INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2011 r. (data wpływu 14 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania umorzonych odsetek karnych od kredytu bankowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania umorzonych odsetek karnych od kredytu bankowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2004 r. pozostając w związku małżeńskim i majątkowej małżeńskiej wspólności ustawowej wystąpiła Pani wraz z byłym mężem do banku o kredyt na zakup samochodu. W wyniku wniosku bank udzielił kredytu i dokonała Pani wraz z małżonkiem zakupu samochodu. W umowie kredytu z bankiem występuje zarówno Pani jak i były małżonek jako solidarni kredytobiorcy i w takim też charakterze oboje podpisaliście umowę kredytową przystępując do długu. Następnie w 2006 r. nastąpiło rozwiązanie małżeństwa i ustanie małżeńskiej wspólności majątkowej. Kredyt samochodowy po jego zaciągnięciu początkowo był spłacany terminowo, później nieterminowo, aż w konsekwencji zaprzestano jego spłaty. Bank wypowiedział Pani i małżonkowi jako solidarnym kredytobiorcom umowę kredytową i w konsekwencji sprawa trafiła do windykacji. Pani spłacała tyle zaległości, na ile pozwalała sytuacja finansowa, były mąż natomiast nie dokonywał żadnych spłat. W 2010 r. w trakcie rozmowy z przedstawicielem banku uzgodniła Pani, że spłaci część kredytu, a bank przeanalizuje Pani sytuację finansową, wskaże pisemnie na jaką wartość ma Pani dokonać spłaty, a jaka kwota zostanie umorzona. Otrzymała Pani z banku korespondencję, z której wynikało, że po spłacie całego kapitału oraz wyliczonych odsetek za zwykłe korzystanie z kredytu przewidzianych w umowie oraz części odsetek karnych bank dokona umorzenia pozostałych odsetek karnych. Zastosowała się Pani do tego zalecenia banku. Podpisana przez Panią umowa kredytowa daje bankowi (wierzycielowi) jednostronne prawo do naliczania odsetek karnych (podwyższonych) od nieterminowych spłat kredytu - z którego to bank może skorzystać lub nie. Jest to indywidualna decyzja banku - niezależna od Pani. Następnie bank wystawił Pani informację PIT-8C pomimo, że umorzenie nastąpiło w 2010 r., a rozwód z byłym mężem nastąpił w 2006 r. i pomimo tego, że obydwoje byliście solidarnymi kredytobiorcami, przyjęliście dług i staliście się współdłużnikami wierzyciela (banku). W wyniku tego umorzenia były małżonek również pozbył się wymagalnej zaległości. Zaległość ciążyła solidarnie po 50% na każdym z małżonków.

W rozmowie telefonicznej uzyskała Pani informację, że bank nie analizuje zarówno charakteru odsetek i tego ilu było kredytobiorców tylko na całość umorzenia wystawia PIT-8C.

W związku z tym zadano następujące pytanie:

Czy wskutek umorzenia części odsetek karnych naliczonych przez bank w opisany powyżej sposób od wymagalnego kapitału kredytu który Wnioskodawczyni spłaciła, powstaje przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czyli przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ww. ustawy i w jakiej proporcji...

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód w tym zaistniałym stanie faktycznym i w 100% kwoty umorzenia nie powstaje.

Ponadto Wnioskodawczyni zauważa, że stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Otrzymanie kredytu (pożyczki) i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są więc obojętne podatkowo. Natomiast umorzenie należności głównej (kapitał kredytu lub pożyczki), a w pewnych sytuacjach odsetek od kredytu, będzie stanowiło przychód dłużnika, gdyż otrzymał on w przeszłości określoną kwotę pieniędzy, pod warunkiem jej zwrotu w ustalonym w umowie terminie i zobowiązuje się do uiszczenia odsetek z tytułu korzystania ze środków finansowych kredytodawcy (pożyczkodawcy).

Podkreśla również, iż odmiennie należy traktować odsetki, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytobiorcy (pożyczkobiorcy) i tzw. odsetki karne. Wysokość odsetek, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytobiorcy (w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zwolnienie czy umorzenie dłużnika od zapłaty części wierzytelności rodzi ten skutek, że dłużnik nie musi ponosić wydatków, które na nim ciążą. W sensie podatkowym stanowi to realne przysporzenie, mające konkretny wymiar finansowy, a tym samym oznacza powstanie przychodu . Natomiast tzw. odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych - karnych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne. Natomiast, jeżeli umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytu - z którego może skorzystać lub nie - wówczas odstąpienie przez bank (wierzyciela) od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy i taki stan faktyczny wystąpił w umowie zawartej przez Wnioskodawczynię.

Ponadto Wnioskodawczyni uważa, że w przypadku dłużników solidarnych tam gdzie powstaje obowiązek podatkowy w przypadku przysporzenia bank zobowiązany jest do ustalenia proporcjonalnej wartości umorzenia dla poszczególnych zobowiązanych, stanowiącej przychód podlegający opodatkowaniu i wystawienia dla każdego, w stosunku do którego dokonano umorzenia, oddzielnej informacji PIT-8C. Gdyby w przypadku Wnioskodawczyni nastąpiło umorzenie kapitału głównego lub odsetek zwykłych czy karnych ustalonych w umowie to przychód by powstał, a bank powinien podzielić ten przychód po 50% każdemu z małżonków i wystawić dwie informacje PlT-8C dla każdego z solidarnych zobowiązanych kredytobiorców w umowie. Wnioskodawczyni wskazuje również, że w Jej ocenie podobne stanowisko zostało zaprezentowane w poniżej wymienionych interpretacjach: ILPB1/415-515/08-5/AMN z dnia 13 października 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, ITPB2/415-619/08/MM z dnia 21 sierpnia 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, IPPB2/415-406/07-4/SR z dnia 22 lutego 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie w pkt 9 wymieniono inne źródła.

Stosownie do art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie ”w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Należy zauważyć, iż za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stwierdzić również należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „nieodpłatnych świadczeń”, dlatego każdy przypadek wymaga wnikliwej analizy pod kątem zaistnienia przesłanek pozwalających na ustalenie, że miało miejsce nieodpłatne przysporzenie w majątku danej osoby fizycznej (świadczenia nieodpłatne to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi określoną korzyść nie świadcząc nic w zamian). Jednocześnie nie został wskazany nawet przybliżony katalog takich świadczeń, zatem sądzić należy, że świadczeniami nieodpłatnymi nie są tylko takie świadczenia, w wyniku których spełniający świadczenie nie uzyskał żadnych korzyści majątkowych pod jakąkolwiek postacią.

Zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (t. jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zmianami), przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej jest obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Tzw. odsetki karne, które należy odróżnić od odsetek będących swego rodzaju opłatą za korzystanie ze środków finansowych banku, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne. Natomiast, jeżeli umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów - wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w 2004 r. pozostając w związku małżeńskim i majątkowej małżeńskiej wspólności ustawowej Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem wystąpiła do banku o kredyt na zakup samochodu. W umowie kredytu z bankiem jako solidarni kredytobiorcy występowała zarówno Wnioskodawczyni jak i były małżonek. Kredyt samochodowy po jego zaciągnięciu początkowo był spłacany terminowo, później nieterminowo, aż w konsekwencji zaprzestano jego spłaty. Bank wypowiedział umowę kredytową i w konsekwencji sprawa trafiła do windykacji. W 2010 r. Wnioskodawczyni uzgodniła, że spłaci część kredytu, a bank przeanalizuje Jej sytuację finansową i wskaże pisemnie na jaką wartość ma dokonać spłaty, a jaka kwota zostanie umorzona. Z otrzymanej z banku korespondencji wynikało, że po spłacie całego kapitału oraz wyliczonych odsetek za zwykłe korzystanie z kredytu przewidzianych w umowie oraz części odsetek karnych bank dokona umorzenia pozostałych odsetek karnych.

Z powyższego wynika zatem, że Bank w związku z nieterminowym spłacaniem kredytu nie odstąpił od naliczenia odsetek karnych, lecz skorzystał z przysługującego mu prawa i naliczył odsetki karne. Natomiast dopiero w wyniku uzgodnień co do spłaty zaległości, część z naliczonych odsetek karnych została przez bank umorzona.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż umorzenie naliczonych przez bank odsetek karnych od kredytu zaciągniętego przez osobę fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, jest przysporzeniem skutkującym powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W konsekwencji wartość umorzonych odsetek karnych od udzielonego kredytu stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takiej sytuacji po stronie Banku istniał obowiązek wystawienia informacji PIT-8C o wysokości uzyskanego przychodu z tytułu umorzonych odsetek karnych, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Reasumując, w następstwie umorzenia przez bank przedmiotowych odsetek karnych, doszło po stronie Wnioskodawczyni do powstania, podlegającego opodatkowaniu, przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Ponadto, ponieważ w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawczyni była jednym z dwóch kredytobiorców solidarnych, zatem uznać należy, iż umorzenie karnych odsetek stanowiło co do zasady przychód dla każdego z kredytobiorców solidarnych którym umorzono zaległość. Wobec powyższego kwota umorzonych odsetek stanowi dla Wnioskodawczyni przychód w części umorzenia proporcjonalnie na Nią przypadającą.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.