INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 8 marca 2011 r. (data wpływu 18 marca 2011 r.) dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu ubytków wyrobów akcyzowych powstałych w toku przemieszczania tych wyrobów w procedurze zawieszenia pobory akcyzy - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku akcyzowego w zakresie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu ubytków wyrobów akcyzowych powstałych w toku przemieszczania tych wyrobów w procedurze zawieszenia pobory akcyzy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej m.in. na produkcji wyrobów energetycznych oraz obrocie tymi wyrobami, wyprowadza ze składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wyroby energetyczne z wykorzystaniem systemu EMCS. W przypadku stwierdzenia przez odbierającego w raporcie odbioru (komunikat IE 818) niedoboru (ponadnormatywnych ubytków) wyrobów akcyzowych, zachodzi konieczność określenia momentu powstania zobowiązania podatkowego z tytułu stwierdzenia ubytków przekraczających określone przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w opisanym stanie faktycznym prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, dla wysyłek w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, realizowanych z wykorzystaniem systemu EMCS, dniem zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkującego powstaniem - po stronie wysyłającego zobowiązania podatkowego z tytułu stwierdzenia ponadnormatywnego ubytku wyrobów akcyzowych jest dzień otrzymania przez wysyłającego komunikatu IE 818...

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Zainteresowanego, w świetle dyrektywy Rady 2008/118/WE, każde państwo członkowskie określa własne zasady i warunki ustalania strat wyrobów akcyzowych. Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy (skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego) następuje z dniem powstania ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia, a gdy nie można ustalić tego dnia - z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia. Spółka wskazuje, iż w praktyce obrotu wyrobami akcyzowymi dzień powstania ubytków wyrobów akcyzowych jest możliwy do jednoznacznego ustalenia po zakończeniu rozładunku, przy czym wysyłający zostaje poinformowany (o fakcie stwierdzenia niedoboru) w momencie doręczenia wysyłającemu dokumentu opisującego tenże niedobór. W aktualnym stanie prawnym, przy wykorzystaniu systemu EMCS, w systemowym raporcie odbioru (komunikat IE 818) odbierający wpisuje datę przybycia wyrobów akcyzowych (wg terminologii stosowanej przez wskazaną dyrektywę jest to data przyjęcia dostawy wyrobów), która po pierwsze - nie jest tożsama z datą rozładunku wyrobów i stwierdzenia niedoborów, po drugie - data ta jest znana wysyłającemu dopiero po otrzymaniu przez niego z systemu EMCS raportu odbioru, czyli komunikatu IE 818. Mając na uwadze treść cytowanego przepisu ustawy o podatku akcyzowym oraz zasady funkcjonowania i obsługi systemu EMCS, Spółka stoi na stanowisku, iż momentem powstania „obowiązku podatkowego” (w przypadku powstania ubytku ponadnormatywnego) dla wysyłek realizowanych w systemie EMCS jest dzień otrzymania przez wysyłającego raportu odbioru (komunikatu IE 818).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), dalej zwanej ustawą, „System” to - krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi przemieszczania wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w szczególności do przesyłania e-AD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-AD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 684/2009 z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie wykonania dyrektywy Rady 2008/118/WE w odniesieniu do skomputeryzowanych procedur przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (Dz. Urz. UE L 197 z 29.07.2009, str. 24).

Z kolei w myśl art. 2 pkt 20 lit. a ustawy, ubytki wyrobów akcyzowych to wszelkie straty wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych.

Wskazać także należy, iż zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20.

W myśl art. 21 ust. 2 ustawy w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru, obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej - za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

Z kolei zgodnie z treścią przepisów art. 21 ust. 9 ustawy w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych przekraczających normy dopuszczalnych ubytków, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, oraz całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, z wyłączeniem ubytków i całkowitego zniszczenia, o których mowa w art. 30 ust. 3, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać deklarację podatkową, obliczać oraz wpłacać akcyzę za dzienny okres rozliczeniowy, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek lub powstało całkowite zniszczenie.

Co do zasady, w myśl art. 41a ust. 1 pkt 1 ustawy, przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy rozpoczyna się z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego w przypadkach, o których mowa w art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. b i c oraz ust. 2 pkt 1-9. Natomiast, zgodnie z treścią art. 41a ust. 2 pkt 1 ustawy, przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy kończy się z chwilą odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający w przypadkach, o których mowa w art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. b i pkt 2 lit. a i c oraz ust. 2 pkt 1, 2, 6-9, pkt 10 lit. a-c i pkt 11 lit. a-c.

Stosownie do art. 42 ust. 1 pkt 6 ustawy, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 - z dniem powstania ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia, a gdy nie można ustalić tego dnia - z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca wysyła do swoich kontrahentów produkowane przez siebie wyroby akcyzowe wykorzystując w tym celu obrót z zastosowaniem procedury zwieszenia poboru akcyzy. W toku tego obrotu powstają ubytki ponadnormatywne tych wyrobów. Zatem, nie są to ubytki powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej. Od swoich dostawców Zainteresowany otrzymuje poprzez system teleinformatyczny służący do obsługi przemieszczania wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy raport odbioru, w którym zawarte są dane o stwierdzonym przez kontrahenta (nie przez uprawniony organ) przy rozładunku towaru niedoborze wyrobów akcyzowych. Wątpliwości Spółki dotyczą momentu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w następstwie czego chwili powstania zobowiązania podatkowego z tytułu ubytków wyrobów akcyzowych. Spółka stoi na stanowisku, iż momentem powstania zobowiązania podatkowego, w przypadku powstania ubytku ponadnormatywnego, dla wysyłek realizowanych w systemie EMCS jest dzień otrzymania przez wysyłającego raportu odbioru (komunikatu IE 818).

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny i wskazane przepisy prawa należy stwierdzić, iż ubytki dostarczanych przez Spółkę wyrobów akcyzowych mogły powstać, co do zasady, w czasie stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, jeśli nie stwierdzono ich wcześniej, to wystąpiły one najpóźniej z chwilą zakończenia tej procedury. Zasadą jest także, że zakończenie wymienionej procedury w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych następuje z chwilą ich powstania, wówczas bowiem uważa się, że wyroby akcyzowe zostały skierowane do konsumpcji. Należy także wskazać, iż często nie jest możliwe precyzyjne określenie momentu powstania ubytków, które zaistniały podczas ich transportu do odbiorcy. Stąd należy przyjąć, iż w opisanym przypadku, gdy stwierdzenia zaistnienia ubytków (niedoborów) dokona dopiero odbiorca towaru, a uprawniony organ nie ustali faktycznego innego dnia powstania ubytków w toku właściwego postępowania, to przyjąć należy, iż ubytki wyrobów akcyzowych związanych z tym transportem, powstają w chwili zakończenia procedury poboru akcyzy, czyli w dniu przyjęcia przesyłki przed odbiorcę wyrobów akcyzowych.

Jak trafnie zauważył Wnioskodawca, w raporcie odbioru (komunikat IE 818) kontrahent Spółki ma obowiązek wpisać datę przyjęcia przesyłki, a nie datę rozładunku towaru, czy też dzień stwierdzenia przez niego ubytku wyrobów akcyzowych. Data przyjęcia przesyłki oznacza jednocześnie moment zakończenia stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w związku z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych. Zatem, przyjmuje się, że ubytki wyrobów akcyzowych stwierdzone podczas rozładunku towaru powstały faktycznie najpóźniej z chwilą ich odbioru przez kontrahenta (w toku stosowania tej procedury), a nie później np. podczas ich rozładunku. Powyższe znajduje potwierdzenie w treści uregulowań rozporządzenia Komisji (WE) nr 684/2009. W treści załącznika I „Komunikaty elektroniczne stosowane do celów przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy” – Noty wyjaśniające, w ramach wyjaśnień dotyczących sposobu wypełnienia komunikatu „RAPORT Odbioru/Wywozu” wskazano, iż wypełniając datę przybycia wyrobów akcyzowych należy wskazać datę zakończenia przemieszczenia. Wskazano także, iż przemieszczanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy kończy się, co do zasady, w momencie gdy odbiorca przyjął dostawę wyrobów akcyzowych.

Zatem, w ocenie tutejszego organu, procedura zawieszenia poboru akcyzy, w opisanym stanie faktycznym, w stosunku do ubytków wyrobów akcyzowych powstałych w toku przemieszczania wyrobów akcyzowych kończy się z chwilą odbioru przesyłki. Fakt późniejszego stwierdzenia faktycznej ilości ubytków, np. podczas rozładunku towaru, nie ma wpływu na dzień zakończenia procedury i moment powstania zobowiązania podatkowego z tytułu ubytków. Wobec powyższego, zobowiązanie podatkowe z tytułu ubytków, w tym ubytków ponadnormatywnych, powstało w przedstawionym stanie faktycznym z dniem zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy w dniu odbioru wyrobów akcyzowych wskazanym przez kontrahenta Spółki w raporcie odbioru.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.