Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP5/443-27/12-3/PG
z 30 listopada 2012 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu 25 września 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2012 r. (data wpływu 23 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania podatku VAT z tytułu czynności wykonywanych na zlecenie sądów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania podatku VAT z tytułu czynności wykonywanych na zlecenie sądów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 listopada 2012 r. (data wpływu 23 listopada 2012 r.), w którym sprostowano omyłkę popełnioną w nazwisku Wnioskodawczyni oraz uzupełniono opłatę od wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Jako rzeczoznawca majątkowy posiadający uprawnienia zawodowe wynikające z przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w ww. zakresie oraz jest czynnym podatnikiem VAT. Równocześnie w ostatnim okresie została ona wpisana na listę biegłych sądowych Sądu Okręgowego. Zgodnie z informacjami uzyskanymi z wydziału księgowego Sądu Rejonowego czynności biegłych sądowych traktowane są jako działalność wykonywana osobiście (art. 13 ust. 6 ustawy o pod. doch. os. fiz.) a nie w ramach prowadzonej przez biegłego działalności gospodarczej, jej charakter odpowiada zatem umowie zleceniu. Ostatecznie od przyznanego postanowieniem Sędziego wynagrodzenia, Sąd odprowadza zaliczki na podatek dochodowy (uwzględniające koszty w wysokości 20% przychodu) oraz sporządza na koniec roku podatkowego i przekazuje do Urzędu Skarbowego i podatnika deklarację PIT-11, dokonuje również zwrotu na rzecz biegłego naliczonego podatku VAT, który traktowany jest jako koszt sporządzenia opinii.

Co do zasady z tytułu sporządzonej na zlecenie Sądu czynności, biegły zobowiązany jest do wystawienia faktury VAT, jako że na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, art. 8 ust. 1 pkt 3, czynność ta uznana została za świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Uzyskany przychód z ww. tytułu podlega również opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Biegły zobowiązany jest do wystawienia faktury VAT w momencie wykonania zleconych czynności, a przyznanie wynagrodzenia następuje w znacznie późniejszym okresie i to na podstawie postanowienia Sądu, którym przyznawane jest wynagrodzenie wynikające z ww. faktury (w przypadku akceptacji jego wysokości) bądź też inne (niższe) wynikające z oceny Sądu w zakresie jego zasadności. Sama płatność następuje dopiero po wydaniu ww. postanowienia Sądu, a więc niejednokrotnie w kilka lub nawet kilkanaście miesięcy po realizacji zlecenia i wystawieniu faktury VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób biegły prowadzący działalność gospodarczą winien rozliczać się z tytułu uzyskiwanych przychodów za wykonywanie czynności na zlecenie sądów, w zakresie podatku od towarów i usług VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, skoro Sąd nie nawiązuje stosunku prawnego odpowiadającego stosunkom wynikającym z działalności gospodarczej, co znajduje potwierdzenie w treści art. 13 pkt 6 ustawy o pod. doch. od os. fiz., zgodnie z którym przychody osób działających na zlecenie Sądu zalicza się do przychodów uzyskiwanych z działalności wykonywanej osobiście, to podatek dochodowy, odprowadzany przez Sąd w formie zaliczek, rozliczany jest przez biegłego, niezależnie od przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, w deklaracji rocznej, na podstawie uzyskanej z Sądu deklaracji PIT-11.

Problem stanowi natomiast sposób rozliczenia podatku VAT.

Zasadnym wydaje się, by rozliczenie z tytułu podatku VAT przebiegało całkowicie poza prowadzoną działalnością gospodarczą, wg poniżej przedstawionego schematu:

1. wraz ze sporządzoną opinią następuje przekazanie do Sądu faktury VAT wystawionej przez biegłego, jako osobę fizyczną i podlegającą odrębnej rejestracji, poza ewidencją VAT prowadzoną w ramach działalności gospodarczej (np. rejestr faktur wystawionych z tytułu czynności biegłego),
2. zgodnie z rozporządzeniem MF z dnia 4 kwietnia 2011 r. (par. 3 pkt 2), odprowadzenie do US należnego z tego tytułu podatku VAT następuje w momencie uzyskania zapłaty lecz w wysokości wynikającej z faktycznie przyznanego i wypłaconego przez Sąd wynagrodzenia stanowiącego kwotę brutto (należny podatek VAT wyliczony zostanie z uzyskanego wynagrodzenia metodą „w stu”),
3. w przypadku wypłaty wynagrodzenia w innej niż wynikająca z wcześniej wystawionej faktury VAT wysokości, biegły sporządza fakturę VAT-KOREKTA i przesyła ją za potwierdzeniem odbioru do Sądu (z praktyki biegłych wynika, że Sąd nie wzywa do ww. korekty, a otrzymanych nie odsyła z potwierdzeniem, pozostaje zatem do rozstrzygnięcia kwestia, czy wystarczającym potwierdzeniem otrzymania korekty będzie pocztowy dowód nadania/odbioru),
4. w okresie wynikającym z daty zapłaty wynagrodzenia przychód z tego tytułu wykazywany będzie w deklaracji VAT-7 (w tym miejscu wskazać należy, iż deklaracja ta nie umożliwia oddzielnego rozliczania przychodów uzyskiwanych z różnych tytułów, zatem przychód z tytułu wykonywanej osobiście działalności na rzecz Sądu doliczony zostanie do przychodu uzyskiwanego z prowadzonej działalności gospodarczej � opodatkowanych tą samą stawką podatku VAT, tj. 23%).
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Powołany wyżej przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako rzeczoznawca majątkowy posiadający uprawnienia zawodowe wynikające z przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz jest czynnym podatnikiem VAT. Równocześnie została ona wpisana na listę biegłych sądowych Sądu Okręgowego. Zgodnie z informacjami uzyskanymi z wydziału księgowego Sądu Rejonowego czynności biegłych sądowych traktowane są jako działalność wykonywana osobiście (art. 13 ust. 6 ustawy o pod. doch. os. fiz.) a nie w ramach prowadzonej przez biegłego działalności gospodarczej, jej charakter odpowiada zatem umowie zleceniu. Ostatecznie od przyznanego postanowieniem Sędziego wynagrodzenia, Sąd odprowadza zaliczki na podatek dochodowy (uwzględniające koszty w wysokości 20% przychodu) oraz sporządza na koniec roku podatkowego i przekazuje do Urzędu Skarbowego i podatnika deklarację PIT-11, dokonuje również zwrotu na rzecz biegłego naliczonego podatku VAT, który traktowany jest jako koszt sporządzenia opinii.

Co do zasady z tytułu sporządzonej na zlecenie Sądu czynności, biegły zobowiązany jest do wystawienia faktury VAT, jako że na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, czynność ta uznana została za świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Biegły zobowiązany jest do wystawienia faktury VAT w momencie wykonania zleconych czynności, a przyznanie wynagrodzenia następuje w znacznie późniejszym okresie i to na podstawie postanowienia Sądu, którym przyznawane jest wynagrodzenie wynikające z ww. faktury (w przypadku akceptacji jego wysokości) bądź też inne (niższe) wynikające z oceny Sądu w zakresie jego zasadności. Sama płatność następuje dopiero po wydaniu ww. postanowienia Sądu, a więc niejednokrotnie kilka lub nawet kilkanaście miesięcy po realizacji zlecenia i wystawieniu faktury VAT.

W pierwszej kolejności należy zatem ustalić, czy czynności wykonywane przez biegłego sądowego na zlecenie sądu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a on sam jest podatnikiem tego podatku z tytułu ich wykonywania.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż czynności biegłych w postępowaniu sądowym stanowią usługi, na co wskazuje art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy. Ich istotą jest bowiem dokonanie na zlecenie określonego świadczenia - wydanie opinii, ekspertyzy, za wynagrodzeniem. Mamy zatem do czynienia z czynnością opodatkowaną - odpłatnym świadczeniem usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, czy też świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.);
2. (uchylony);
3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
   
   

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 6 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Wskazać również należy, że prawo do wykonywania funkcji biegłego sądowego nabywane jest w określonym trybie i po spełnieniu ściśle określonych warunków wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie biegłych sądowych (Dz. U. Nr 15, poz. 133).

Według § 1 pkt 1 cyt. rozporządzenia, biegłych sądowych, zwanych dalej „biegłymi”, ustanawia przy sądzie okręgowym prezes tego sądu, zwany dalej „prezesem”.

Stosownie do § 2 ww. rozporządzenia, biegłych ustanawia się dla poszczególnych gałęzi nauki, techniki, sztuki, rzemiosła, a także innych umiejętności.

Biegłym, zgodnie z § 12 pkt 1tego rozporządzenia, może być ustanowiona osoba, która:

1. korzysta w pełni z praw cywilnych i obywatelskich;
2. ukończyła 25 lat życia;
3. posiada teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w danej gałęzi nauki, techniki, rzemiosła, a także innej umiejętności, dla której ma być ustanowiona;
4. daje rękojmię należytego wykonywania obowiązków biegłego;
5. wyrazi zgodę na ustanowienie jej biegłym.
   
   

Zgodnie z § 15 rozporządzenia w sprawie biegłych sądowych, ustanowienie biegłym uprawnia po złożeniu przyrzeczenia do wydawania opinii na zlecenie sądu lub organu prowadzącego postępowanie przygotowawcze w sprawach karnych w zakresie tej gałęzi nauki, techniki, sztuki, rzemiosła, a także innych umiejętności, dla której ustanowienie nastąpiło. Biegły wydając opinię używa tytułu biegłego sądowego z oznaczeniem specjalności oraz sądu okręgowego, przy którym został ustanowiony.

Oceny zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w odniesieniu do czynności wykonywanych przez biegłych sądowych na zlecenie organu władzy należy dokonywać w świetle uregulowań zawartych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, pod kątem kryterium decydującym o uznaniu tych osób za podatników. Przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy przewiduje niezbędny warunek, aby czynności osoby fizycznej nie były uznawane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a mianowicie związanie wykonującego czynność ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

Niewątpliwie przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy nawiązuje do konstrukcji umów cywilnoprawnych, tj. umowy zlecenia i umów o podobnym charakterze. Przy powoływaniu biegłego przez organ procesowy, nawet przy przyjęciu, że organ jest zlecającym wykonanie czynności nie jest możliwe nawiązanie stosunku prawnego, którego elementem jest odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności. Powołanie biegłych stanowi dla tych osób nie zlecenie wykonania czynności, lecz nakaz wykonywania takich czynności, na powołanych zaś osobach, a nie na zlecającym, spoczywa odpowiedzialność za wykonanie tych czynności.

W przypadku wykonywania przez biegłego zleconych czynności, zlecający nie bierze na siebie odpowiedzialności za czynności biegłego. Na przykład sąd „odpowiada” za wydany wyrok w danej sprawie, nie ma natomiast tożsamości czynności sądu i biegłego, których odbiorcą byłby uczestnik postępowania sądowego. To, że zarówno sąd, jak i powołani biegli sądowi są uczestnikami tego samego procesu wymiaru sprawiedliwości, nie wprowadza jakichkolwiek zależności (co do treści opinii, ekspertyzy) między tymi podmiotami, chociaż występują tu niewątpliwie zdarzenia mogące być określone wzajemnymi relacjami.

Dowód z opinii biegłego jest jednym ze środków dowodowych, który tym się różni od innych dowodów, że jego celem nie jest ustalenie faktów mających znaczenie dla sprawy, lecz udzielenie sądowi wyjaśnień w kwestiach wymagających wiadomości specjalnych, a tym samym ułatwienie sądowi wyciągnięcie właściwych wniosków co do oceny i rozstrzygniecie sprawy. Rozstrzygnięcie sprawy wymaga wiadomości specjalnych wtedy, gdy przy jej rozpoznaniu wyłoni się zagadnienie mające znaczenie dla rozstrzygnięcia, którego wyjaśnienie przekracza zakres wiadomości i doświadczenia życiowego osób mających wykształcenie ogólne i nie jest możliwe bez posiadania wiadomości specjalnych w określonych dziedzinach nauki, sztuki, rzemiosła, techniki, stosunków gospodarczych itp. z którą wiąże się rozpatrywane zagadnienie. Jednocześnie za ugruntowane w orzecznictwie i piśmiennictwie procesowym należy uznać stanowisko, że opinia biegłego jest tylko dowodem, którego ocena należy do sądu. Ocena ta musi uwzględniać całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, a nie tylko wniosków płynących z opinii biegłego. Opinia biegłego podlega ocenie na podstawie właściwych dla jej przedmiotu kryteriów zgodności z zasadami logiki, wiedzy powszechnej, poziomu wiedzy biegłego, podstaw teoretycznych opinii, a także sposobu oraz stopnia stanowczości wyrażonych w niej wniosków.

Biegły sądowy jest osobą, która posiada teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w danej dziedzinie, potwierdzone stosownym dokumentem i w pełni samodzielnie sporządza zleconą mu opinię (ekspertyzę), kierując się wyłącznie posiadaną wiedzą w tym zakresie. Opinia wydana przez biegłego jest dowodem w postępowaniu sądowym. Przed objęciem funkcji biegły składa przyrzeczenie, iż powierzone mu obowiązki wykonywać będzie z całą sumiennością i bezstronnością. Nikt zatem nie powinien mieć wpływu na treść jego pracy (sporządzenie stosownej opinii).

Z powyższych względów czynności wykonywane przez biegłych nie korzystają z wyłączenia z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie jest spełniony jeden z warunków określonych w powołanym wyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnośnie odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności za ich wykonanie przez zleceniobiorcę.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że czynności biegłego wykonującego powierzone mu funkcje - sporządzanie opinii - wypełniają dyspozycję art. 8 ust. 1 pkt 3 oraz art. 15 ust. 2 ustawy i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad ogólnych.

Zgodnie z § 11 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie biegłych sądowych, biegłemu przysługuje za wykonanie czynności wynagrodzenie w wysokości określonej odrębnymi przepisami.

W myśl § 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975 r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym (Dz. U. Nr 46, poz. 254 ze zm.), koszty przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym obejmują wynagrodzenie biegłych za wykonaną pracę, koszty zużytych materiałów oraz inne wydatki niezbędne do wydania opinii.

Prawo biegłego do żądania wynagrodzenia za spełnienie nałożonych nań obowiązków wynika m.in. z art. 288 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.) oraz § 2 cyt. rozporządzenia w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

W świetle § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3. numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4. dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6. miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9. stawki podatku;
10. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (…) - § 9 ust. 1 cyt. rozporządzenia.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż usługi świadczone przez Wnioskodawczynię jako biegłego sądowego powinny być dokumentowane fakturą VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, zawierającą dane określone w § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. wystawioną nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Od tej zasady ustawodawca przewidział jednak pewne odstępstwa. W oparciu o delegację ustawową zawartą w art. 19 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w § 3 ust. 2 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) określił bowiem, że w przypadku świadczenia usług na rzecz sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury przez osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, którym sądy te lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zleciły wykonanie określonych czynności związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

W powołanym przepisie § 3 ust. 2 rozporządzenia enumeratywnie wymieniono podmioty, na rzecz których świadczenie usług m.in. przez osoby fizyczne, objęte jest szczególnym momentem powstania obowiązku podatkowego (z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty). Tymi podmiotami są sądy powszechne, sądy administracyjne, sądy wojskowe lub prokuratury.

Skoro zatem ustawodawca w przepisie wyszczególnił m.in. sądy powszechne, to przy świadczeniu przez Zainteresowaną usług na rzecz sądów, które to sądy na podstawie właściwych przepisów, zleciły jej wykonanie określonych czynności związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, obowiązek podatkowy z tytułu wykonania tych czynności przez Wnioskodawczynię powstanie z chwilą otrzymania przez nią od tych podmiotów całości lub części zapłaty za te usługi.

Stosownie do art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.

W celu wykonania tego obowiązku, stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z przepisów powyższych wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, w celu wykonania ciążącego na nim obowiązku rozliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy, winien złożyć deklarację podatkową, w której winien ująć wszystkie czynności, co do których obowiązek podatkowy powstał w okresie, którego dotyczy ta deklaracja.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż w przypadku usług świadczonych na rzecz sądów, rozliczenie podatku należnego z urzędem skarbowym winno zostać dokonane za okres rozliczeniowy, w który dokonano zapłaty za świadczoną usługę tj. w miesiącu otrzymania całości lub części wynagrodzenia, zgodnie ze szczególnym momentem powstania obowiązku podatkowego określonego w § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez złożenie deklaracji podatkowej, w której zostaną wykazane przychody razem z wykonywaną działalnością gospodarczą.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Art. 29 ust. 4 ustawy stanowi, iż podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na podstawie art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1. eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2. dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4. pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.
   
   

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Powołane wyżej regulacje art. 29 ust. 4a i ust. 4c ustawy jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego, muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, bowiem celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Zgodnie z § 13 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Jak wynika z § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy;
2. zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.
   
   

Na podstawie § 13 ust. 8 cyt. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

W myśl § 14 ust. 1 tego rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Według § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

5. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
6. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   3. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   4. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
7. kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
8. kwotę podwyższenia podatku należnego.

Zgodnie z § 14 ust. 3 cyt. rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Powołane wyżej regulacje art. 29 ust. 4a i 4c ustawy jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Zaznaczenia wymaga, że wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej zmniejszającej podatek należny, obowiązuje wystawcę faktury do posiadania potwierdzenia jej odbioru. Potwierdzenia takiego dokonuje nabywca towarów i usług jako adresat faktury korygującej. Faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a ten musi potwierdzić ten fakt i zawiadomić o tym sprzedawcę. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i da prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą - w formie listu poleconego - przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, iż nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

W świetle powyższego, warunkiem obniżenia przez sprzedawcę podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przez niego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Wynika to z literalnego brzmienia cyt. powyżej przepisu art. 29 ust. 4a ustawy.

Podkreślić należy, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę nie jest wymagane w przypadku wystawienia faktury korekty, która powoduje zwiększenie wartości podatku należnego.

Czyli w przypadku wypłaty wynagrodzenia w innej niż wynikająca z wcześniej wystawionej faktury VAT wysokości, Zainteresowana będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT korygującej.

Uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów usług, stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię usług na rzecz sądów, za które pobierane jest wynagrodzenie od nabywcy tych usług, tj. od sądów, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, przy czym podstawą opodatkowania jest obrót w rozumieniu przepisów podatku od towarów i usług, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży świadczonych przez Zainteresowaną usług pomniejszona o kwotę podatku.

Kwota należna z tytułu sprzedaży, to wynagrodzenie na które strony się umówiły, czyli łączna kwota, którą podatnik ma otrzymać od nabywcy towarów lub usług.

Należy jednak zauważyć, iż zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Jednocześnie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że jeśli z zawartej z sądem umowy oraz odpowiednich przepisów prawa wynika, że kwota, stanowiąca wynagrodzenie za świadczenie usługi, jest kwotą brutto, to w tej kwocie należy zawrzeć wartość netto oraz podatek VAT, jeśli natomiast z ich treści wynika, że kwota stanowiąca zapłatę za zlecone przez sąd czynności jest kwotą netto, to świadczący usługę do tej kwoty powinien doliczyć odpowiedni podatek VAT.

Zatem, jeśli zgodnie z zawartą umową oraz odpowiednimi przepisami innych gałęzi prawa, Wnioskodawczyni za świadczoną usługę otrzyma określone wynagrodzenie, to należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla wyliczenia obrotu (podstawy opodatkowania) należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT, dla którego wyliczenia należy zastosować metodę „w stu”.

Ustawa o podatku od towarów i usług definiuje wprost jakie wymogi ma spełniać ewidencja prowadzona przez Wnioskodawczynię dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Obowiązek prowadzenia ewidencji to jeden z podstawowych wymogów, jakie ustawodawca nałożył na podatników VAT, a dane, jakie powinny zawierać ewidencje prowadzone przez podatników, mają przede wszystkim umożliwić prawidłowe sporządzenie przez nich deklaracji dla podatku od towarów i usług. Podatnik winien prowadzić przede wszystkim ewidencję sprzedaży i ewidencję zakupów, a ponieważ ustawodawca nie określił wymogów, co do formy prowadzenia ewidencji, podatnik sam powinien zaplanować taki sposób jej prowadzenia, który ułatwi terminowe sporządzenie deklaracji podatkowej na podstawie zgromadzonych w ewidencjach danych. Dane, które podatnik wpisuje do deklaracji składanej w urzędzie skarbowym, stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonych przez niego ewidencji. Całość ewidencji powinna być dostosowana do potrzeb podatnika.

Z art. 109 ust. 3 ustawy wynika, że podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż Zainteresowana może prowadzić oddzielną ewidencję dla celów podatku VAT, w której będzie uwzględniała faktury VAT wystawione na rzecz sądów z tytułu pełnienia funkcji biegłego oraz osobną ewidencję niezbędną dla celów pozostałej działalności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej � rozpatrzone.

Tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast pozostała część wniosku dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozpatrzona odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.