Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-1.4011.38.2019.2.TR
z 28 stycznia 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 stycznia 2020 r. (data wpływu 23 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości – jest:

• prawidłowe – w odniesieniu do pytań o numerach: 1, 2 i 5;
• nieprawidłowe – w odniesieniu do pytań o numerach: 3 i 4.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 13 stycznia 2019 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.38.2019.1.TR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 13 stycznia 2020 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 20 stycznia 2020 r.), zaś w dniu 23 stycznia 2020 r. (data nadania 22 stycznia 2020 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące: stan faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.

W 2015 r. zmarł mąż Zainteresowanej. Nie mieli dzieci. W skład spadku weszło mieszkanie nabyte we wrześniu 2012 r. oraz miejsce postojowe w hali garażowej nabyte w maju 2014 r. Ze strony męża uprawnionymi do spadku była matka (a teściowa Zainteresowanej) oraz brat męża.

W 2016 r. sąd postanowił o podziale spadku pomiędzy Zainteresowaną, teściową oraz bratem zmarłego męża. W maju 2016 r. sporządzili akt notarialny, w którym to akcie szwagier Zainteresowanej darował część spadku swojej matce, a z kolei miedzy Zainteresowaną a teściową nastąpiło nieodpłatne zniesienie współwłasności.

W kwietniu 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość nabytą we wrześniu 2012 r wraz z miejscem postojowym nabytym w maju 2014 r.

W lutym 2019 r. Zainteresowana nabyła jako współwłaściciel (z ówczesnym narzeczonym Zainteresowanej, a obecnie mężem) inną nieruchomość zakupioną na kredyt hipoteczny.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana podała, co następuje.

Mieszkanie sprzedane 8 kwietnia 2019 r. na podstawie aktu notarialnego Zainteresowana nabyła:

1. częściowo na prawach wspólności ustawowej razem ze swoim mężem (zmarłym w 2015 r.) – na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości w 2012 r. (akt notarialny z 11 października 2012 r.), pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej, niezmieniony żadną umową majątkową małżeńską ani orzeczeniem sądu,
2. częściowo w drodze dziedziczenia po swoim mężu w 2015 r. (w udziale wynoszącym 1/2 części),
3. częściowo na podstawie umowy darowizny, umowy o podział majątku wspólnego o częściowy dział spadku oraz o częściowe zniesienie współwłasności nieruchomości – akt notarialny z 23 maja 2016 r. pomiędzy Zainteresowaną, bratem zmarłego męża a matką zmarłego męża, czyli teściową Zainteresowanej, w ten sposób, że brat zmarłego męża oświadczył, że daruje swojej matce, a teściowej Zainteresowanej, przysługujący mu udział wynoszący 1/8 części w prawie własności nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny. Teściowa oświadczyła, że powyższą darowiznę przyjęła i tym samym nabyła 1/4 części spadku. Następnie pomiędzy Zainteresowaną a teściową nastąpił częściowy dział spadku po zmarłym mężu oraz częściowe zniesienie współwłasności w ten sposób, że prawo własności nieruchomości do lokalu mieszkalnego nabyła w całości Zainteresowana.
   
   

Dnia 8 października 2014 r. na podstawie aktu notarialnego Zainteresowana z mężem nabyli wspólnie udział wynoszący 239/8665 części w lokalu niemieszkalnym – hali garażowej. W ramach przysługującego im udziału mogli na zasadzie wyłączności korzystać z miejsca postojowego.

Miejsce postojowe sprzedane 8 kwietnia 2019 r. na podstawie aktu notarialnego Zainteresowana nabyła:

1. częściowo na prawach wspólności ustawowej razem ze swoim mężem (zmarłym w 2015 r.) – na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości w 2014 r. (akt notarialny z 8 października 2014 r.), pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej, niezmieniony żadną umową majątkową małżeńską ani orzeczeniem sądu,
2. częściowo w drodze dziedziczenia po swoim mężu w 2015 r. (w udziale wynoszącym 1/2 części),
3. częściowo na podstawie umowy darowizny, umowy o podział majątku wspólnego o częściowy dział spadku oraz o częściowe zniesienie współwłasności nieruchomości – akt notarialny z 23 maja 2016 r. pomiędzy Zainteresowaną, bratem zmarłego męża a matką zmarłego męża, czyli teściową Zainteresowanej, w ten sposób, że brat zmarłego męża oświadczył, że daruje swojej matce, a teściowej Zainteresowanej, przysługujący mu udział wynoszący 1/8 części w prawie własności nieruchomości stanowiącej udział w lokalu niemieszkalnym (miejsce postojowe). Teściowa oświadczyła, że powyższą darowiznę przyjęła i tym samym nabyła 1/4 części spadku. Następnie pomiędzy mną a teściową nastąpił częściowy dział spadku po zmarłym mężu Zainteresowanej oraz częściowe zniesienie współwłasności w ten sposób, że udział w prawie własności nieruchomości do lokalu niemieszkalnego nabyła w całości Zainteresowana.
   
   

W dniu 18 lutego 2019 r. Zainteresowana nabyła na podstawie aktu notarialnego jako współwłaściciel (w równych częściach) prawo do budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Ze współwłaścicielem tej nieruchomości Zainteresowana jest aktualnie w związku małżeńskim od 27 kwietnia 2019 r. i obowiązuje ich wspólność majątkowa.

Nieruchomość nabyta 18 lutego 2019 r. jest jedynym miejscem zamieszkania Zainteresowanej, w którym realizuje wszelkie potrzeby zapewnienia sobie „dachu nad głową”.

Nieruchomość nabyta 18 lutego 2019 r. jest położona na terytorium RP.

Kredyt na zakup nieruchomości nabytej 18 lutego 2019 r. został zaciągnięty w listopadzie 2018 r. w banku na terytorium RP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawdą jest, że Zainteresowana jest zwolniona z zapłaty podatku ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2012 r. (mieszkania) w części 50% (mieszkanie nabyła wówczas wspólnie z mężem), gdyż sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat?
2. Czy prawdą jest, że Zainteresowana jest zwolniona z zapłaty podatku ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2012 r. (mieszkania) w części nabytej w drodze spadku, to jest 1/2 z 1/2, czyli ¼, zgodnie z postanowieniem sądu o podziale spadku z 2016 r.?
3. Czy prawdą jest, że Zainteresowana musi zapłacić podatek 19% ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2012 r. (mieszkania) w części, którą jej szwagier dostał w spadku to jest 1/4 z 1/2 spadku, a którą to część darował swojej matce oraz w części, w której miedzy Zainteresowaną a teściową nastąpiło nieodpłatne zbycie współwłasności, to jest w części 1/4 spadku?
4. Czy prawdą jest, że Zainteresowana nie jest zwolniona z zapłaty podatku ze sprzedaży nieruchomości nabytej w maju 2014 r. (miejsce postojowe w hali garażowej) zarówno w części nabytej w majątku wspólnym, jak i w części nabytej w drodze spadku, darowizny i zniesienia współwłasności, gdyż sprzedaż tej nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat kalendarzowych?
   
5. Czy za tzw. własne cele mieszkaniowe w przypadku Zainteresowanej może uznać wydatki poniesione na spłatę wraz z odsetkami kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup nowej nieruchomości w lutym 2019 r., to jest przed sprzedażą starej nieruchomości, podczas gdy sprzedaż miała miejsce w kwietniu 2019 r.
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

• Ad. 1.
  Tak, prawda, gdyż sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości (mieszkania). Nabycie Mieszkania miało miejsce we wrześniu 2012 r., a więc okres 5 lat minął 31 grudnia 2017 r.
• Ad. 2.
  Tak, prawda, gdyż zgodnie z nowelizacją ustawy o pdof od 1 stycznia 2019 r. 5-letni okres liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę.
• Ad. 3.
  Nie, nie prawda, gdyż w lutym 2019 r. Zainteresowana nabyła inną nieruchomość, a zgodnie z „ art. 21 pkt ust. 131” ustawy o pdof ma prawo skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej, która mówi, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości jeżeli w okresie 3 lat od zbycia nieruchomości przeznaczy te środki na własne cele mieszkaniowe.
• Ad. 4.
  Nie, nie prawda, gdyż w lutym 2019 r. Zainteresowana nabyła inną nieruchomość, a zgodnie z „ art. 21 pkt ust. 131” ustawy o pdof ma prawo skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej, która mówi, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli w okresie 3 lat od zbycia nieruchomości przeznaczy te środki na własne cele mieszkaniowe.
• Ad. 5.
  Tak, może.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych: stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych jest:

• prawidłowe – w odniesieniu do pytań o numerach: 1, 2 i 5;
• nieprawidłowe – w odniesieniu do pytań o numerach: 3 i 4.
  
  

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)−c) wyżej wskazanej ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, jeżeli sprzedaż nieruchomości nastąpi po upływie wskazanego okresu (pięciu lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia), wówczas nie jest źródłem przychodu w rozumieniu wskazanego wyżej artykułu (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a co za tym idzie, kwota uzyskana z takiego zbycia nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych posiada moment i sposób jej nabycia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 7 wskazanej ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

W analizowanym wniosku i jego uzupełnieniu podano, że w dniu 8 kwietniu 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość wraz z udziałem w lokalu niemieszkalnym – hali garażowej (funkcjonującym jako miejsce postojowe). W roku 2015 zmarł mąż Zainteresowanej. W skład spadku weszły nabyte przez małżonków do majątku wspólnego, a sprzedane przez Zainteresowaną w kwietniu 2019 r. ww.: mieszkanie nabyte w roku 2012 r. oraz udział w lokalu niemieszkalnym – hali garażowej nabyty w roku 2014. W roku 2016 sąd postanowił o podziale spadku pomiędzy Zainteresowaną, teściową oraz bratem zmarłego męża. W maju 2016 r. sporządzili oni akt notarialny, w którym to akcie szwagier Zainteresowanej darował część spadku swojej matce, a z kolei miedzy Zainteresowaną a teściową nastąpiło nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Mieszkanie sprzedane 8 kwietnia 2019 r. na podstawie aktu notarialnego Zainteresowana nabyła:

1. częściowo na prawach wspólności ustawowej razem ze swoim mężem (zmarłym w 2015 r.) – na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości w 2012 r. (akt notarialny z 11 października 2012 r.), pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej, niezmieniony żadną umową majątkową małżeńską ani orzeczeniem sądu,
2. częściowo w drodze dziedziczenia po swoim mężu w 2015 r. (w udziale wynoszącym 1/2 części),
3. częściowo na podstawie umowy darowizny, umowy o podział majątku wspólnego o częściowy dział spadku oraz o częściowe zniesienie współwłasności nieruchomości – akt notarialny z 23 maja 2016 r. pomiędzy Zainteresowaną, bratem zmarłego męża a matką zmarłego męża, czyli teściową Zainteresowanej, w ten sposób, że brat zmarłego męża oświadczył, że daruje swojej matce, a teściowej Zainteresowanej, przysługujący mu udział wynoszący 1/8 części w prawie własności nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny. Teściowa oświadczyła, że powyższą darowiznę przyjęła i tym samym nabyła 1/4 części spadku. Następnie pomiędzy Zainteresowaną a teściową nastąpił częściowy dział spadku po zmarłym mężu oraz częściowe zniesienie współwłasności w ten sposób, że prawo własności nieruchomości do lokalu mieszkalnego nabyła w całości Zainteresowana.
   
   

Miejsce postojowe sprzedane 8 kwietnia 2019 r. na podstawie aktu notarialnego Zainteresowana nabyła:

1. częściowo na prawach wspólności ustawowej razem ze swoim mężem (zmarłym w 2015 r.) – na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości w 2014 r. (akt notarialny z 8 października 2014 r.), pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej, niezmieniony żadną umową majątkową małżeńską ani orzeczeniem sądu,
2. częściowo w drodze dziedziczenia po swoim mężu w 2015 r. (w udziale wynoszącym 1/2 części),
3. częściowo na podstawie umowy darowizny, umowy o podział majątku wspólnego o częściowy dział spadku oraz o częściowe zniesienie współwłasności nieruchomości – akt notarialny z 23 maja 2016 r. pomiędzy Zainteresowaną, bratem zmarłego męża a matką zmarłego męża, czyli teściową Zainteresowanej, w ten sposób, że brat zmarłego męża oświadczył, że daruje swojej matce, a teściowej Zainteresowanej, przysługujący mu udział wynoszący 1/8 części w prawie własności nieruchomości stanowiącej udział w lokalu niemieszkalnym (miejsce postojowe). Teściowa oświadczyła, że powyższą darowiznę przyjęła i tym samym nabyła 1/4 części spadku. Następnie pomiędzy mną a teściową nastąpił częściowy dział spadku po zmarłym mężu Zainteresowanej oraz częściowe zniesienie współwłasności w ten sposób, że udział w prawie własności nieruchomości do lokalu niemieszkalnego nabyła w całości Zainteresowana.
   
   

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 1037 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Dział spadku odbywa się według tych samych zasad co zniesienie współwłasności w częściach ułamkowych (art. 210˗212 w związku z art. 1035 Kodeksu cywilnego).

Zważywszy na fakt, że objęte wnioskiem prawa zostały nabyte przez spadkodawcę w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, należy odnieść się także do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 286).

Zgodnie z art. 31 § 1 cytowanej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Ze wskazanego przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości/praw majątkowych oznacza nabycie przez każdego z małżonków tych praw w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była ponadto przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wskazanej uchwały stwierdził, że: w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego: skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w uzasadnieniu tej uchwały należy uznać za aktualne także w odniesieniu do nabycia udziału w nieruchomości lub prawie majątkowym uzyskanym w drodze działu spadku przez pozostałego przy życiu małżonka ponad przysługujący mu udział spadkowy. W takim przypadku datą nabycia jest dzień nabycia nieruchomości lub praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Skoro bowiem, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości lub praw w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że po śmierci małżonka drugi z małżonków ponownie nabył udział w nieruchomości lub w prawie majątkowym w drodze dziedziczenia, jak też w drodze działu spadku, skoro nieruchomość lub przedmiotowe prawa wchodziły wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego.

Powyższe stanowisko podziela orzecznictwo sądów administracyjnych, dla przykładu: wyrok Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Opolu, sygn. akt I SA/Op 173/17, w którym wskazano, że: z uwagi na wspólność majątkową, istniejącą za życia męża skarżącej, nie można było wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz – odrębnie ‒ jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie. Skarżąca nie mogła więc ponownie nabyć udziału w przedmiotowej nieruchomości w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu, jak też w drodze działu spadku, skoro nieruchomość ta wchodziła wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a skarżącej z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze należy zatem stwierdzić, że z uwagi na panujący w małżeństwie Wnioskodawczyni ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej nie można wyodrębnić udziałów, które Wnioskodawczyni oraz jej mąż posiadali w chwili nabycia mieszkania oraz udziału w lokalu niemieszkalnym. Z tego względu, Wnioskodawczyni nie mogła ponownie nabyć udziału w przedmiotowych prawach własności, ani w drodze dziedziczenia, ani w drodze działu spadku (zarówno bowiem mieszkanie, jak i udział w lokalu niemieszkalnym –-hali garażowej, wchodziły w skład majątku wspólnego małżonków). W związku z powyższym, nabycie przez Wnioskodawczynię przyznanych w drodze działu spadku udziałów: w mieszkaniu oraz lokalu niemieszalnym – hali garażowej nastąpiło odpowiednio w latach: 2012 i 2014, tj. w momentach nabycia opisanego mieszkania i opisanego udziału w lokalu niemieszkalnym do majątku wspólnego małżonków.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że dokonana przez Zainteresowaną w dniu 8 kwietnia 2019 r. sprzedaż przedmiotowego mieszkania w części przypadającej na nabycie w roku 2012 nie stanowi źródła przychodu, bowiem w tejże części została dokonana po upływie pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie, prawidłowe są stanowiska Zainteresowanej do pytania nr 1 i pytania nr 2, że nie wystąpi u niej obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tyłu rzeczonej sprzedaży mieszkania w części przypadającej na nabycie mieszkania wspólnie z mężem w roku 2012 oraz w części przyznanej samej Wnioskodawczyni postanowieniem o dziale spadku, bowiem i w tejże części (wbrew jednak nieprawidłowej samej argumentacji do prawidłowego stanowiska co do pytania nr 2) za podatkowoprawną datę nabycia mieszkania przez Zainteresowaną należy uznać rok 2012 (pytanie nr 1 i pytanie nr 2).

Natomiast zarówno sprzedaż mieszkania w pozostałej części (czyli w części finalnie nabytej od teściowej w roku 2016), jak i w całości przypadająca na udział w lokalu niemieszkalnym (hali garażowej), z uwagi na to, że została dokonana przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi źródło przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu tymże podatkiem.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
   
   

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

Przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3 (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przy tym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że – co do zasady – dochód osiągnięty przez Zainteresowaną z ww. sprzedaży zarówno mieszkania w pozostałej części (czyli w części finalnie nabytej od teściowej w roku 2016), jak i w całości przypadającej na udział w lokalu niemieszkalnym (hali garażowej), podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, na zasadach wynikających z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże od powyższej zasady w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy ustawodawca ustanowił pod pewnymi warunkami wyjątek. Zgodnie bowiem z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód zwolniony oblicza się według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

• D – dochód ze sprzedaży,
• W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,
• P – przychód ze sprzedaży.
  
  

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Z kolei, zgodnie z art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
   – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2. wydatki poniesione na:
   1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
   2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
   3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b
   – w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;
3. wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
   1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
   2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
   3. gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
   4. gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a.
   
   

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie (art. 21 ust. 25a ww. ustawy).

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe nie stanowią standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późń. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do przedmiotowego zwolnienia winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Wydatki, których realizacja uprawnia do zwolnienia określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Należy też zauważyć, że w obowiązującym stanie prawnym ustawodawca nie zastrzegł, że wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą np. do nabycia jednego lokalu czy budynku mieszkalnego. Jednakże warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia jest realizowanie w zakupionych lokalach bądź budynkach własnych potrzeb mieszkaniowych. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis. Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia cele mieszkaniowe przymiotnikiem własne.

Z przedstawionych wyżej przepisów wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie środków z konkretnej sprzedaży. Z literalnej treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnienie od opodatkowania dotyczy przychodu ze sprzedaży nieruchomości (lub jej części bądź udziału w niej), jeżeli ten właśnie przychód ze sprzedaży tej nieruchomości (lub jej części bądź udziału w niej) podatnik wydatkuje na warunkach określonych w ustawie. Nie chodzi zatem o to, aby na cele mieszkaniowe podatnik wydatkował jakiekolwiek środki, ale wydatkować ma środki uzyskane wyłącznie ze sprzedaży danej nieruchomości (lub jej części bądź udziału w niej). Jest to oczywiste, jeśli wziąć pod uwagę cel zwolnienia – skoro podatnik chce zwolnić od opodatkowania przychód jaki uzyska ze sprzedaży nieruchomości, to winien na realizację własnych celów mieszkaniowych wydatkować ten właśnie przychód, a nie jakikolwiek inny. Przeciwne rozumowanie mija się z celem zwolnienia. Ustawodawca chciał bowiem, aby środki ze sprzedaży nieruchomości (lub jej części bądź udziału w niej) podatnicy mogli przeznaczać na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Tylko wówczas mogą one, na warunkach wymienionych w ustawie, korzystać ze zwolnienia. Jeżeli własne potrzeby mieszkaniowe podatnik zaspokaja z innych środków, a nie z przychodu ze sprzedaży, to oczywiste jest, że fundamentalny warunek ustawodawcy nie jest spełniony aby zwolnić z opodatkowania przychód ze sprzedaży nieruchomości.

Własne cele mieszkaniowe w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślić bowiem należy, że określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie od podatku dochodowego – dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma preferowany cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Celem wprowadzenia tego przepisu jest preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Tak więc, prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego wynika wyłącznie z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przepis art. 21 ust. 25 wymienia wyłącznie katalog wydatków, które ustawodawca uznaje za własne cele mieszkaniowe. Dlatego też nie można wywodzić prawa do skorzystania ze zwolnienia jedynie poprzez pryzmat treści przepisu art. 21 ust. 25 ww. ustawy, twierdząc, że w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy jako wydatek za własny cel mieszkaniowy ustawodawca traktuje wydatki poniesione m.in. na nabycie budynku mieszkalnego (lub jego części bądź udziału w nim) bez wskazywania kiedy i z jakich środków ma nastąpić nabycie. Owszem, rzeczony wydatek o jakim mowa w ww. przepisie, uznaje się za wydatek na własne cele mieszkaniowe, jednak z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, że taki wydatek musi nastąpić ze środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości (lub jej części bądź udziału w niej).

Jedynie jeżeli zatem okoliczność wcześniejszego otrzymania ceny umówionej z tytułu sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) zostanie udokumentowana np. zawartą umową przedwstępną oraz potwierdzona definitywną umową sprzedaży w formie aktu notarialnego, kwoty uzyskane ze sprzedaży i wydatkowane na ww. cele mieszkaniowe mogłyby uprawniać do skorzystania ze zwolnienia.

Tymczasem jak wynika z analizowanej sprawy, do rozpatrywanej sprzedaży doszło w kwietniu 2019 r., natomiast do nabycia budynku mieszkalnego wcześniej, bo już w lutym 2019 r. Co więcej, jak podała Zainteresowana we wniosku i jego uzupełnieniu, nabycie to zostało sfinansowane środkami z kredytu bankowego zaciągniętego na ten cel jeszcze w listopadzie 2018 r.

Mając powyższe na uwadze, skoro – jak wynika z opisu sprawy – nabycie w lutym 2019 r. budynku mieszkalnego nie zostało sfinansowane środkami pochodzącymi z przedmiotowej sprzedaży dokonanej w kwietniu 2019 r., należy stwierdzić, że na gruncie rozpatrywanej sprawy Zainteresowanej nie przysługuje prawo do skorzystania z tytułu tegoż nabycia ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie, nieprawidłowe jest stanowisko Zainteresowanej co do pytania nr 3 i nr 4, jakoby do skorzystania z ww. zwolnienia przedmiotowego uprawniałoby ją nabycie w lutym 2019 r. budynku mieszkalnego – dodać przy tym należy za wnioskiem i jego uzupełnieniem – sfinansowanego z kredytu bankowego zaciągniętego na ten właśnie cel.

Natomiast nie ma żadnych przeciwskazań do skorzystania przez Zainteresowaną ze zwolnienia wynikającego z cyt. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na spłatę ze środków pochodzących z rozpatrywanej sprzedaży kredytu hipotecznego zaciągniętego w banku przed sprzedażą – bo w listopadzie 2018 r. – na nabycie w lutym 2019 r. budynku mieszkalnego, służącego zapewnieniu Wnioskodawczyni tzw. „dachu nad głową”, wobec czego stanowisko Zainteresowanej co pytania nr 5 należy uznać za prawidłowe, w oparciu o art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń oraz
• zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.