Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPB3/423-657/11-2/DP
Data
2011.11.04
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przychody --> Przychody
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przedmiot i podmiot opodatkowania --> Udziały w zyskach
Słowa kluczowe
koszt
likwidacja
nabycie
podwyższenie kapitału zakładowego
spółka kapitałowa
udział
wartość nominalna
wspólnik
Istota interpretacji
Czy nominalna wartość udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, wydanych na rzecz jej wspólnika w związku z wniesieniem udziałów w Spółce nabywanej w ramach tzw. wymiany udziałów, będzie stanowiła koszt nabycia w przypadku likwidacji Spółki nabywanej?
Wniosek ORD-IN
585 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2011 r. (data wpływu 8 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów nabycia udziałów w spółce kapitałowej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 8 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów nabycia udziałów w spółce kapitałowej.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny:
- Spółka — jest polską spółką kapitałową, polskim rezydentem dla celów podatkowych .
- Spółka w najbliższej przyszłości prawdopodobnie obejmie 100 % udziałów w innej spółce kapitałowej z siedzibą w Polsce . Spółka nabywana prowadzi działalność usługową (wynajem powierzchni handlowych). Spółka nabywana posiada m.in. nieruchomości, które zaliczyła do środków trwałych <ŚT> oraz wartości niematerialne i prawne . ŚT i WNiP są wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki nabywanej. Spółka nabywana posiada również inne składniki majątku, nie stanowiące ŚT lub WNiP, np. gotówkę i należności (z tytułu wynajmu powierzchni handlowej).
- Udziały w Spółce nabywanej zostaną wniesione aportem do Spółki przez wspólnika Spółki nabywanej, w zamian za co Spółka wyda na jego rzecz udziały w swoim podwyższonym kapitale zakładowym (wymiana udziałów).
- W celu uproszczenia struktury kapitałowej, rozważana jest likwidacja Spółki nabywanej, a w konsekwencji przeniesienie własności całego majątku należącego do Spółki nabywanej na Spółkę. Niewykluczone jest, że majątek Spółki nabywanej (w tym ŚT oraz WNiP), zostaną wydane Spółce w ramach procesu likwidacji, w naturze.
- Wartość majątku likwidacyjnego otrzymana przez Spółkę będzie najprawdopodobniej stanowiła jej przychód podlegający opodatkowaniu, gdyż nie będą spełnione przesłanki do zwolnienia przychodu określone w art. 22 ust. 4 updop.
- Składniki majątkowe Spółki nabywanej, które mają zostać przekazane Spółce w ramach likwidacji nie zostały objęte przez Spółkę nabywaną w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
- Po likwidacji Spółki nabywanej, Spółka będzie kontynuowała działalność prowadzoną przez Spółkę nabywaną (w tym wykorzystywała otrzymane w wyniku likwidacji ŚT i WNiP).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy nominalna wartość udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, wydanych na rzecz jej wspólnika w związku z wniesieniem udziałów w Spółce nabywanej w ramach tzw. wymiany udziałów, będzie stanowiła koszt nabycia w przypadku likwidacji Spółki nabywanej...
Stanowisko Wnioskodawcy
- Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 updop, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.
- jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 updop do przychodów nie zalicza się;
„zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia”. - Należy zatem ustalić jak należy rozumieć określenie koszt nabycia lub objęcia” udziałów w Spółce nabywanej — koszt ten bowiem, zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 3 updop pomniejszy przychód otrzymany przez Spółkę w związku z likwidacją Spółki nabywanej. Zdaniem Spółki, kosztem tym (tj. kosztem nabycia udziałów Spółki nabywanej) jest wartość nominalna udziałów Spółki wydana przez Spółkę w zamian za aport udziałów Spółki nabywanej.
- Art. 12 ust. 4 pkt 3 updop nie precyzuje jak należy rozumieć określenie „koszt nabycia bądź objęcia”. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN (http://sjp.pwn.pl) - nabyć - nabywać oznacza „otrzymać coś na własność, płacąc za to” lub „zyskać coś lub zdobyć” Podobnie Uniwersalny Słownik Języka Polskiego PWN, tom K-O, 2003 - nabyć-nabywać to „otrzymać coś na własność, zwykle za pieniądze, kupić (kupować)” oraz „osiągnąć (osiągać) coś, dojść (dochodzić) do czegoś, zyskać (zyskiwać) coś, zdobyć (zdobywać)”.
- W przypadku Spółki, nie ulega wątpliwości, że kosztem tym będzie wartość nominalna udziałów wydawanych przez Spółkę w zamian za aport - koszt ten bowiem Spółka poniosła, aby nabyć/objąć udziały w Spółce nabywanej — jest to wydatek dokonany przez Spółkę, aby uzyskać własność udziałów Spółki nabywanej, dokonany wprawdzie nie w pieniądzu, ale poprzez zwiększenie jej pasywów.
- W dotychczasowym orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości kwestia, że kosztem nabycia udziałów mogą być nie tylko sumy (środki pieniężne) wydatkowane przez Spółkę na nabycie udziałów Spółki nabywanej. W szczególności kosztem tym są np. udziały/akcje własne wydawane w zamian za aport. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z 28 kwietnia 2008 roku (I SA/Bk 155/08) wskazał;: „Z pewnością wydatek odzwierciedla najczęściej jakąś wartość (sumę) pieniężną, nie oznacza to jednak, że tylko pieniądz stanowi o wydatku. Pieniądz to jedna z najstarszych i najczęściej wykorzystywanych instytucji ekonomicznych. Współcześnie wyróżnia się trzy jego podstawowe funkcje: miernik wartości, środek płatniczy, środek tezauryzacji (zob. Leksykon finansów, red. J, Głuchowski, Warszawa 2001, s. 208). Trzeba przy tym zauważyć i podkreślić, że o ile w przypadku funkcji miernika wartości pieniądz wydaje się być niezastąpiony, tak funkcję środka płatniczego przy wymianie dóbr i usług coraz częściej pełnią także inne instytucje, w tym weksle, czeki, akredytywy. Już powyższe daje podstawy do stwierdzenia, że pojęcie „wydatek” nie może być ograniczane jedynie do pieniędzy, jako że obok pieniędzy funkcjonują też inne rodzaje środków płatniczych”.
- Podobnie, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 maja 2004 roku (FSK 57/04) Sąd wskazał, że; „Skoro wspólnik (tu: Skarb Państwa) przekazał do spółki (funduszu) określoną wartość majątkową, powinien otrzymać w zamian określony ekwiwalent. Jest nim przyznany wspólnikowi zespół praw korporacyjnych i majątkowych, których zakres wyznaczają otrzymane przez niego akcje (por. J. Frąckowiak, Kodeks handlowy - Komentarz, praca zbiorowa, Wyd. Prawnicze PWN, Warszawa 1998, s. 398 i nast.). Wartość tych akcji stanowi po stronie spółki (Funduszu) wydatek na objęcie udziałów stanowiący w przypadku odpłatnego zbycia akcji koszt uzyskania przychodu z tego właśnie źródła (art. 16 ust. 1 pkt 8 p.d.p.)”
- Za taką interpretacją przemawia również wykładnia celowościowa - transakcja wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d updop, jest szczególną postacią aportu w formie niepieniężnej. W odróżnieniu jednak od stanów faktycznych ujętych w hipotezie normy jaką można wyprowadzić z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, wymiana udziałów nie powoduje powstania przychodu podatkowego, a realizacja wszelkich konsekwencji w podatku dochodowym zostaje przesunięta na moment m.in. dyspozycji otrzymanych tą drogą udziałów.
- Co więcej, taki właśnie koszt (tj. wartość nominalna udziałów Spółki wydawanych w zamian za aport udziałów Spółki nabywanej) byłaby kosztem pomniejszającym przychód z odpłatnego zbycia udziałów Spółki nabywanej. Zgodnie bowiem z obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. art. 16 ust. 8e updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:
„wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)”. - Zgodnie z opublikowanym przez Ministerstwo Finansów „Projektem z dnia 4 marca 2010 r.: Założenia do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych” ustawodawca wskazuje, iż kwestia ustalania kosztów dla spółki nabywającej udziały (tj. Spółki) budzi obecnie wątpliwości: „Należy zatem wprowadzić przepis określający wysokość kosztów uzyskania przychodu u spółki nabywającej udziały (akcje), w drodze wymiany udziałów, na poziomie wartości nominalnej wydanych przez nią udziałów (akcji) skorygowanej o wartość ewentualnej zapłat w gotówce. Koszty te będą uwzględnianie przy obliczaniu podstawy opodatkowania dopiero w przypadku odpłatnego zbycia nabytych za nie udziałów (akcji)”.Podobnie w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej zmiany w updop: „Wątpliwości budzi natomiast sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów przez spółkę nabywającą, która w zamian za otrzymane udziały (akcje) wydaje swoje udziały (akcje) wraz z ewentualną dopłatą w gotówce. W dodawanym przepisie art. 16 ust. 1 pkt 8e wskazano, że koszty te będą ustalane w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych przez spółkę nabywającą, skorygowanej o wartość ewentualnej zapłaty w gotówce. Koszt te będą uwzględniane przy obliczaniu podstawy opodatkowania dopiero w przypadku odpłatnego zbycia nabytych za nie udziałów (akcji)”.
- Zdaniem Spółki, brak jest podstaw do tego, aby różnicować sytuację podatników likwidujących spółkę od podatników zbywających jej udziały (i w związku z tym w odmienny sposób interpretować określenia „koszt nabycia” z art. 12 ust. 4 pkt 3 updop i „wydatki na nabycie” z art. 16 ust. 8e updop).
- Stanowisko prezentowane przez Spółkę podzielają również organy podatkowe. Np.
- w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 listopada 2010 r. (IPPB5/423- 534/10-6/DG) organ podzielił następujące stanowisko podatnika: „Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy kosztem nabycia udziałów będzie dla Spółki A nominalna wartość udziałów wydana Inwestorowi w ramach wymiany udziałów w zamian za otrzymane udziały w Spółce B. W związku z powyższym, wartość nominalna wydanych przez Spółkę A udziałów, w momencie likwidacji Spółki, analogicznie jak w przypadku odpłatnego zbycia udziałów, pomniejszać będzie przychód do opodatkowania uzyskany, przez Spółkę z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki B”
- w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 lipca 2009 r. (IPPB3/423-295/09-2/AG) organ uznał, iż do wyliczenia wartości wydatków związanych z nabyciem lub objęciem udziałów (akcji) innej spółki wniesionych do Spółki będącej wnioskodawcą, co do zasady należy przyjąć wartość nominalną wydanych udziałów Spółki w zamian za wniesiony aport”.
- Podsumowując, kosztem nabycia udziałów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 updop, będzie wartość nominalną udziałów wydanych przez Spółkę na rzecz podmiotu wnoszącego aportem udziały w Spółce nabywanej.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.
|