INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2011r. (data wpływu 13 maja 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 czerwca 2011r. (data wpływu 1 lipca 2011r.) oraz pismem z dnia 8 sierpnia 2011r. (data wpływu 17 sierpnia 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentowania sprzedaży ciągłej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2011r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 29 czerwca 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentowania sprzedaży ciągłej. Ponadto ww. niosek został uzupełniony pismem z dnia 8 sierpnia 2011r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 2 sierpnia 2011r. znak: IBPP3/443-555/11/KO.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny:

Spółka w ramach prowadzonej działalności zajmuje się dystrybucją dodatków paszowych. W związku z prowadzoną działalnością Spółka dokonuje sprzedaży towarów, zarówno dla kontrahentów krajowych jak i zagranicznych.

Spółka w dniu 8 marca 2011r. zawarła umowę o ustanowienie składu magazynowego. W ramach tej umowy Spółka dostarcza do składu swoje produkty - dodatki paszowe. Wyłącznym właścicielem towarów będących w składzie jest Spółka, która może m.in. w sposób swobodny dokonywać przesunięć towarów do magazynu centralnego lub innych magazynów Spółki.

W ramach zawartej umowy postanowiono, iż obsługą składu zajmować będzie się najemca nieruchomości, w której skład został ustanowiony. Podmiot obsługujący skład wyznaczy jednego ze swoich pracowników jako osobę odpowiedzialną za prowadzenie składu i będzie zobowiązany do przyjmowania towarów i wydawania ich klientom Spółki, dokładnie przez nią określonym, w ilościach zgodnych z wystawionymi dokumentami (fakturami i inne), a także będzie zobowiązany do dokonywania innych czynności takich jak przygotowywanie składu do remanentu rocznego.

Spółka, jako wyłączny właściciel towarów będących w składzie, ma prawo przeprowadzić kontrolę składu magazynowego, kontrolę bieżącej obsługi składu, ma prawo wstępu do pomieszczeń składu, wglądu do wszelkiej dokumentacji związanej z jego obsługą w tym raportów przyjęć, raportów sprzedaży i ewidencji stanów magazynowych.

Jako iż, podmiot prowadzący skład jest również stałym klientem Spółki, na rzecz którego Spółka realizuje w sposób cykliczny i ciągły dostawy różnych rodzajów dodatków paszowych, ma on prawo pobierać towary na własne potrzeby w ramach prowadzonej przez siebie w sposób ciągły działalności gospodarczej. Pobrania towarów następują w sposób powtarzalny i regularny, wynikający z potrzeb cyklu produkcyjnego, stosowanego u przedmiotowego klienta. Dochodzi tu do rzeczywistego i regularnego pobierania towarów, których ilość jest możliwa do wykazania dopiero po zakończeniu okresu rozliczeniowego, czyli zgodnie z umową po zakończeniu miesiąca.

Zobowiązanie Spółki polega na stałym i ciągłym zapewnieniu odpowiedniej ilości towarów w magazynie tak aby możliwe było regularne, nieustanne pobieranie ich przez Klienta, którego potrzeby wynikają z cyklu produkcyjnego, odbywającego się w sposób ciągły i nieustanny.

Do 5-tego dnia każdego kolejnego miesiąca kontrahent przesyła do Spółki zestawienie wyrobów pobranych ze składu w miesiącu poprzednim. W zestawieniu tym podaje m.in. ilość i rodzaj pobranego towaru. Na podstawie przesłanego zestawienia Spółka wystawia na kontrahenta fakturę VAT.

Pismem z dnia 29 czerwca 2011r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny w następujący sposób:

Towar z magazynu wydaje prowadzący skład, czyli najemca. Najemca wydaje towar zarówno innym klientom Spółki jak i pobiera towar dla własnych potrzeb. W trakcie miesiąca Spółka nie wie, nie posiada informacji jaka ilość towaru jest wydana z magazynu przez najemcę. Obsługą i wydawaniem towarów zajmuje się wyłącznie najemca i w trakcie trwania miesięcznego okresu rozliczeniowego nie informuje on Spółki jaka ilość towarów jest wydawana z magazynu. Dopiero po zakończeniu danego miesiąca, do 5 dnia następnego miesiąca przesyła do Spółki zestawienie jaka ilość i rodzaj towarów została w danym miesiącu pobrana z magazynu, a tym samym o jaką ilość i rodzaj towarów Spółka musi uzupełnić zapas w magazynie. Po otrzymaniu zestawienia Spółka fakturuje wyłącznie najemcę.

Pismem z dnia 8 sierpnia 2011r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny w następujący sposób:

Zgodnie z § 1 umowy kontrahent jest najemcą nieruchomości położonej w Z., w której Spółka ustanowiła skład magazynowy.

Zgodnie z § 2 zatytułowanym: Własność dodatków paszowych, w ust. 1 postanowiono, iż jedynym i wyłącznym właścicielem dodatków paszowych L znajdujących się na ustanowionym składzie jest dostawca (tj. zgodnie z zapisami umowy Spółka).

W § 2 ust. 2 postanowiono, iż dostawca (Spółka) może w sposób swobodny (na podstawie wystawionych dokumentów np. przesunięcia towarów do magazynu centralnego lub innych magazynów dostawcy) dysponować dodatkami paszowymi L znajdującymi się w ustanowionym składzie z zastrzeżeniem konieczności obecności osób odpowiedzialnych za prowadzenie ustanowionego składu w imieniu dostawcy.

Zgodnie z § 4 wszelkie czynności związane z obsługą składu magazynowego bierze na siebie kontrahent, a szczególności:

1. przyjmowanie dodatków paszowych z dokumentami dostaw,
2. wydawanie dodatków paszowych podmiotom trzecim tylko i wyłącznie na podstawie wystawionych przez dostawcę na dany podmiot faktur VAT lub innych dokumentów dostawcy polecających wydanie towaru,
3. wydawanie dodatków paszowych w ilościach zgodnych z wystawionymi dokumentami,
4. przygotowywanie składu do remanentu rocznego, lub innych o których dostawca powiadomi kontrahenta z 7-dniowym wyprzedzeniem,
5. sporządzenie raz na kwartał spisu z natury aktualnych stanów magazynowych,
6. wciąganie w ewidencję stanów magazynowych składu towarów zgodnie z dokumentami dostaw,
7. korygowanie ewidencji stanów składu na podstawie dokumentów przesunięcia towaru do centralnego magazynu lub innych magazynów dostawcy.
8. przesyłanie do dostawcy (Spółki) raz na miesiąc wydruków raportów przyjęć i sprzedaży za dany miesiąc oraz wydruku aktualnego stanu magazynowego.
   
   

Zgodnie z § 5 umowy, Kontrahent zobowiązany jest do wytypowania osoby odpowiedzialnej za prowadzenie składu oraz za wykonywanie obowiązków przewidzianych w umowie. Kontrahent udzieli osobie odpowiedzialnej za prowadzenie składu stosownego pełnomocnictwa.

Zgodnie z § 5 ust. 4 Kontrahent zobowiązuje się do wydawania ze swojego składu na zlecenie dostawcy dodatków paszowych podmiotom trzecim wskazanym przez dostawcę. Z chwilą przyjęcia na skład magazynowy dodatków paszowych kontrahent przyjmuje na siebie pełną odpowiedzialność za ich utratę, zniszczenie lub pogorszenie oraz za wszelkie szkody i niesprawiedliwości związane z niewłaściwym prowadzeniem składu magazynowego. Kontrahent umożliwi dostawcy na każde jego żądanie, przeprowadzenie kontroli składu magazynowego oraz kontroli bieżącej obsługi tego składu przez kontrahenta, w tym w szczególności: umożliwi mu wstęp do pomieszczeń składu magazynowego, udostępni mu wszelką dokumentację związaną z obsługą składu magazynowego (w tym: dokumenty i raporty przyjęć, dokumenty i raporty sprzedaży, ewidencje stanów magazynowych, itp.), udzieli mu wszelkich informacji związanych z prowadzeniem składu magazynowego.

Zgodnie z zapisami § 2 pkt 3 dostawca (Spółka) traci prawo do dysponowania dodatkami paszowymi L znajdującymi się na ustanowionym składzie lub tą ich częścią, na którą zostanie wystawiona faktura.

Zapis ten Wnioskodawca interpretuje, iż przeniesienie własności do rozporządzania towarami jak właściciel następuje w momencie wystawienia faktury.

W § 5 ust. 4 umowa przewiduje, że kontrahent zobowiązuje się do wydawania ze swojego składu dodatków paszowych L podmiotom trzecim, wskazanym przez dostawcę. Do tej pory jednak żadne podmioty trzecie nie były przez Spółkę fakturowane i na chwilę obecną Spółka nie zamierza korzystać z takiej możliwości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawy dokonywane przez Spółkę, w ramach zawartej z kontrahentem umowy, można uznać za sprzedaż o charakterze ciągłym, na podstawie § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 Nr 68, poz. 360), a w związku z tym czy Spółka postępuje w sposób prawidłowy potwierdzając dostawy dokonane w danym miesiącu jedną fakturą wystawioną, zgodnie z § 9 ust 2 ww. rozporządzenia, do siódmego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostaw...

Ww. pytanie dotyczy umowy ustanowienia składu magazynowego z dnia 8 marca 2011r.

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawy dokonywane przez Spółkę należy uznać za sprzedaż o charakterze ciągłym, o której mowa w § 5 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia, a tym samym Spółka postępuje prawidłowo dokumentując dostawy zgodnie z § 9 ust 2 rozporządzenia, a więc jedną zbiorczą fakturą wystawioną do siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży. Wobec braku w przepisach podatkowych definicji sprzedaży ciągłej, należy odnieść się do definicji sprzedaży zawartej w art. 2 ust 22 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54. poz. 535 ze zm.) - zwaną dalej ustawą o VAT - zgodnie z którym za sprzedaż uznaje się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Przepisy nie stanowią wyraźnie, iż sprzedaż ciągła dotyczy wyłącznie świadczenia usług. Ponadto w literaturze często można spotkać przykłady, które wskazują na ciągły charakter dostaw towarów, takich jak np. dostawa pieczywa czy warzyw do sklepów, zgodnie z zamówieniami składanymi przez cały miesiąc przez nabywcę.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia ciągłości ani w ustawie o VAT ani w aktach wykonawczych. Należy więc, definiować je w oparciu o wykładnię językową tego terminu. Zgodnie z Uniwersalnym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Tom 1, str. 453) pojęcie ciągły definiowane jest jako: „dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stały, systematycznie się powtarzający".

W celu określenia świadczenia ciągłego, należy odwołać się do regulacji prawa cywilnego. W doktrynie prawa cywilnego za świadczenie takie, uważa się świadczenie, które polega na określonym, stałym zachowaniu się dłużnika w czasie trwania zobowiązania (Z. Radwański, A. Olejniczak, Zobowiązania- część ogólna, CH Beck 2005, str. 50).

Zobowiązanie o charakterze ciągłym, oznacza więc zobowiązanie, którego istota polega na trwałości stosunku cywilnoprawnego i roli czasu w tym stosunku. Zobowiązanie ciągłe trwa przez cały okres obowiązywania umowy i nie może zostać wypełnione inaczej niż przez upływ czasu, na jaki umowa została zawarta. Istotne jest tu powtarzanie się kolejnych świadczeń w określonych odstępach czasu. Świadczenie o charakterze ciągłym składa się z pewnych następujących po sobie czynności, o ile tworzą razem funkcjonalną całość, która ma do siebie to, że trwa w czasie. Ponadto, w świadczeniu ciągłym trudno jest wyróżnić odrębne czynności, gdyż takie świadczenie trwa stale. Stan jego realizacji trwa przez określony okres. Nie możność jednorazowego wykonania świadczenia o charakterze ciągłym powinna wynikać z rodzaju czynności.

Warunek ten jest spełniony przez Spółkę, gdyż jej zobowiązanie trwa w dokładnie określonym przedziale czasu i dopiero po jego zakończeniu możliwe jest fizyczne rozliczenie zakresu zrealizowanej dostawy (ilości pobranych produktów). Zgodnie z umową jest to okres miesięczny. W tym czasie Spółka jest zobowiązana do rzeczywistej, stałej, powtarzalnej i regularnej dostawy towarów.

W przedmiotowej sprawie dostawa towaru na rzecz klienta dokonywana jest cyklicznie, w regularnych odstępach czasu, co wynika z charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez klienta. Taka dostawa z kolei pozwala klientowi na sprawną organizację procesu zarządzania zapasami oraz zachowanie ciągłości zaopatrzenia i produkcji.

Istotą świadczenia Spółki jest nie tylko dostawa określonych towarów i zobowiązanie do ciągłych i terminowych dostaw, ale ich rzeczywiste dokonanie. Spełnienie tego świadczenia umożliwia m.in. ustanowienie składu magazynowego. Potwierdzają to również harmonogramy zamówień otrzymywane przez Spółkę, z których jednoznacznie wynika, iż klient zainteresowanym jest ciągłym zaspokajaniem jego potrzeb zaopatrzeniowych.

Należy pamiętać, że klient prowadzi działalność w branży produkcyjnej, rolno-spożywczej, gdzie jakiekolwiek przestoje w oczekiwaniu na dostawę produktów mogą generować duże straty. W branży takiej cykl produkcyjny odbywa się nieustannie, stąd też dostawy produktów następują w sposób ciągły, powtarzający się i regularny, aby zapewnić ten prawidłowy cykl produkcyjny. Specyfika branży, w której działa klient wyraźnie potwierdza, iż zapewnienie ciągłości współpracy stanowi ważny element relacji między Spółką a jej klientem. Dostawy towarów z magazynu ustanowionego w nieruchomości, której najemcą jest klient umożliwiają takie stałe zaspokojenie potrzeb klienta. Istotnym elementem dostaw Spółki jest zarówno czynnik czasu jak również ich częstotliwość oraz regularność, co zdaniem Wnioskodawcy kwalifikuje te dostawy do sprzedaży o charakterze ciągłym.

Powyższe potwierdzają także interpretacje organów skarbowych:

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 10 października 2008r. (sygn. IPPP1-443-1369/08-2/JL) wskazał, iż „w przypadku gdy współpraca wnioskodawcy ma stały charakter a dostawy dla niektórych kontrahentów wnioskodawcy dokonywane są regularnie- osiem razy w miesiącu może być uznana za sprzedaż o charakterze ciągłym” .

Podobnie w interpretacji indywidualnej z 16 października 2008r. (sygn. IPPP1-443-1370/08-2/AK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „(...) dostawa towarów dokonywana przez wnioskodawcę regularnie - 12 razy w miesiącu, może być uznana za sprzedaż o charakterze ciągłym".

W licznych interpretacjach i postanowieniach organów skarbowych znaleźć można wnioski, stwierdzające, iż do uznania świadczenia za ciągłe wystarcza, iż składa się ono z pewnych następujących po sobie aktów (czynności), o ile tworzą razem funkcjonalną całość, która ma to do siebie, że trwa w czasie, a czas jest jej miernikiem i interes jednej strony jest zaspokojony właśnie dlatego, że odpowiednie zachowanie się drugiej strony ma charakter trwały. Pod pojęciem „sprzedaży ciągłej" należy więc rozumieć, wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym świadczenie, polegające na trwałym i powtarzalnym zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Ponadto Wojewódzki Sad Administracyjny w Krakowie w wyroku z dn. 14 września 2010r. (sygn. I SA/KR 997/1-) orzekł, iż: „za, sprzedaż ciągłą można uznać każdą dostawę lub usługę, które jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywane jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumiany jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami".

Zważając na powyższe, Spółka pragnie podkreślić, że dostawy dokonywane są z regularną powtarzalnością, w sposób ciągły, tak aby zapewnić prawidłowy cykl produkcji u swojego klienta. Zachodzi w tym przypadku rzeczywista częstotliwość i nieustanność sprzedaży, a moment jej zakończenia przypada na koniec okresu rozliczeniowego określonego w umowie. Charakter tej sprzedaży wskazuje, że dokonaną dostawę towarów należy uznać za sprzedaż ciągłą. Sukcesywność dokonywanych dostaw również stanowi przesłankę do uznania przedmiotowej czynności za sprzedaż ciągłą z uwagi na fakt, iż nie jest to jednorazowe wydanie towarów. Współpraca z klientem ma charakter stały, dostawy dokonywane są w regularnych odstępach czasu a Spółka otrzymuje od klienta zamówienia, których stopień szczegółowości i zakres czasowy są systematycznie uaktualniane w miarę postępu realizowanych dostaw.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że dokonywana przez nią sprzedaż jest sprzedażą ciągłą a w związku z tym może być dokumentowana jedną fakturą zbiorczą wystawianą do siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi (art. 19 ust. 5 ustawy o VAT).

Powołane wyżej przepisy wiążą więc, co do zasady, powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z wydaniem towaru, wykonaniem usługi (częściowym wykonaniem usługi) lub wystawieniem faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7 dnia od wykonania usługi).

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem.

Stosownie do regulacji § 4 ust. 1 rozporządzenia zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Elementy jakie co najmniej powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży zostały określone w § 5 ust. 1 rozporządzenia:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3. numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4. dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6. miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9. stawki podatku;
10. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.
    
    

W myśl § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

W przypadku gdy podatnik określa w fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży (§ 9 ust. 2 rozporządzenia).

Pojęcie sprzedaży ciągłej, w przepisach z zakresu podatku od towarów i usług, pojawia się w § 5 ust. 1 pkt 4, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011r., ww. rozporządzenia Ministra Finansów. Należy dodać, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2011r. funkcjonował analogicznie brzmiący przepis § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Pomimo, iż ww. przepisy odwołują się do pojęcia sprzedaży ciągłej, to jednak pojęcie to nie zostało zdefiniowane w przepisach o podatku od towarów i usług. Dlatego też, należy w tym zakresie odwołać się do wykładni językowej oraz przepisów prawa cywilnego.

Sprzedaż o charakterze ciągłym należy rozumieć w znaczeniu nadanym pojęciu „sprzedaż” w art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, a mianowicie jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”.

Wynika z powyższego, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd.

Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie ciągłe trwa przez cały okres obowiązywania umowy i nie może zostać wypełnione inaczej niż przez upływ czasu, na jaki umowa została zawarta (lub wypowiedzenie bądź rozwiązanie umowy). W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie czasu. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane stale — stan realizacji świadczenia trwa — przez określony okres (np. w przypadku najmu, czy też usług telekomunikacyjnych).

Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

W praktyce za sprzedaż o charakterze ciągłym przyjęło się uważać przede wszystkim systematyczne, wykonywane z dużą częstotliwością, usługi o charakterze powszechnym np.: dostawy energii cieplnej, wody, dostawy energii elektrycznej czy też najem, dzierżawę, przechowanie.

W wyroku z dnia 14 września 2010r. sygn. akt I SA/Kr 997/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie rozpoznając skargę w sprawie, w której przedstawione zostały okoliczności zbliżone do tych jakie występują w przedmiotowej sprawie, wyraził pogląd, który w pełni podziela tut. organ, iż pomimo braku legalnej definicji pojęcia sprzedaży ciągłej, na gruncie poglądów doktryny prawa cywilnego oraz poglądów prezentowanych w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazać więc można charakterystyczne elementy, mogące być pomocne przy zdefiniowaniu tego rodzaju dostaw i usług.

Sformułować można wniosek, iż jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą dostawę lub usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

W świetle powołanych powyżej przepisów, zdaniem tut. organu, jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą dostawę lub usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności zajmuje się dystrybucją dodatków paszowych. Spółka w dniu 8 marca 2011r. zawarła umowę o ustanowienie składu magazynowego. W ramach tej umowy Spółka dostarcza do składu swoje produkty - dodatki paszowe. W ramach zawartej umowy postanowiono, iż obsługą składu zajmować będzie się najemca nieruchomości, w której skład został ustanowiony. Towar z magazynu wydaje prowadzący skład, czyli najemca. Najemca wydaje towar zarówno innym klientom Spółki jak i pobiera towar dla własnych potrzeb. Pobrania towarów następują w sposób powtarzalny i regularny, wynikający z potrzeb cyklu produkcyjnego, stosowanego u przedmiotowego klienta. Dochodzi tu do rzeczywistego i regularnego pobierania towarów, których ilość jest możliwa do wykazywana zdaniem Wnioskodawcy dopiero po zakończeniu okresu rozliczeniowego, czyli zgodnie z umową po zakończeniu miesiąca. Zobowiązanie Spółki polega na stałym i ciągłym zapewnieniu odpowiedniej ilości towarów w magazynie tak aby możliwe było regularne, nieustanne pobieranie ich przez Klienta, którego potrzeby wynikają z cyklu produkcyjnego, odbywającego się w sposób ciągły i nieustanny.

W trakcie miesiąca Spółka nie wie, nie posiada informacji jaka ilość towaru jest wydana z magazynu przez najemcę. Obsługą i wydawaniem towarów zajmuje się wyłącznie najemca i w trakcie trwania miesięcznego okresu rozliczeniowego nie informuje on Spółki jaka ilość towarów jest wydawana z magazynu. Dopiero po zakończeniu danego miesiąca, do 5 dnia następnego miesiąca przesyła do Spółki zestawienie jaka ilość i rodzaj towarów została w danym miesiącu pobrana z magazynu, a tym samym o jaką ilość i rodzaj towarów Spółka musi uzupełnić zapas w magazynie. Po otrzymaniu zestawienia Spółka fakturuje wyłącznie najemcę.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz zaistniały stan faktyczny stwierdzić należy, że dokonywana przez Spółkę dostawa towarów, będących dodatkami paszowymi do produkcji u odbiorcy, nie ma charakteru sprzedaży ciągłej. Bowiem jak wynika z informacji przedstawionych przez Wnioskodawcę, świadczenie ww. czynności nie jest procesem nieustannym, gdyż kontrahent Spółki nie pobiera przedmiotowych dodatków paszowych w sposób ciągły i nieprzerwany lecz w zależności od bieżącego zapotrzebowania kontrahenta. Jak wynika z opisu pobrania towarów następują w sposób powtarzalny i regularny, wynikający z potrzeb cyklu produkcyjnego. Dostawy nie są stale w fazie wykonywania, a fakt, iż dostawy są wykonywane kilkakrotnie i regularnie nie może być utożsamiane z ciągłością dostawy.

Ponadto brak informacji u Wnioskodawcy o ilości wydanych towarów z magazyny to w istocie są kwestie organizacyjne najemcy magazynu, aniżeli argument przemawiający za sprzedażą o charakterze ciągłym.

W związku z powyższym w zaistniałej sytuacji, występują więc odrębne cykliczne dostawy co przesądza o nieuznaniu danej sprzedaży za sprzedaż o charakterze ciągłym a w konsekwencji dostawy te nie mogą być fakturowane na podstawie § 9 ust. 2 w związku z § 5 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia. Tym samym Wnioskodawca każdą dostawę winien dokumentować odrębną fakturą wystawioną nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru, a obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowo można wskazać na możliwość wystawienia faktur przez nabywcę towaru. Na powyższe wskazuje treść § 6 ust. 1 cyt. rozporządzenia dotyczącego sposobu wystawiania faktur, zgodnie z którym nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w § 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako "FAKTURA VAT", w tym również faktury, o których mowa w § 10, pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w pkt 1-3 § 6 ust. 1 cyt. rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała