INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2011 r. (data wpływu 12 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad amortyzacji w ramach spółki komandytowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do tej spółki w ramach aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad amortyzacji w ramach spółki komandytowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do tej spółki w ramach aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Wniosek został uzupełniony w dniu 16 czerwca 2011 r. – w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 13 czerwca 2011 r. znak ITPP2/443-538/11-2/PS, ITPB3/415-1/11-2/MT – poprzez uiszczenie brakującej opłaty od wniosku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż ciągników i maszyn rolniczych. Z tytułu prowadzonej działalności wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza wnieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, jako wkład niepieniężny (aport) do tworzonej spółki komandytowej. Oprócz wnioskodawcy, wspólnikami w spółce komandytowej będą jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz dwie osoby fizyczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Jakie obowiązki podatkowe będą ciążyć na Wnioskodawcy jako podatniku podatku VAT, w związku z wniesieniem do tworzonej spółki komandytowej prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, jako całości, w szczególności:



1. Czy w rozpatrywanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 6 pkt 1) ustawy o podatku VAT i w konsekwencji planowana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT...
2. Jaki wpływ na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego, dokonane na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT, będzie miało dla Wnioskodawcy zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ) ustawy o VAT...
3. Czy w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o podatku VAT to spółka komandytowa będzie zobligowana do dokonywania ewentualnej korekty rocznej podatku VAT...


2. Jak zachować amortyzację od środków trwałych wykorzystywanych w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, po wniesieniu tego przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki komandytowej, w szczególności:



1. W jaki sposób powinna zostać ustalona wartość początkowa środków trwałych w spółce komandytowej...
2. Czy dokonując odpisów amortyzacyjnych od wniesionych środków trwałych spółka powinna uwzględniać dotychczasową wysokość odpisów amortyzacyjnych i kontynuować metody amortyzacji przyjęte przez Wnioskodawcę...

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek Spółki w zakresie podatku od towarów i usług stanowi przedmiot odrębnego rozstrzygnięcia.

Przestawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazał, że spółka komandytowa jest osobową spółką handlową, niebędącą osobą prawną. Podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy spółki komandytowej. W przypadku Wnioskodawcy jako osoby fizycznej, zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle przepisu art. 22 ust. 1k i ust. 1l oraz przepisu art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym na mocy art. 1 pkt 12 lit. d oraz art. 1 pkt 13 lit. a tiret 2 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym wniesione do spółki komandytowej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, uprzednio amortyzowane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, spółka powinna nadal kontynuować amortyzację prowadzoną przez Wnioskodawcę, tzn. za wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przyjąć wartość początkową, od której były dokonywane odpisy amortyzacyjne, uwzględnić dotychczasową wysokość odpisów amortyzacyjnych oraz metody amortyzacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca dokona wniesienia swojego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) do spółki komandytowej. W skład przedsiębiorstwa wchodzą składniki majątku stanowiące środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne Wnioskodawcy. W związku z powyższym, rozważa on kwestię ustalenia wartości początkowej oraz zasad amortyzacji tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po ich wniesieniu do spółki komandytowej.

Należy zatem wskazać, że zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Powołana ustawa nie przyznaje spółkom osobowym, w tym spółce komandytowej, osobowości prawnej.

Wobec powyższego, spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Jednocześnie, spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. W myśl art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), ustawa ta reguluje bowiem opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Jak wynika z powołanych uregulowań, spółka komandytowa nie posiada podmiotowości prawnopodatkowej dla celów podatku dochodowego – jest „transparentna” podatkowo. Dochody powstające w związku z działalnością tego rodzaju spółek podlegają jednak opodatkowaniu na poziomie ich wspólników, o ile są oni podatnikami podatku dochodowego, co wynika z art. 8 ust. 1 – 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki osobowej przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. W przypadku wspólników będących osobami fizycznymi, skutki te należy oceniać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (…) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W myśl zastrzeżenia zawartego w ust. 1a tego artykułu, z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, nie łączy się jednak przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 omawianej ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat; ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Wobec powyższego, poruszone przez Wnioskodawcę kwestie związane z amortyzacją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych przez niego do spółki niebędącej osobą prawną – istotne w kontekście rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy jako wspólnika spółki komandytowej będącego osobą fizyczną – powinny być rozpatrywane na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zatem wskazać, że z dniem 1 stycznia 2011 r., mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulacje mające na celu sprecyzowanie zasad wyceny i amortyzacji składników majątkowych wniesionych do spółki niebędącej osobą prawną (analogiczne unormowania wprowadzono przy tym do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

I tak, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 18, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany - uważa się wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie natomiast z art. 22h ust. 3d, w przypadku określonym w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a stosuje się odpowiednio art. 22h ust. 3. W myśl ostatniego z powołanych przepisów, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

A zatem, na podstawie art. 22h ust. 3 w zw. z ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku nabycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuując metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący wkład, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym, dojdzie do nabycia przez spółkę komandytową - w ramach wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa Wnioskodawcy - środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które były amortyzowane przez Wnioskodawcę przed ich wniesieniem do spółki. Sytuacja ta mieści się w zakresie zastosowania art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji - także w zakresie zastosowania art. 22h ust. 3 tej ustawy.

Wobec powyższego, w przedstawionej sytuacji faktycznej, po wniesieniu środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do spółki komandytowej, należy kontynuować ich amortyzację, tj.:

1. ująć te składniki majątku w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki komandytowej w wartości początkowej, od której Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych przed ich wniesieniem do spółki komandytowej,
2. uwzględnić wysokość odpisów amortyzacyjnych dokonanych dotychczas od wartości początkowej tych składników majątku,
3. kontynuować metodę ich amortyzacji.

Wobec powyższego, Wnioskodawca – jako podmiot zainteresowany w zakresie swoich rozliczeń podatkowych jako wspólnika spółki komandytowej, w tym kwestii kosztów z tytułu amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do spółki komandytowej – prawidłowo ocenił sposób ustalenia wartości początkowej i zasad amortyzacji przedmiotowych składników majątku.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego przepisów art. 22 ust. 1k i 1l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy natomiast wskazać, że wprowadzenie do omawianej ustawy art. 22 ust. 1k – co nastąpiło z dniem 1 stycznia 2011 r. – miało na celu rozciągnięcie zasady kontynuacji wyceny składników majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na jego składniki majątkowe inne niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, a tym samym - zapewnienie zasady kontynuacji kosztów. Regulacja art. 22 ust. 1l w zw. z ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się właśnie do sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia składników majątku nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Unormowania art. 22 ust. 1k i 1l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią zatem element funkcjonującej na gruncie tej ustawy zasady kontynuacji wyceny składników majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, która to zasada w odniesieniu do składników ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zbywcy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest realizowana na gruncie omówionych w niniejszej interpretacji indywidualnej przepisów dotyczących kontynuacji amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15 – 950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.