego w związku z rozłożeniem na raty płatności dotyczącej sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Osoba fizyczna nabyła od Gminy działkę gruntu w celu poprawienia warunków zagospodarowania posiadanej przez siebie nieruchomości. Sprzedaż nastąpiła w trybie bezprzetargowym. Cena działki została rozłożona na dziesięć rat rocznych. Według ustaleń umowy sprzedaży, pierwsza rata została zapłacona przed zawarciem umowy notarialnej. Rozłożona na raty niespłacona części ceny podlega oprocentowaniu przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli, stosowanej przez Narodowy Bank Polski, obowiązującej w dniu zapłaty raty. Do każdej raty wraz z należnym oprocentowaniem doliczany będzie 22% podatek. Zawarcie umowy notarialnej nastąpiło w dniu 26 czerwca 2008 r. W latach 2009 i 2010 nabywcy uiścili należne raty z tytułu nabycia działki, do których doliczony został 22% podatek. Czynność rozłożenia na raty płatności z tytułu sprzedaży gruntu sklasyfikowana jest na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako pozostałe usługi udzielania kredytów (z wyłączeniem udzielanych przez instytucje, gdzie indziej niesklasyfikowane).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do raty za bieżący rok, która powinna być zapłacona do dnia 31 maja 2011 r., należy doliczyć podatek w nowej stawce procentowej wynoszące 23%, czy podatek od towarów i usług powinien być naliczony w stawce określonej w umowie sprzedaży w 2008 r. i nadal wynosić 22%

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek od towarów i usług powinien być naliczony w stawce określonej w umowie sprzedaży w 2008 r. i do raty za 2011 r. powinien być doliczony w 22% stawce. Dostawa towaru, czyli sprzedaż działki, nastąpiła w 2008 r., zatem czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatkiem od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 5a ustawy, wprowadzonym art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianach ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) i obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (…).

Jak stanowi art. 70 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. z 2004 r. Dz. U. Nr 261, poz. 2603 ze zm.), cena nieruchomości sprzedawanej w drodze bezprzetargowej lub w drodze rokowań, o których mowa w art. 37 ust. 2 i 3 oraz w art. 39 ust. 2, może zostać rozłożona na raty, na czas nie dłuższy niż 10 lat. Wierzytelność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w stosunku do nabywcy z tego tytułu podlega zabezpieczeniu, w szczególności przez ustanowienie hipoteki. Pierwsza rata podlega zapłacie nie później niż do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości, a następne raty wraz z oprocentowaniem podlegają zapłacie w terminach ustalonych przez strony w umowie. Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, rozłożona na raty niespłacona część ceny podlega oprocentowaniu przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli stosowanej przez Narodowy Bank Polski.

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, w myśl ust. 10 powołanego wyżej artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina w drodze bezprzetargowej dokonała zbycia nieruchomości. W dniu 26 czerwca 2008 r. został podpisany akt notarialny przenoszący własność nieruchomości. Płatność z tytułu sprzedaży została rozłożona na 10 rat - płatnych w terminie do 31 maja każdego roku. Rozłożona na raty niespłacona część ceny podlega oprocentowaniu przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli stosowanej przez Narodowy Bank Polski w dniu zapłaty raty. Czynność rozłożenia na raty płatności z tytułu sprzedaży nieruchomości sklasyfikowana została na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako pozostałe usługi udzielania kredytów (z wyłączeniem udzielanych przez instytucje, gdzie indziej nie sklasyfikowane)

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny należy zauważyć, że mamy do czynienia z dwiema transakcjami – dostawą towaru (nieruchomości) oraz usługą rozłożenia płatności na raty. Skoro dostawa nieruchomości nastapiła w 2008 r., niezależnie od tego, że płatność z tego tytułu została nabywcy rozłożona na raty, obowiązek podatkowy z tytułu tej transakcji powstał w 2008 r., zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy (jeżeli nieruchomość była niezabudowana) lub zgodnie z ust. 10 tego artykułu (jeżeli obejmowała również budynek) od całe wartości transakcji (art. 29 ust. 1 ustawy). Wobec powyższego raty otrzymane po zwarciu aktu notarialnego od nabywcy nie podlegają opodatkowaniu. Odrębną kwestię stanowią należne odsetki pobierane przez Gminę, które są ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez wpłacającego (nabywcę nieruchomości) w postaci rozłożenia na raty zapłaty należnej kwoty - ceny sprzedaży. Tym samym pobierane przez Gminę odsetki są wynagrodzeniem za ww. świadczenie wykonywane na rzecz nabywcy przedmiotowej nieruchomości. W związku z powyższym należy uznać, iż mamy do czynienia – w świetle regulacji zawartych w powołanym wyżej art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – z odpłatnym świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 powołanej ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 1 pkt 8 lit. a) nowelizacji z dnia 29 października 2010 r., uchyla się – z dniem 1 stycznia 2011 r. – art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41. Tym samym załącznik nr 4 do ustawy, który zawierał wykaz usług zwolnionych od podatku poprzez ich odwołanie do odpowiedniego symbolu PKWiU, został zastąpiony przez ustawodawcę ujęciem opisowym, którego zakres określono wykorzystując przepisy prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 38-41, regulujących zwolnienia od podatku działalności finansowej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku m.in.:

• usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 38);
• usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 39);
• usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (pkt 40);
• usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie (pkt 41).

Powyższe zwolnienie stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 13).

Z art. 43 ust. 14 wynika, że przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Natomiast z art. 43 ust. 15 ustawy wynika, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2. usług doradztwa;
3. usług w zakresie leasingu.

Z kolei stosownie do zapisu art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1. tytuł prawny do towarów;
2. tytuł własności nieruchomości;
3. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4. udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5. prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż skoro – jak wynika z treści wniosku – czynność rozłożenia na raty kwoty należnej z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości jest usługą, sklasyfikowaną według PKWiU, jako pozostałe usługi udzielania kredytów (z wyłączeniem udzielanych przez instytucje, gdzie indziej niesklasyfikowane), to jej świadczenie w 2011 r. podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo należy wskazać, iż przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości opodatkowania przez Gminę rat i odsetek płatnych przez nabywcę w latach 2009 i 2010, gdyż w tym zakresie Gmina nie przedstawiła swojego stanowiska oraz nie zadała pytania.

Interpretacja dotyczy przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.