INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2011 r. (data wpływu 18 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

• prawidłowe – w zakresie opodatkowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową,
• nieprawidłowe – w zakresie naliczania i udokumentowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową oraz naliczania i udokumentowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni rozpoczęła działalność gospodarczą, która polega na prowadzeniu sklepu internetowego z zabawkami (produkty opodatkowane 23% stawką podatku VAT). Do ceny towaru w sklepie Zainteresowana dolicza koszt wysyłki, który zależy od formy wybranej przez klienta (kurier lub „A”). Klient otrzymuje fakturę wraz z towarem (dowód zakupu).

Wnioskodawczyni wskazała, iż spotkała się z różnymi opiniami i interpretacjami na temat opodatkowania usług transportu za pośrednictwem „A”. Wynika to z faktu, że „A” jest zwolniona z podatku VAT. Jedni twierdzą, że należy obciążyć klienta dokładnie taką kwotą, którą płaci Wnioskodawczyni na poczcie i na fakturze zaznaczyć „zwolniony”. Inni uważają, że należy usługę „A” traktować jak inne usługi sklepu, w związku z czym powinna być opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Z uwagi na fakt, że faktura jest wysyłana wraz z towarem – cena, którą płaci Zainteresowana na poczcie różni się czasem od tej, którą klient zaakceptował składając zamówienie w sklepie. Wynika to m.in. z faktu, że koszt wysyłki jest ceną uśrednioną dla wszystkich towarów, ponieważ fizycznie nie jest możliwe dla każdej pozycji w sklepie określić indywidualną cenę transportu (zależną od wagi paczki). Dopiero na poczcie okazuje się ile faktycznie firma musi zapłacić za przesyłkę. Czasem okazuje się, że paczka jest lżejsza i opłata na poczcie wynosi 9,50 zł, ale czasem jest cięższa i koszt przesyłki wynosi 18,00 zł. Zakładając, że klient zaakceptował cenę 13,50 zł brutto za przesyłkę – występują 3 sytuacje:

• przesyłka kosztuje na poczcie 9,50 zł (tu na transporcie sklep zarabia),
• przesyłka kosztuje na poczcie 13,50 zł (tu na transporcie sklep nie traci i nie zyskuje),
• przesyłka kosztuje na poczcie 18,00 zł (tu na transporcie sklep traci – dopłaca różnicę).
  
  

Przeważają sytuacje, w których sklep zarabia na usłudze transportu lub nie zarabia i nie traci na niej.

W przypadku przesyłek za pośrednictwem kuriera sprawa wygląda podobnie. Tu różnica w opłatach zależy od opłaty paliwowej, która jest zmienna. Żeby uniknąć w sklepie ciągłych zmian ceny transportu jest ustalona jedna, stała cena. Sklep internetowy płaci kurierowi na podstawie zawartej umowy za przesyłkę np. 15 zł (w tym jest 23% VAT i opłata paliwowa). Sklep pobiera od klienta opłatę za przesyłkę kurierem 15,50 zł (w tym jest 23% VAT) występuje tu zysk dla sklepu. Gdy opłata paliwowa ulega zmianie sklep płaci firmie kurierskiej za przesyłkę 16,00 zł, natomiast od klienta pobiera stałą kwotę (15,50 zł z VAT) – występuje strata sklepu.

W sklepie przewidziano również promocję: przy zakupie powyżej 160 zł transport 50% gratis. W takim przypadku sklep pokrywa 50% transportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Jak prawidłowo należy naliczać koszty transportu za pośrednictwem „A”...
2. Należy na fakturze doliczać 23% VAT, czy wpisywać „zwolnione” (przy kosztach przesyłki „A”)...
3. Jak należy właściwie naliczać koszt transportu zabawki do klienta – kurierem...

Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi świadczone przez „A” S.A. są zwolnione z podatku VAT. Wynika to z faktu, że ustawodawca wskazał je w art. 43. ust 1 pkt 17 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Tylko „A” może korzystać z tego zwolnienia, ponieważ zwolnienie to ma charakter podmiotowy. Wskazane ustawowo zwolnienie z podatku VAT dotyczy usług x, a także dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanymi: muszą być realizowane przez operatora zobowiązanego do świadczenia powszechnych usług x. Zgodnie z art. 46 ust. 2 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. prawo pocztowe (Dz. U. z 2008 r. Nr 189, poz. 1159 z późn. zm.) funkcję operatora publicznego powierzono „A” S.A.

W związku z tym, prowadząc działalność gospodarczą – sklep internetowy z zabawkami, dokonując refakturowania „opłat x” Wnioskodawczyni nie może skorzystać z takiego zwolnienia. Wiąże się to z tym, że klient (kupujący) płaci za usługę (przesyłkę) na rzecz sklepu internetowego (sprzedawcy), a nie samej „A” S.A.

W związku z powyższym – w ocenie Zainteresowanej – wydaje się słuszne naliczenie opłaty za koszty przesyłki w postaci odrębnej usługi świadczonej przez sklep internetowy, co wywołuje też obowiązek doliczenia podatku VAT w wysokości 23% (na fakturze umieszcza się odrębną pozycję: usługa transportowa – „A” lub usługa transportowa – dostawa kurierem).

Z uwagi na to, że transport traktowany jest jako odrębna usługa świadczona przez sklep internetowy, to opłaty za usługi „A” firma może uwzględnić w kosztach swojej działalności (na podstawie faktury wystawionej przez „A” S.A.), wówczas klient płaci kwotę ustaloną przez sklep internetowy z ewentualną marżą (zawierającą 23% VAT). W związku z tym właściwe jest uśrednianie cen transportu dla wszystkich produktów, ponieważ transport – przesyłka towaru – traktowany jest jako odrębna usługa związana z działalnością sklepu internetowego (pakowanie i wysłanie zamówionego przez klienta towaru).

Sam obowiązek opodatkowania wynika z art. 5. ust. 1 pkt 1 – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają; odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;”

Zgodnie z art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2011 r. dla takich usług należy stosować stawkę VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe – w zakresie opodatkowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową oraz za nieprawidłowe – w zakresie naliczania i udokumentowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Od dnia 1 stycznia 2011 r., jest wykorzystywana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Ponadto zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, która polega na prowadzeniu sklepu internetowego z zabawkami (produkty opodatkowane 23% stawką podatku VAT). Do ceny towaru w sklepie Zainteresowana dolicza koszt wysyłki, który zależy od formy wybranej przez klienta (kurier lub „A”). Klient otrzymuje fakturę wraz z towarem (dowód zakupu).

Z dniem 1 stycznia 2011 r. został uchylony załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 2 wymieniał jako zwolnione usługi świadczone przez x państwową (PKWiU 64.11). Uregulowania dotyczące tej tematyki zostały przeniesione do treści ustawy.

W analizowanym przypadku zasadnicze znaczenie ma art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy, regulujący zwolnienie od podatku działalności polegającej na usługach x oraz dostawie towarów ściśle z tymi usługami związanych – realizowanymi przez operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług x.

W tym miejscu należy wskazać, iż operatorem świadczącym powszechne usługi x, o którym mowa w ww. przepisie, jest tylko i wyłącznie „A” S.A.

Powyższe zwolnienie ma szczególny, przedmiotowo-podmiotowy charakter i dotyczy wyłącznie usług x wykonywanych przez powołaną do tego instytucję, tj. „A” S.A. na rzecz podatnika (zleceniodawcy).

Natomiast brak jest w przepisach podatkowych podstawy do stosowania wymienionego zwolnienia w dalszych fazach obrotu tymi usługami, jak i dla usług x świadczonych przez innych operatorów (np. firmy kurierskie).

Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami, podatnik występujący w charakterze sprzedawcy, który wysyła zamówiony przez nabywcę towar i korzysta przy tym z usług operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług x, świadczy usługę x na rzecz nabywcy towaru. Usługa ta nie jest jednak ze względu na świadczący ją podmiot usługą, wymienioną w art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy, co oznacza, iż nie jest objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług, tak więc stawka podatku będzie wynosiła 23%.

W związku z cytowanym art. 29 ust. 1 ustawy, kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z dostawą przez Podatnika towarów, kształtując w efekcie kwotę żądaną od nabywcy. Koszty przesyłki stanowią element podstawy opodatkowania i to zarówno wówczas, gdy z zawartej umowy wynika, że są one doliczane do ceny jak i wówczas gdy umowa o tym nie stanowi.

Ponadto z art. 547 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wynika, że w przypadku, gdy ani z umowy, ani z zarządzeń określających cenę nie wynika, kogo obciążają koszty wydania i odebrania rzeczy, sprzedawca ponosi koszty wydania, w szczególności koszty zmierzenia lub zważenia, opakowania, ubezpieczenia na czas przewozu i koszty przesłania rzeczy, a koszty odebrania ponosi kupujący.

Skoro zatem kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy, obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dokonywaną przez Podatnika sprzedażą oraz inne elementy kształtujące kwotę żądaną od nabywcy, to koszty wyłożone przez sprzedawcę winny wchodzić w podstawę opodatkowania i nie powinny być fakturowane z odrębną stawką podatku VAT właściwą dla tych usług. Sprzedawca towarów dostarczając je nabywcy dokonuje wyłącznie ich sprzedaży, natomiast koszty dodatkowe, które ponosi, wchodzą w skład jej podstawowej czynności, jaką jest sprzedaż towarów. W świetle powyższego, koszty doręczenia ponoszone w związku ze sprzedażą towarów winny zwiększać kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów i winny być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla realizacji sprzedaży towarów. Należy więc przyjąć, że ponoszone koszty doręczenia powinno się w całości opodatkowywać według stawki podatku właściwej dla dostawy poszczególnych towarów. Stanowią one bowiem koszty dodatkowe do podstawowej czynności, którą będzie sprzedaż towaru.

W tym stanie rzeczy na wystawianej fakturze w każdym takim przypadku koszt przesyłki powinien być uwzględniony w cenie sprzedaży towaru i nie powinien on stanowić odrębnej pozycji faktury.

Przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w treści przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006.347.1 ze zm.). Zgodnie bowiem z art. 78 lit. b Dyrektywy, do podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wlicza się koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie koszty przesyłki towaru za pośrednictwem „A” lub kuriera są jednym z ponoszonych dodatkowo kosztów związanych ze świadczeniem głównym (tj. dostawą towaru) i jako element świadczenia zasadniczego, winny zwiększać kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy, bowiem przedmiotem opodatkowania jest konkretny towar, nie zaś zbiór wyodrębnionych czynności związanych z dostawą tego towaru. Wobec powyższego koszt tych przesyłek stanowi dla Wnioskodawczyni element kalkulacyjny ceny sprzedawanego towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej dla sprzedawanego towaru (tj. 23% jak wskazano we wniosku). Tym samym na wystawianej fakturze koszt przesyłki nie powinien stanowić odrębnej pozycji faktury lecz powinien być uwzględniony w cenie sprzedaży towaru.

Mając na uwadze wszystkie powyższe ustalenia, oceniając stanowisko Wnioskodawczyni, należało uznać za:

• prawidłowe – w zakresie opodatkowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową,
• nieprawidłowe – w zakresie naliczania i udokumentowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową.
  
  

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową oraz naliczania i udokumentowania kosztów przesyłek x i kurierskich związanych ze sprzedażą wysyłkową.

Natomiast w kwestii dotyczącej uśredniania kosztu transportu za pomocą „A” dla wszystkich produktów oraz ustalenia stałego (uśrednionego) kosztu transportu za pomocą kuriera zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP2/443-812/11-3/EN z dnia 17 sierpnia 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.