INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 7 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniach 19 września i 7 października 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług udzielenia licencji - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2011 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniach 19 września i 7 października 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług udzielenia licencji.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza zawrzeć umowę o współpracy ze spółką prawa handlowego prowadzącą działalność gospodarczą w Republice Litewskiej (dalej spółka litewska), będącą czynnym podatnikiem podatku VAT. Celem współpracy ma być świadczenie usług drogą elektroniczną na rzecz użytkowników portalu internetowego, prowadzonego przez spółkę założoną i prowadzącą działalność gospodarczą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej (dalej spółka z USA). Użytkownicy będą osobami fizycznymi posługującymi się językiem polskim, których miejsce zamieszkania może znajdować się w dowolnym miejscu na świecie (dalej użytkownicy końcowi).

Spółka jest wydawcą edukacyjnych programów multimedialnych i podmiotem, któremu przysługują do nich wszelkie prawa autorskie. Spółka litewska jest usługodawcą elektronicznym w rozumieniu ustawy o świadczeniu usług drogą elektroniczną, prowadzącym portal internetowy w oparciu i przy współpracy ze spółką z USA. Za pośrednictwem wyżej wskazanego portalu spółka litewska zamierza udostępniać użytkownikom końcowym multimedialne programy edukacyjne, do których prawa autorskie przysługują Spółce. Spółka litewska będzie licencjobiorcą Spółki i będzie udzielała sublicencji użytkownikom końcowym. Spółka nie będzie zawierała umów z użytkownikami końcowymi. W zamian za swoje świadczenie Spółka otrzyma od spółki litewskiej wynagrodzenie w wysokości 40% przychodu netto uzyskanego od użytkowników końcowych. Wynagrodzenie będzie płatne przez spółkę litewską, na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę.

Użytkownicy końcowi będą płacić wynagrodzenie za świadczoną usługę, w tym licencję na korzystanie z edukacyjnych programów multimedialnych, poprzez serwisy płatnicze, przy wykorzystaniu wewnętrznego systemu rozliczeniowego (system credits) do spółki z USA. Wynagrodzenie to, pomniejszone o 30% (prowizję), będzie przekazywane do spółki litewskiej. Wynagrodzenie Spółki będzie wypłacane przez spółkę litewską.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy miejscem świadczenia przez Spółkę usług w przedmiotowym stanie faktycznym jest -zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług - siedziba Spółki Litewskiej i w związku z tym Spółka powinna wystawić spółce litewskiej fakturę określając stawkę podatku jako zero...

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, miejscem świadczenia usługi jest - zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – siedziba spółki litewskiej i w związku z tym winien wystawić jej fakturę ze stawką podatku „zero”.

Spółka wskazała, że spółka litewska będąca usługobiorcą ma siedzibę w innym państwie Unii Europejskiej - w Republice Litewskiej. Nie ma miejsca w tym przypadku sytuacja, iż miejsce prowadzenia działalności jest odmienne w stosunku do miejsca zarejestrowania siedziby (nie ma zastosowania art. 28b ust. 2 ustawy). Powołała orzeczenie w sprawie C-73/06 (Planzer Luxembourg Sari), które zapadło na gruncie przepisów XIII Dyrektywy dotyczącej zwrotów podatku dla podmiotów nie mających siedziby na terytorium Wspólnoty, w którym Trybunał określił jak należy rozumieć pojęcie siedziby dla celów działalności gospodarczej. Spółka dodała, że w związku ze zmianą przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług, prawodawca wspólnotowy planuje zmodyfikować Rozporządzenie Rady 1777/2005. W projekcie tego rozporządzenia sformalizowano zasady ustalania siedziby dla celów przepisów o miejscu świadczenia usług.

Spółka stwierdziła, iż w przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości, że spółka litewska jest nie tylko zarejestrowania na Litwie, ale również tam znajduje się jej centrum organizacyjne i decyzyjne. W ocenie Spółki, w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie ma znaczenia art. 28I pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, którego treść powołała. Jej zdaniem należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na okoliczność, że użytkownikiem końcowym może być osoba polskojęzyczna zamieszkała w dowolnym miejscu na świecie. Wprawdzie można przewidywać, że większość osób posługujących się językiem polskim zamieszkuje terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, ale ilość obywateli obcych państw posługujących się tym językiem jest niewiele mniejsza niż obywateli polskich. Spółka wskazała, że portal, za pośrednictwem którego będą świadczone usługi, jest powszechnie dostępny z każdego miejsca na ziemi. Pomimo, iż w przedmiotowej sprawie dojdzie do udzielenia licencji, to usługę w tym zakresie na rzecz osób fizycznych będzie świadczyła spółka litewska, a nie Spółka. W przedmiotowej sprawie Spółka otrzymuje wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług na rzecz spółki litewskiej, przy czym usługi te polegają na umożliwieniu udzielania licencji użytkownikom końcowym przez spółkę litewską, za pośrednictwem portalu. Spółka zauważyła, że za takim rozumieniem przedmiotowej transakcji przemawia charakter świadczenia, którego zasadniczym elementem jest korzystanie przez użytkowników końcowych z portalu prowadzonego przez spółkę litewską. Uzyskanie licencji jest jedynie warunkiem korzystania z zasobów opublikowanych na portalu. Istotny jest również sposób płatności wynagrodzenia, tzn. fakt, iż Spółka otrzymuje wynagrodzenie od spółki litewskiej, a nie od użytkowników końcowych będących licencjobiorcami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca ich świadczenia. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy nie.

Ogólną zasadę dotyczącą miejsca świadczenia usług, dla potrzeb podatku od towarów i usług, określa art. 28b ustawy, zgodnie z którym, w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Zdarzają się przypadki, gdy nabywca usługi oprócz siedziby, posiada również stałe miejsce prowadzenia działalności znajdujące się w innym kraju niż jego siedziba, które uczestniczy w danej transakcji. Wówczas zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 2 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Na potrzeby stosowania regulacji dotyczących miejsca świadczenia usług, ustawodawca zdefiniował pojęcie podatnika. Zgodnie z art. 28a ust. 1 ustawy, ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Od ogólnej zasady określania miejsca świadczenia usług, ustawodawca przewidział szereg wyjątków, które zawarł w przepisach określających szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia.

W art. 28l pkt 1 ustawy, ustawodawca określił, iż w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ustęp 1a powyższego artykułu stanowi, że w przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku.

Według ust 2 tego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Stosownie do treści § 5 ust. 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub wykonanie usługi, dla których podatnikiem zgodnie z przepisami ustawy jest nabywca towaru lub usługi, zamiast danych dotyczących stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem zawierają:

1. adnotację, że podatek rozlicza nabywca, lub
2. wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozlicza nabywca, lub
3. oznaczenie "odwrotne obciążenie".

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza zawrzeć umowę o współpracy ze spółką prawa handlowego posiadającą siedzibę i prowadzącą działalność gospodarczą w Republice Litewskiej, będącą „czynnym podatnikiem podatku VAT”. Współpraca ma polegać na świadczeniu usług drogą elektroniczną na rzecz użytkowników portalu internetowego, prowadzonego przez spółkę z USA. Użytkownicy będą osobami fizycznymi posługującymi się językiem polskim, których miejsce zamieszkania może znajdować się w dowolnym miejscu na świecie. Spółka jest wydawcą edukacyjnych programów multimedialnych i podmiotem, któremu przysługują do nich wszelkie prawa autorskie. Spółka Litewska jest usługodawcą elektronicznym, prowadzącym portal internetowy, za pośrednictwem którego będzie udostępniać użytkownikom końcowym multimedialne programy edukacyjne, do których prawa autorskie przysługują Spółce. Spółka litewska będzie licencjobiorcą udzielającym użytkownikom końcowym sublicencji. W zamian za swoje świadczenie Spółka otrzyma wynagrodzenie w wysokości 40% przychodu netto uzyskanego od użytkownika końcowego. Wynagrodzenie będzie płatne przez spółkę litewską, na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę.

Mając na uwadze powyższe oraz uwzględniając powołane przepisy, należy potwierdzić stanowisko Spółki, iż w przedmiotowej sprawie miejsce świadczenia nie może zostać określone na podstawie art. 28l pkt 1 ustawy, ale w oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1. Miejscem świadczenia i opodatkowania będzie zatem miejsce, w którym usługobiorca (licencjobiorca) posiada siedzibę, czyli terytorium Litwy. W konsekwencji na wystawionych fakturach – stosownie do treści § 5 ust. 15 powołanego wyżej rozporządzenia - Spółka nie powinna wykazywać danych dotyczących stawki i kwoty podatku, lecz informacje zawarte w tym przepisie.

Z uwagi na fakt, iż w stanowisku Spółka błędnie wskazała, że winna wystawiać faktury ze stawką „zero”, oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.