INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od czynszu (rat) i innych płatności wynikających z umów leasingowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od czynszu (rat) i innych płatności wynikających z umów leasingowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 25 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.), w którym doprecyzowano opis stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Spółka posiada flotę samochodów, używanych na podstawie umów leasingowych. Na dzień 31 grudnia 2010 r. od czterech umów leasingowych Spółka miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT. Ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług …(Dz. U. Nr 247, poz. 1652) nastąpiła zmiana zasad rozliczania podatku naliczonego nakazując podatnikom rejestrowanie w Urzędzie Skarbowym umów leasingowych. Spółka rejestracji nie dokonała sądząc, iż raz nabyte prawo nie może być zmienione.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż niektóre posiadane przez Spółkę samochody są to samochody wymienione w art. 3 ust. 2 pkt 2 ustawy zmieniającej. Samochody te posiadają ładowność powyżej 500 kg i mają homologację ciężarową. Dodatkowe badania techniczne w okręgowej stacji kontroli pojazdów nie były przeprowadzane. Przedmiotowe samochody są wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka aby utrzymać prawo do pełnego odliczenia VAT od czynszu (rat) lub innych płatności wynikających z umów leasingowych zawartych przed 1 stycznia 2011 r. dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony zobowiązana była zarejestrować taką umowę w terminie do 31 stycznia 2011 r. w miejscowo właściwym Urzędzie Skarbowym...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będąca użytkownikiem na podstawie umów leasingowych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, zawartych przed dniem 1 stycznia 2011 r. w stosunku do których na 31 grudnia 2010 r. przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT od czynszu (rat) lub innych płatności wynikających z takiej umowy, nie ma obowiązku aby to prawo zachować – do rejestracji przedmiotowych umów w terminie do 31 stycznia 2011 r. w miejscowo właściwym Urzędzie Skarbowym (art. 6 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku VAT). Przepisy dyrektywy VAT 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L nr 347) będącej powtórzeniem zasad zawartych w dotychczasowych dyrektywach VAT (1 Dyrektywa Rady z dnia 01.04.1967 r., oraz VI Dyrektywa Rady z 17.05.1977 r.), nie zawierają żadnego ograniczenia czasowego, miejscowego ani dodatkowych obowiązków wymaganych dla podatników aby utrzymać prawo do odliczenia podatku VAT należnego wynikającego z umów leasingowych lub umów o podobnym charakterze.

Unijne przepisy dotyczące VAT, wyrażone są w formie dyrektyw – aktów prawnych, które co prawda nie obowiązują w państwach członkowskich bezpośrednio, ale państwa członkowskie są obowiązane dostosować swoje ustawodawstwo podatkowe do zapisów zawartych w dyrektywie.

Przepisy unijne pełnią nadrzędną rolę przy interpretacji i stosowaniu przepisów dotyczących podatku VAT w Polsce. Takie stanowisko wyrażono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2006 r. (sygn. akt III SA/Wa 3203/05), w którym to wyroku czytamy: „podatnicy mają możliwość bezpośredniego stosowania przepisów dyrektywy z pominięciem niezgodnych z nią przepisów krajowych. Zgodnie z orzecznictwem ETS przepis dyrektywy musi być bezwzględnie obowiązujący oraz wystarczająco precyzyjny do bezpośredniego stosowania. Również w sporach interpretacyjnych mogą żądać zastosowania wykładni przepisów krajowych zgodnie z celami dyrektywy”.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT zawartych w dyrektywie VAT należą powszechność opodatkowania, zachowanie warunków konkurencji, unikanie podwójnego opodatkowania, neutralność podatku VAT, zasada potrącalności, zasada wielofazowości oraz zasada bezpośredniej skuteczności.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego stanowi podstawową cechę podatku od wartości dodanej, odróżniając ten podatek od innych podatków obrotowych. Ograniczenie przez państwo członkowskie prawa do odliczania podatku przez podatnika, podobnie jak wszystkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzone jedynie na podstawie wyrażonych przepisów (delegacji) dyrektywy.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia VAT naliczonego zostało wprowadzone po to, aby uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Potwierdza to orzeczenie ETS w sprawie C-37/95, które stanowi, iż „wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność podlega temu podatkowi”.

Reasumując zapis art. 6 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT (Ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów … – Dz. U. nr 247, poz. 1652) jest niezgodny z zapisami zawartymi w unijnej Dyrektywie VAT 2006/112/WE, a więc nie jest przepisem obowiązującym

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

   - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 11 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, z dniem 1 stycznia 2011 r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast dodano m.in.:

• przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony,
• przepis art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług, określający zasady odliczenia paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.
  
  

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz paliw, regulują odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

1. pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2. pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3. pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4. pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5. pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6. pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
1. odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2. oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Stosownie do art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Natomiast art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej stwierdza, że przepisu art. 3 ust. 6 oraz art. 5 nie stosuje się do pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi, na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy i do których nie miał zastosowania art. 86 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1.

W myśl art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 ma zastosowanie:

1. w odniesieniu do umowy zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, bez uwzględniania zmian tej umowy po wejściu w życie niniejszej ustawy, oraz
2. pod warunkiem że umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r.

Przepis art. 86 ust. 7 ustawy, obowiązujący do dnia 31 grudnia 2010 r., stanowił, iż w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Zmiany do ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu (użytkowania) samochodów oraz paliwa wykorzystywanego do ich napędu są konsekwencją wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora sp. z o.o., dotyczącego interpretacji przepisów Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145, str. 1, ze zm.) oraz decyzji wykonawczej Rady z dnia 27 września 2010 r. w zakresie ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego od niektórych pojazdów samochodowych nią objętych oraz konsultacji z Komitetem ds. VAT z dnia 30 września 2009 r. w sprawie ograniczenia odliczenia podatku naliczonego od paliwa do ww. samochodów.

W związku z brakiem możliwości przyznania pełnego prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przy nabyciu samochodów osobowych Rzeczpospolita Polska złożyła do Komisji Europejskiej wniosek o uzyskanie derogacji na stosowanie szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a oraz art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w zakresie ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego od niektórych pojazdów samochodowych nią objętych oraz braku konieczności rozliczania podatku od towarów i usług w przypadku wykorzystywania tych pojazdów do celów prywatnych. Projekt stosownej decyzji „derogacyjnej” Komisja Europejska przedstawiła dnia 7 czerwca 2010 r. Rada przyjęła ww. decyzję w dniu 27 września 2010 r. Oprócz wniosku o derogację Rzeczpospolita Polska wystąpiła do Komisji Europejskiej o konsultację, na podstawie art. 177 oraz art. 398 ww. Dyrektywy, w zakresie wyłączenia podatnikom podatku VAT prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu niektórych pojazdów samochodowych. Rozwiązanie to w dniu 30 września 2009 r. było przedmiotem konsultacji z Komitetem ds. VAT w Unii Europejskiej, co stanowi wymóg formalny jego wprowadzenia. Konieczność dokonania zmian w ustawie VAT wiązała się więc również z koniecznością uwzględnienia w przepisach wniosku (decyzji), o które Rzeczpospolita Polska wystąpiła. Z uwagi na zakres proponowanych zmian w art. 86 dokonano wykreślenia obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r. regulacji zawartych w art. 86 ust. 3-7a.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej posiada flotę samochodów, używanych na podstawie umów leasingowych.

Na dzień 31 grudnia 2010 r. od czterech umów leasingowych Spółka miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT. Ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652) nastąpiła zmiana zasad rozliczania podatku naliczonego nakazując podatnikom rejestrowanie w Urzędzie Skarbowym umów leasingowych. Spółka rejestracji nie dokonała sądząc, iż raz nabyte prawo nie może być zmienione.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż niektóre posiadane przez Spółkę samochody są to samochody wymienione w art. 3 ust. 2 pkt 2 ustawy zmieniającej. Samochody te posiadają ładowność powyżej 500 kg i mają homologację ciężarową. Dodatkowe badania techniczne w okręgowej stacji kontroli pojazdów nie były przeprowadzane. Przedmiotowe samochody są wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, iż Spółce nie przysługuje w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., pełne prawo do odliczenia podatku VAT od rat lub innych płatności wynikających z zawartych umów leasingowych, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej, tj. Spółka nie zarejestrowała we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r. umów leasingowych zawartych przed dniem 1 stycznia 2011 r.

Bowiem, aby Spółka miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., od czynszu (rat) lub innych płatności wynikających z umów leasingowych zawartych przed 1 stycznia 2011 r., dotyczących pojazdów samochodowych, o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony zobowiązana była zarejestrować taką umowę w terminie do 31 stycznia 2011 r. we właściwym miejscowo Urzędzie Skarbowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek z części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w kwestii podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.