INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu 18 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zmiany roku podatkowego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zmiany roku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników podjęło w dniu 21 stycznia 2011 r. uchwałę w sprawie zmiany umowy Spółki, dotyczącą zmiany roku podatkowego. Uchwała o zmianie roku podatkowego do dnia złożenia wniosku nie została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców KRS. W związku z niniejszą zmianą Spółka złożyła w formie pisemnej, w ustawowym terminie 30 dni licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego (złożono w kancelarii urzędu dnia 19 stycznia 2011 r.) zawiadomienie do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianie roku podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z podjęciem uchwały przez Walne Zgromadzenie w sprawie zmiany roku podatkowego oraz złożeniem Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w dniu 19 stycznia 2011 r. zawiadomienia informującego o zmianie roku podatkowego, zmiana roku podatkowego Spółki jest skuteczna od dnia 1 stycznia 2011 r., a tym samym obecny rok podatkowy Spółki trwa od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 28 lutego 2012 r., a lata następne od dnia 1 marca do dnia 28 lutego...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka dopełniła wszystkich obowiązków na niej spoczywających w związku ze zmianą roku podatkowego, wynikających z art. 8 ust. 1, art. 8 ust. 3 oraz art. 8 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym dokonaną zmianę roku podatkowego należy uznać za skuteczną. Stanowisko Spółki oparte jest na następujących przesłankach. Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Zawiadomienia, o którym mowa powyżej, należy dokonać zgodnie z art. 8 ust. 4 tej ustawy, tj. najpóźniej w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego. Ponadto, w przypadku zmiany roku podatkowego, zgodnie z art. 8 ust. 3 ww. ustawy, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres ten nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe.

Jak wynika z powyższego, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustanawiają następujące warunki, które muszą zostać spełnione, aby doszło do skutecznej zmiany roku podatkowego:

1. dokonanie przez podatnika zmiany w umowie Spółki, dotyczącej zmiany roku podatkowego,
2. zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie roku podatkowego w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia roku podatkowego,
3. pierwszym po zmianie roku podatkowego powinien być okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego,
4. pierwszy rok podatkowy po zmianie nie może być krótszy niż dwanaście miesięcy i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe.

Zdaniem Spółki, zostały wypełnione wyżej wymienione przesłanki warunkujące zmianę roku podatkowego, mianowicie:

1. w obecności notariusza odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników, które podjęło uchwałę o dokonaniu zmiany w umowie Spółki, polegającej na zmianie dotychczasowego roku podatkowego na rok podatkowy trwający od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 28 lutego 2011 r., a następne lata od dnia 1 marca do dnia 28 lutego. W efekcie, umowa spółki w formie aktu notarialnego zawiera w chwili obecnej zapis, iż rokiem podatkowym Spółki jest okres od dnia 1 marca do dnia 28 lutego. Zdaniem Spółki, podjęte działania pozwalają na stwierdzenie, iż warunek pierwszy został spełniony;
2. w związku z faktem, iż dotychczasowy rok Spółki trwał do dnia 31 grudnia 2010 r. Spółka złożyła w dniu 19 stycznia 2011 r. zawiadomienie do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianie roku podatkowego. Tym samym, należy uznać, iż termin 30 dni został przez Spółkę dochowany. Spółka podkreśla, iż przepisy art. 8 ustawy, nie określają sposobu oraz formy zawiadomienia o zmianie roku podatkowego, określają jedynie, w jakim terminie ma nastąpić zawiadomienie. Zawiadomienie Naczelnika w formie pisemnego stwierdzenia o dokonanej zmianie roku podatkowego Spółki jest spełnieniem przesłanki warunkującej skuteczność zmiany roku podatkowego. W konsekwencji, zdaniem Spółki warunek drugi, w postaci zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego można uznać za spełniony,
3. Spółka zgadza się z tym, iż obecny rok podatkowy Spółki będzie trwał od 1 stycznia 2011 r. do dnia 28 lutego 2012 r., a zatem od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego i będzie trwał 14 miesięcy. W związku z powyższym, zdaniem Spółki należy uznać, iż wyżej wymienione warunki trzeci i czwarty zostaną również, dochowane.

Podsumowując, Spółka uważa, iż złożone przez nią zawiadomienie do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianie roku podatkowego należy uznać za skuteczne. Tym samym, nowy rok podatkowy Spółki trwa od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 28 lutego 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Z treści art. 8 ust. 3 ww. ustawy wynika, iż w razie zmiany roku podatkowego, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres ten nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe.

Zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, należy dokonać najpóźniej w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego (art. 8 ust. 4 ustawy).

Z powyższego wynika więc, że istnieje możliwość zmiany roku podatkowego w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, przy zachowaniu następujących zasad:

• przyjęcie roku podatkowego innego niż kalendarzowy musi wynikać z postanowienia zamieszczonego w statucie, albo w umowie spółki, albo innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników,
• o zmianie umowy spółki dotyczącej zmiany roku podatkowego trzeba powiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego (termin określony w art. 8 ust. 4 ustawy jest terminem prawa materialnego i nie podlega przywróceniu - art. 162 ustawy Ordynacja podatkowa),
• pierwszy rok podatkowy po zmianie („rok przejściowy”) nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe,
• początkiem pierwszego roku podatkowego po zmianie będzie pierwszy dzień miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego i rok ten kończy się w ostatnim dniu nowo przyjętego roku podatkowego.

Zaznaczyć należy w tym miejscu, iż zgodnie z art. 255 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zmiana umowy spółki wymaga uchwały wspólników i wpisu do rejestru. Natomiast stosownie do art. 256 § 1 tej ustawy, zmianę umowy spółki zarząd zgłasza do sądu rejestrowego.

W doktrynie utrwaliło się jednolite stanowisko co do pojęcia „zmiany umowy spółki”. Przyjmuje się, że chodzi tu o najszersze rozumienie tego pojęcia. Jest to więc każda zmiana dotychczasowego tekstu umowy spółki. Zauważyć należy, iż każda zmiana umowy spółki powinna być wpisana do rejestru. Wtedy dopiero w stosunkach między spółką a osobami trzecimi (stosunek zewnętrzny) wywołuje ona skutki prawne.

Co więcej nadmienić trzeba, iż art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r., Nr 152, poz. 1223 ze zm.) stanowi, iż rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę.

Reasumując, warunek dotyczący zarejestrowania w KRS zmiany umowy spółki nie wynika wprost z przepisów art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jednak mając na uwadze treść art. 255 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, zmiana umowy spółki (będąca jednym z warunków zmiany roku podatkowego) może byś skuteczna pod warunkiem wpisania jej do rejestru.

Co więcej z literalnej treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że postanowienie o zmianie roku podatkowego w przypadku spółki z o. o. możliwe jest jedynie poprzez zmianę umowy spółki i w konsekwencji zawiadomienie o tym fakcie w 30 – dniowym terminie od zakończenia dotychczasowego roku podatkowego właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Innymi słowy zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego dotyczy zmiany umowy spółki w zakresie zmiany roku podatkowego, a w konsekwencji możliwe jest dopiero pod warunkiem podjęcia stosownej uchwały i skuteczne będzie pod warunkiem wpisania jej do rejestru w ww. terminie. Dopiero wówczas, w dniu dokonania jej wpisu do rejestru przez sąd rejestrowy, będzie ona skuteczna prawnie.

Z przedstawionych w niniejszym wniosku okoliczności wynika, iż Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników podjęło w dniu 21 stycznia 2011 r. uchwałę w sprawie zmiany umowy Spółki, dotyczącą zmiany roku podatkowego. W związku z niniejszą zmianą Spółka złożyła w formie pisemnej zawiadomienie do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianie roku podatkowego. Co istotne, Wnioskodawca dokonał tego zgłoszenia dniu 19 stycznia 2011 r., a więc jeszcze przed podjęciem przedmiotowej uchwały. Co więcej, uchwała o zmianie roku podatkowego do dnia złożenia wniosku nie została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców KRS.

Biorąc zatem pod uwagę fakt, iż zmiana roku podatkowego jest skuteczna dopiero w dniu wpisania zmiany umowy spółki w tym zakresie do rejestru przedsiębiorców i możliwa jest pod warunkiem powiadomienia o podjęciu uchwały w tym zakresie właściwego naczelnika urzędu skarbowego w określonym terminie, nie można uznać za prawidłowe stanowiska Spółki, iż złożone przez Wnioskodawcę zawiadomienie do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianie roku podatkowego należy uznać za skuteczne i tym samym, nowy rok podatkowy Spółki trwa od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 28 lutego 2012 r. Skoro bowiem Spółka dokonała zawiadomienia o zmianie umowy spółki w zakresie zmiany roku podatkowego przed dniem podjęcia przedmiotowej uchwały, nie możliwe jest skuteczne zawiadomienie o tym właściwego organu podatkowego, a tym samym spełnienie jednej z przesłanek wskazanych w art. 8 ust. 1 ustawy, tym bardziej, że uchwała o zmianie roku podatkowego nie została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców.

Dla skuteczności zawiadomienia, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niewystarczające jest dokonanie zmiany roku podatkowego poprzez zmianę umowy spółki uchwałą zaprotokołowaną przez notariusza, złożenie wniosku do właściwego Sądu Rejonowego o zarejestrowanie tej zmiany oraz złożenie zawiadomienia do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego przed upływem terminu wskazanego w art. 8 ust. 4 powołanej ustawy, jeśli do zarejestrowania zmiany przez Sąd dojdzie po upływie terminu wskazanego w art. 8 ust. 4 ustawy. Tym bardziej więc niewystarczające będzie zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianie roku podatkowego przed podjęciem stosownej uchwały w tym zakresie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.