2020.02.26 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP3-2.4011.608.2019.2.AK
z 26 lutego 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 13 stycznia 2020 r. (data nadania 13 stycznia 2020 r., data wpływu 13 stycznia 2020 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-2.4011.608.2019.1.AK z dnia 7 stycznia 2020 r. (data wysłania 7 stycznia 2020 r., data doręczenia 8 stycznia 2020 r.), pismem z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 1 lutego 2020 r.) oraz pismem z dnia 8 lutego 2020 r. (data wpływu 9 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych świadczeń pieniężnych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych świadczeń.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 7 stycznia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.608.2019.1.AK (data nadania 7 stycznia 2020 r., data doręczenia 8 stycznia 2020 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 13 stycznia 2020 r. (data nadania 13 stycznia 2020 r., data wpływu 13 stycznia 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

Pismem z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 1 lutego 2020 r.) oraz pismem z dnia 8 lutego 2020 r. (data wpływu 9 lutego 2020 r. ) Wnioskodawca doprecyzował wniosek o kolejne informacje.

We wniosku i uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 2 lipca 2018 roku zakład pracy – rozwiązał z Wnioskodawcą umowę na 1,5 roku przed osiągnięciem wieku emerytalnego. Wcześniej dyrektor zakładu Pani A.P. nie wypłaciła Wnioskodawcy pieniędzy za okres od dnia 16 maja do dnia 10 czerwca 2018 roku. Wnioskodawca wniósł pozew do Sądu Pracy o wypłatę wynagrodzenia oraz pozew o przywrócenie do pracy i zapłatę wynagrodzenia za cały okres pozostawania bez pracy.

Wyrokiem Sądu z dnia 25 czerwca 2019 roku sąd zasądził od zakładu pracy na rzecz Wnioskodawcy wypłatę wynagrodzenia wraz z odsetkami za okres od dnia 16 maja do dnia 10 czerwca 2018 r.

Również Państwowa Inspekcja Pracy skierowała do Sądu Karnego pozew przeciw Pani A.P. Wyrokiem sądu z dnia 10 lipca 2019 roku sąd uznał obwinioną Panią A.P. za winną popełnienia zarzucanego jej czynu i została ukarana grzywną.

Pani A.P. nie jest już dyrektorem zakładu pracy od około miesiąca czasu. Nowy dyrektor zakładu postanowił zawrzeć z Wnioskodawcą ugodę i zakończyć konflikt rozpętany przez Panią A.P.

W ramach zawartej ugody Wnioskodawcy zostaną wypłacone pieniądze za cały okres pozostawania bez pracy, tj. od dnia 3 lipca 2018 r.

We wrześniu, Wnioskodawca był w Urzędzie Skarbowym i dowiedział się przez telefon z dołu na parterze budynku, że zakład pracy powinien wystawić korektę PIT-11 i na tej podstawie Wnioskodawca będzie mógł złożyć korektę PIT-37 za 2018 rok.

Wnioskodawca poprosił o potwierdzenie tego faktu, gdyż wypłacone wynagrodzenie w bieżącym roku za 2018 rok wraz z wynagrodzeniem za 2019 rok oraz odprawą emerytalną będzie powodowało, zapłacenie podatku w II progu podatkowym, tj. 32% od kwoty dużo wyższej niż miałoby to miejsce w roku 2018.

W uzupełnieniach Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny o następujące informacje:

Wyrokiem sądowym z dnia 25 czerwca 2019 r. Sąd zasądził wypłatę wynagrodzenia w kwocie 4.246,60 zł za okres od dnia 16 maja 2018 r. do dnia 30 maja 2018 r., wraz z odsetkami ustawowymi oraz kwotę 2.331,00 zł za okres od dnia 1 czerwca do 10 czerwca 2018 r. wraz z odsetkami ustawowymi.

Zakład pracy dnia 9 lipca 2019 r. wypłacił Wnioskodawcy:

4.574,00 zł, w tym 327,40 zł odsetek ustawowych za opóźnienie od dnia 31 maja 2018 r. do dnia zapłaty,
2.496,85 zł, w tym 165,85 zł odsetek ustawowych za opóźnienie od dnia 30 czerwca 2018 r. do dnia zapłaty.

Ugoda w kolejnej sprawie, o przywrócenie do pracy i wypłatę wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy została zawarta na rozprawie w Sądzie Pracy dnia 22 października 2019 r. i została podpisana przez pełnomocnika Wnioskodawcy i pełnomocnika zakładu pracy.

Wskutek ww. ugody sądowej zakład pracy dnia 5 listopada 2019 roku wypłacił Wnioskodawcy:

Zwrot kosztów sądowych – w kwocie 9.298,00 zł (w tej kwocie zakład pracy zwrócił Wnioskodawcy połowę wpłaconych kosztów sądowych, tj. kwotę 2.548,00 zł, drugą połowę zwrócił Wnioskodawcy Sąd dnia 5 grudnia 2019 r. Kwota stanowiąca różnicę, tj. 9.298,00 – 2.548,00 = 6.750,00 zł są to koszty poniesione na adwokata).
Odsetki od wynagrodzenia w kwocie 6.053,27 zł (w tym odsetki za okres 3 lipca – 31 grudnia 2018 roku od wynagrodzenia za 2018 rok oraz odsetki za okres 1 stycznia - 5 listopada 2019 r. za okres pozostawania bez pracy do 22 października 2019 roku). Ugoda sądowa była podpisana dnia 22 października 2019 r. Wypłata wynagrodzenia zawsze jest ostatniego dnia miesiąca. Wynagrodzenie za październik 2019 r. Wnioskodawca powinien otrzymać dnia 31 października. Wnioskodawca otrzymał z odsetkami 5 listopada 2019 r.
Odszkodowanie w kwocie 25.479,60 zł za zwolnienie z pracy.
Wynagrodzenie za okres pozostawania bez pracy w kwocie 95.559,80 zł (w tym wynagrodzenie za okres 3 lipca – 31 grudnia 2018 roku oraz wynagrodzenie za okres 1 stycznia – 22 października 2019 r. za okres pozostawania bez pracy w 2019 roku).
Wyrównanie trzynastej pensji za 2018 rok w kwocie 4.246,31 zł (trzynastka jest wypłacana w 2019 r.).

Odprawa emerytalna w wysokości 35.935,00 zł wpłynęła na rachunek bankowy dnia 31 grudnia 2019 roku.

Zakład pracy nie zapłacił Wnioskodawcy wynagrodzenia w 2018 roku za okres świadczonej pracy od dnia 16 maja do dnia 10 czerwca 2018 roku. Wynagrodzenie to wypłacił Wnioskodawcy dopiero dnia 9 lipca 2019 roku. Zakład pracy nie wypłacał Wnioskodawcy również wynagrodzenia w 2018 roku pozbawiając Go możliwości pracy od dnia 3 lipca 2018 r.

Wypłacone wynagrodzenie dopiero w listopadzie 2019 roku na podstawie zawartej ugody sądowej za okres pozostawania bez pracy od dnia 3 lipca 2018 r, w tym wypłacona odprawa emerytalna w dniu 31 grudnia 2019 roku spowodują obciążenie Wnioskodawcy podatkiem 32% od wyższej kwoty, niż gdyby Wnioskodawca normalnie pracował i rozliczał się w ustalonych ustawowo terminach. To zakład pracy ponosi winę, że przegrał sprawę w sądzie, a w kolejnej zaproponował ugodę spodziewając się niekorzystnego rozstrzygnięcia sporu. Wypłacone w 2019 roku wynagrodzenie za 2018 i 2019 rok w przypadku Wnioskodawcy bardzo znacznie przekroczy I próg podatkowy.

Postanowieniem z dnia 22 października 2019 r. sąd umorzył postępowanie w sprawie o przywrócenie do pracy i wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy. Pracodawca i pracownik celem zakończenia sporów sądowych zawarli ugodę. W zawartej ugodzie wskazano m.in., że: Pracodawca cofa oświadczenie o rozwiązaniu umowy o pracę w trybie art. 52 Kodeksu pracy z dnia 2 lipca 2018 r., a Pracownik wyraża zgodę na cofnięcie tego oświadczenia, skutkiem czego okres od dnia 3 lipca 2018 r. do dnia zawarcia niniejszej ugody stanowi dla Pracownika okres zatrudnienia.

W terminie 14 dni od daty uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu niniejszego postępowania Pracodawca wypłacił pracownikowi:

niewypłacone wynagrodzenie za czas pozostawania bez zatrudnienia za okres od dnia 3 lipca 2018 r. do dnia 22 października 2019 r. na zajmowanym stanowisku z należną premią oraz dodatkowym wynagrodzeniem rocznym za rok 2018 (naliczone na dzień 31 października 2019 r.) wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie liczonymi od dnia 10 każdego następnego miesiąca po powstaniu wymagalności miesięcznej płatności wynagrodzenia do dnia zapłaty.
odszkodowanie w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia obliczonego jak za ekwiwalent za urlop wypoczynkowy z tytułu uprzedniego rozwiązania umowy o pracę,
kwotę, na którą składają się koszty postępowania sądowego w części niezwróconej przez Sąd obejmujące 50% uiszczonej opłaty sądowej i koszty zastępstwa procesowego, a także koszty zastępstwa procesowego za obie instancje w postępowaniu toczącym się obecnie przed Sądem Okręgowym.

Strony za porozumieniem Stron rozwiązały z dniem 31 grudnia 2019 r. umowę o pracę w związku z nabyciem przez pracownika z dniem 15 grudnia 2019 r. prawa do emerytury i w związku z tym pracodawca do dnia 31 grudnia 2019 r. wypłacił pracownikowi w całości wynagrodzenie za miesiąc grudzień 2019 r. oraz odprawę emerytalną w wysokości sześciomiesięcznego wynagrodzenia.

Ustalenia zawarte w ugodzie, potwierdzenia i zrzeczenie roszczeń zaspokajają i wyczerpują wszelkie roszczenia Stron z tytułu roszczeń objętych żądaniami pozwu i dochodzonych w przedmiotowym postępowaniu. Strony ugody zgodnie oświadczają, że wzajemnie zrzekają się wobec siebie wszelkich innych i/lub dalej idących roszczeń, a wyraźnie niewskazanych w postanowieniach niniejszej ugody, przysługujących im z tytułu łączącej Strony umowy o pracę oraz zobowiązują się do niepodejmowania wobec siebie żadnych kroków prawnych lub faktycznych celem realizacji tychże roszczeń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane w 2019 roku zaległe wynagrodzenie za 2018 rok wraz z odsetkami wypłacone wskutek wyroku sądowego z dnia 25 czerwca 2019 roku oraz wynagrodzenie z odsetkami wypłacone wskutek zawartej ugody sądowej za czas pozostawania bez pracy w 2018 roku, zwrotem kosztów sądowych, wypłaconym odszkodowaniem w kwocie 25.479,60 zł powinno być zaliczone do przychodów za 2019 r. czy powinno być uwzględnione jako przychód w korekcie zeznania podatkowego za 2018 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane w 2019 roku:

zaległe wynagrodzenie za 2018 rok wraz z odsetkami wypłacone wskutek wyroku sądowego z dnia 25 czerwca 2019 roku, oraz
wynagrodzenie z odsetkami wypłacone wskutek zawartej ugody sądowej za czas pozostawania bez pracy w 2018 roku, zwrotem kosztów sądowych, wypłaconym odszkodowaniem w kwocie 25.479,60 zł,

powinno być uwzględnione jako przychód w korekcie zeznania podatkowego za 2018 rok.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jak wynika z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że dnia 2 lipca 2018 roku zakład pracy rozwiązał z Wnioskodawcą umowę na 1,5 roku przed osiągnięciem wieku emerytalnego. Wcześniej dyrektor zakładu nie wypłacił Wnioskodawcy pieniędzy za okres od dnia 16 maja do dnia 10 czerwca 2018 roku. Wnioskodawca wniósł pozew do Sądu Pracy o wypłatę wynagrodzenia oraz pozew o przywrócenie do pracy i zapłatę wynagrodzenia za cały okres pozostawania bez pracy.

Zgodnie z wyrokiem Sądu z dnia 25 czerwca 2019 r., sąd zasądził:

wynagrodzenie za okres od dnia 16 maja 2018 r. do dnia 30 maja 2018 r. wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie od dnia 31 maja 2018 r. do dnia zapłaty,
wynagrodzenie za okres od dnia 1 czerwca 2018 r. do dnia 10 czerwca 2018 r. wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie od dnia 30 czerwca 2018 r. do dnia zapłaty.

W terminie 14 dni od daty uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu niniejszego postępowania Pracodawca wypłaci pracownikowi:

niewypłacone wynagrodzenie za czas pozostawania bez zatrudnienia za okres od dnia 3 lipca 2018 r. do dnia 22 października 2019 r. na zajmowanym stanowisku z należną premią oraz dodatkowym wynagrodzeniem rocznym za rok 2018 (naliczone na dzień 31 października 2019 r.) wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie liczonymi od dnia 10 każdego następnego miesiąca po powstaniu wymagalności miesięcznej płatności wynagrodzenia do dnia zapłaty.
odszkodowanie w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia obliczonego jak za ekwiwalent za urlop wypoczynkowy z tytułu uprzedniego rozwiązania umowy o pracę,
kwotę, na którą składają się koszty postępowania sądowego w części niezwróconej przez Sąd obejmujące 50% uiszczonej opłaty sądowej i koszty zastępstwa procesowego, a także koszty zastępstwa procesowego za obie instancje w postępowaniu toczącym się obecnie przed Sądem Okręgowym.

Wnioskodawca powziął m.in. wątpliwość, czy wynagrodzenie należne za 2018 rok, zaś wypłacone w 2019 roku, powinno stanowić przychód za 2019 rok, czy powinno być uwzględnione jako przychód w korekcie zeznania podatkowego za 2018 r.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym przez pojęcie „otrzymane” – zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego – należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik - wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego – roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również – miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku).

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że całe zaległe wynagrodzenie za 2018 r. jest przychodem roku, w którym nastąpiło przekazanie kwoty należnej na konto Wnioskodawcy, zatem w przedmiotowej sprawie – przychodem 2019 r.

Okoliczność, że dochody z tytułu zaległego wynagrodzenia były należne za 2018 r., zaś zostały wypłacone w 2019 r., i w związku z tym spowodują obciążenie Wnioskodawcy podatkiem 32% od wyższej kwoty, niż gdyby normalnie pracował i rozliczał się w ustalonych ustawowo terminach, nie ma wpływu, w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na moment opodatkowania. Przychody z tytułu zaległego wynagrodzenia są przychodami roku, w którym je wypłacono.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 23 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1341/15, który dotyczy momentu powstania przychodu z tytułu wypłaty zaległego wynagrodzenia. W ww. wyroku Sąd dokonując wykładni art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odniósł się do wyroku WSA w Gliwicach z dnia 5 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 814/08, w którym wskazano, że „pojęcie przychodu jest pojęciem osadzonym w czasie. Dotyczy bowiem określonego odcinka czasu. Ustawodawca przyjmuje w podatku dochodowym od osób fizycznych rok kalendarzowy jako podstawowy okres rozliczeniowy. Rok kalendarzowy jest bowiem rokiem podatkowym. W związku z tym pojęcie przychodu nakazuje odnosić również do świadczeń otrzymanych w roku kalendarzowym. Periodyzacja dotyczy zarówno otrzymywanych i stawianych do dyspozycji pieniędzy i wartości pieniężnych, jak i otrzymywanych świadczeń w naturze i innych świadczeń nieodpłatnych (ich wartości). Z brzmienia cytowanych przepisów wynika więc, że momentem przesądzającym powstanie przychodu jest moment jego uzyskania (...). Wobec tego okoliczność, że podatnikowi przysługiwała przedmiotowa należność (prawo do wynagrodzenia) już wcześniej (...) nie oznacza jeszcze powstania przychodu, gdyż dochód z tego tytułu powstał z chwilą faktycznego otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy, stanowiących wynagrodzenie ze stosunku pracy. Zasadność tego poglądu potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 12 grudnia 1997 r., sygn. akt I SA/Wr 1757/96, LEX Nr 31245 Sąd ten stwierdził, że wypłacone w 1996 r. za lata 1992-1994 zaległe wynagrodzenie stanowi przychód roku 1996. (...) Co do zasady zatem momentem powstania przychodu z całą pewnością nie jest chwila powstania roszczenia o wypłatę określonej kwoty”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w świetle ww. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota wypłacona Wnioskodawcy w 2019 r. stanowiąca zaległe wynagrodzenie za 2018 r. stanowi dla Wnioskodawcy przysporzenie majątkowe (przychód) mające swoje źródło w przychodzie ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Użyty bowiem przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Zatem, należność z tytułu zaległego wynagrodzenia staje się przychodem ze stosunku pracy z chwilą jej otrzymania przez pracownika lub postawienia do jego dyspozycji. W konsekwencji podlega opodatkowaniu na takich samych zasadach jakie obowiązują w momencie dokonywania wypłaty, przy czym bez znaczenia w tym przypadku jest fakt, czy wypłacana należność obejmuje świadczenie bieżące, czy też zaległe wynagrodzenie.

Zatem, otrzymane przez Wnioskodawcę w 2019 r. wynagrodzenie za 2018 r. powinno być zaliczone do przychodów za 2019 r. oraz wykazane w składanym przez Wnioskodawcę zeznaniu podatkowym za 2019 rok, a nie jak twierdzi Wnioskodawca w korekcie zeznania za 2018 r.

Stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do wypłaconego Wnioskodawcy na podstawie ugody sądowej odszkodowania w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia obliczonego jak za ekwiwalent za urlop wypoczynkowy z tytułu uprzedniego rozwiązania umowy o pracę, należy zauważyć co następuje.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666, 2138 i 2255 oraz z 2017 r. poz. 60 i 962), z wyjątkiem:

określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Zgodnie z art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy – ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Podkreślić należy, że wyżej przytoczone zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
1. ustawy,
2. przepisów wykonawczych do ustawy,
3. układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Warunkiem wystarczającym do powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie więc niezrealizowanie choćby jednej ze wskazanych wyżej przesłanek.

Zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania, czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego, bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie, względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ( Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje, mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy, w sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361 § 2, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 Kodeksu pracy).

Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym, pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie. W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

Zgodnie z art. 361 § 1 ww. Kodeksu cywilnego, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do treści art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego, naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili (art. 363 § 2 Kodeksu cywilnego).

W prywatnoprawnym ujęciu odszkodowanie jest świadczeniem mającym na celu naprawę wyrządzonej szkody lub jej kompensatę. Odszkodowanie może mieć formę restytucji (przywrócenie stanu poprzedniego) lub zapłaty określonej kwoty, która skompensuje poszkodowanemu poniesione straty. Szkodą jest ubytek w majątku poszkodowanego spowodowany bezprawnym działaniem lub zaniechaniem sprawcy, a także z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez dłużnika zobowiązania.

Stwierdzić należy, że podstawowym warunkiem zwolnienia świadczenia od opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o podatku dochodowych osób fizycznych, jest jego odszkodowawczy charakter. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia szkody, czy odszkodowania, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że postanowieniem z dnia 22 października 2019 r. sąd umorzył postępowanie w sprawie o przywrócenie do pracy i wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy. Wnioskodawca i Jego pracodawca celem zakończenia sporów sądowych zawarli ugodę. W zawartej ugodzie wskazano m.in., że: pracodawca cofa oświadczenie o rozwiązaniu umowy o pracę w trybie art. 52 Kodeksu pracy z dnia 2 lipca 2018 r., a pracownik (Wnioskodawca) wyraża zgodę na cofnięcie tego oświadczenia, skutkiem czego okres od dnia 3 lipca 2018 r. do dnia zawarcia ugody stanowi dla Pracownika okres zatrudnienia, w terminie 14 dni od daty uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu postępowania pracodawca wypłaci Wnioskodawcy m.in. odszkodowanie w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia obliczonego jak za ekwiwalent za urlop wypoczynkowy z tytułu uprzedniego rozwiązania umowy o pracę. Strony za porozumieniem stron rozwiązały umowę o pracę.

W omawianym przypadku nie wystąpił element szkody, tj. uszczerbek w istniejącym mieniu czy też utrata przyszłych korzyści. Nie można więc mówić o odszkodowaniu czy zadośćuczynieniu. Według przepisów prawa cywilnego przedmiotowe świadczenie nie stanowi świadczenia, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Wnioskodawca – zgodnie z zawartą ugodą – otrzymał zapłatę z tytułu uprzedniego rozwiązania umowy o pracę, a nie z tej racji, że poniósł szkodę.

Przyznanie przez pracodawcę różnorodnych dodatkowych świadczeń - nawet jeśli nazywane są przez strony umowy „odszkodowaniem” – nie oznacza, że takie świadczenia mają każdorazowo charakter odszkodowawczy, zmierza do naprawienia szkody. Nie nazwa, lecz rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym, czy przybiera ono cechy odszkodowania, czy też nie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1008/18 wskazuje, że: „(…) Nazwanie świadczenia odszkodowaniem nie oznacza, że obiektywnie posiada ono taki charakter i zawiera się w pojęciu odszkodowania lub zadośćuczynienia korzystającego ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Skoro bowiem odszkodowanie jest świadczeniem, którego zasadniczym celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, która nastąpiła wbrew woli uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej (krzywdy), to nie można przyjąć, że uzyskane przez skarżącego świadczenie wypełnia cechy tak rozumianego odszkodowania lub zadośćuczynienia. (…)”

Potwierdził to także w wyroku z dnia 26 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2219/16: „dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f należy wreszcie mieć na uwadze, że o charakterze danego świadczenia nie przesądza sama jego nazwa, a rzeczywisty charakter świadczenia. Na gruncie zastosowania tego przepisu należy badać, oprócz jego podstawy prawnej także charakter i funkcje świadczenia, żeby ocenić, czy jest ono zwolnione od podatku. Kwota wynikająca z zawartej ugody, nazwana przez strony odszkodowaniem, nie musi mieć rzeczywiście charakteru odszkodowawczego i odwrotnie - nie sprecyzowanie, że dane świadczenie jest odszkodowaniem, nie determinuje takiego charakteru tegoż świadczenia.”

Jak wynika ze stanu faktycznego, na podstawie zawartej ugody pracodawca cofnął oświadczenie o rozwiązaniu z Wnioskodawcą umowy o pracę, zaś Wnioskodawca wyraził zgodę na cofnięcie tego oświadczenia. Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie z tytułu uprzedniego rozwiązania umowy o pracę. Ponadto umowa o pracę została rozwiązana na podstawie porozumienia stron. Nie ma tu zatem mowy o naprawieniu szkody.

Zatem nie został spełniony warunek uprawniający do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3 lub 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. Wnioskodawca nie otrzymał świadczenia o charakterze odszkodowawczym.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że wypłacona w 2019 r. na rzecz Wnioskodawcy kwota pieniężna na podstawie ugody sądowej, nazwana przez strony odszkodowaniem, stanowi dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu tym podatkiem, ponieważ wypłata świadczenia miała swe źródło w uprzednio łączącym strony stosunku pracy. Świadczenie to powinno być zaliczone do przychodów za 2019 r. oraz wykazane w składanym przez Wnioskodawcę zeznaniu podatkowym za 2019 rok.

Stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania odsetek ustawowych za opóźnienie od otrzymanych przez Wnioskodawcę świadczeń pieniężnych (tj. od wynagrodzenia zasądzonego wyrokiem sądu z dnia 25 czerwca 2019 r. oraz od wynagrodzenia otrzymanego na podstawie ugody sądowej z dnia 22 października 2019 r.) należy wskazać, że regulacje prawne dotyczące odsetek za zwłokę zawarte są w art. 481 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże, gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

W myśl art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego, od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy.

Zgodnie natomiast z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2019 r., poz. 1460, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenie główne.

Zatem, nie można utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem głównym. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Potwierdza to orzecznictwo sądów, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1629/06 stwierdził, że: „(...) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (…). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 K.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r., sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).”

Powyższy pogląd w całej rozciągłości podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, który w wyroku z dnia 11 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 145/13, dodał, że: „w żadnej jednostce redakcyjnej przepisu art. 21 u.p.d.o.f. nie została zakodowana norma o charakterze szczególnym statuująca zwolnienie podatkowe obejmujące wyżej opisane odsetki za zwłokę. Normy takiej nie ma również w innych regulacjach wchodzących w skład systemu prawa obowiązującego. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały natomiast zawarte zwolnienia podatkowe dotyczące innego rodzaju odsetek. Wynik wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu. Sąd wskazuje, że dokonując interpretacji należy mieć na względzie i tę okoliczność, że zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, co powoduje, że niedopuszczalne byłoby poszerzanie zakresu zwolnień w drodze wykładni; w szczególności wbrew jednoznacznej woli ustawodawcy wyrażonej w przepisie”.

Dodatkowo, w wyroku z dnia 25 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2626/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zauważył, że: „To, że w świetle prawa cywilnego odsetki te wiążą się i zależą od zasadności roszczenia głównego, nie zmienia zupełnie odrębnego tytułu, z którego wywodzą się odsetki na gruncie podatkowym. Przychód odsetkowy Skarżącego ma swoje źródło nie w odszkodowaniu lub zadośćuczynieniu, lecz w spóźnieniu dłużnika w wypłacie tego odszkodowania i zadośćuczynienia”.

Ponadto, powyższe stanowisko potwierdzają także wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1234/14 oraz z dnia 20 września 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 596/16, w którym to Sąd wskazał, że: „należy mieć na uwadze, że przepisy regulujące zwolnienia podatkowe powinny być interpretowane ściśle. Nie należy ich interpretować rozszerzająco. Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego. Dodatkowo, można wskazać, że w tych wypadkach, gdy ustawodawca chciał zwolnić od opodatkowania także odsetki, to wyraźnie to zaznaczał, np. w art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.”

Za słusznością stanowiska tutejszego Organu, przemawia także uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 23 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1161/16, w którym stwierdzono, że: „Rozpatrując kwestię charakteru prawnego roszczenia o odsetki należy opowiedzieć się za powszechnym jego traktowaniem jako roszczenia o świadczenie uboczne względem roszczenia o dług główny, zależne od niego i dzielące jego losy, określane mianem roszczenia akcesoryjnego (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 28 lipca 1992 r., III CZP 86/92, OSNC 1993, Nr 1-2, poz. 17). Ich dochodzenie jest uprawnione tylko w razie zasadności dochodzenia długu głównego. Akcesoryjność dotyczy jednak tylko chwili powstania roszczenia o odsetki, później mają już one charakter samodzielny (samoistny) wobec roszczenia głównego i mogą być dochodzone oddzielnie, a nawet niezależnie od wytoczenia powództwa o roszczenie główne (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt V CSK 231/14 i przywołany tam wyrok Sądu Najwyższego z dnia 26 września 1990 r., sygn. akt I PR 168/90; Lex Nr 1652407). Zatem odsetki za opóźnienie mają względem kwoty zasadniczej odszkodowania charakter akcesoryjny, ale jako takie, nie są częścią składową odszkodowania zasadniczego gdyż opierają się na odrębnym stanie faktycznym i odrębnej podstawie materialnoprawnej (tak uchwała Sądu Najwyższego z dnia 15 kwietnia 1991 r., sygn. akt III CZP 21/91; OSNC z 1991 r., z. 10-12, poz. 121). Powyższa kwalifikacja stanowi argument przemawiający za możliwością odrębnego traktowania odsetek i należności głównej na gruncie prawa podatkowego.”

Co prawda orzecznictwo w omawianej kwestii nie było jednolite, jednakże wątpliwości co do podatkowej kwalifikacji odsetek zostały ostatecznie rozstrzygnięte przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 6 czerwca 2016 r., sygn. akt II FPS 2/16. Zapadła ona na tle stanu faktycznego dotyczącego odsetek od nieterminowej zapłaty ceny za zbyte akcje, jednakże ma ona zastosowanie do wszystkich sytuacji związanych z zapłatą odsetek od należności głównej, których skutków podatkowych nie przewidziano w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istota uchwały sprowadza się do twierdzenia, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie, w związku z tym należy je rozliczać oddzielnie i zaliczyć do przychodów z innych źródeł, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W powyższej uchwale Sąd wskazał, że „odsetki za opóźnienie w zapłacie powstają z mocy ustawy, a nie czynności prawnej, a czynność prawna, zobowiązująca do spełnienia świadczenia w określonym terminie jest zdarzeniem jedynie pośrednio mającym wpływ na ich powstanie. Po powstaniu odsetki stają się długiem samodzielnym, niezależnym od długu głównego”.

Zwolnienie od podatku dochodowego wypłacanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy wyraźnie o tym stanowi (konkretnie odnosi się do odsetek).

Ustawodawca przewidział w niektórych sytuacjach w odniesieniu do odsetek możliwość zwolnienia od podatku dochodowego. Jednakże takie zwolnienie przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ww. ustawy zawiera w tym przedmiocie wyraźne postanowienie. I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U., poz. 776);

pkt 95 – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;

pkt 95a – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego;

pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;

pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

pkt 130a – odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,

pkt 130b – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

Skoro ustawodawca wyraźnie określa, że w tych przypadkach także odsetki od określonych przychodów wolne są od podatku dochodowego, natomiast w stosunku do innych kategorii przychodów zwolnionych od podatku o odsetkach związanych z tymi należnościami nie wspomina, należy uznać że jest to zabieg celowy.

Powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, tj. stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty.

Z dyspozycji ww. artykułu wynika więc, że omawianemu zwolnieniu podlegają odsetki, które spełniają równocześnie następujące warunki:

świadczenia, od których odsetki są naliczane – zaliczone zostały do określonego źródła przychodu,

przysługują z tytułu nieterminowej wypłaty tych świadczeń.

Odnosząc się do pierwszego warunku należy stwierdzić, że świadczenia pieniężne wypłacone Wnioskodawcy, od których naliczone zostały odsetki ustawowe stanowią przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym stanowią świadczenia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do drugiego warunku, należy stwierdzić, że z „nieterminową wypłatą świadczenia” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy mamy do czynienia wówczas, gdy w terminie wymagalności danego świadczenia, przysługującego na podstawie zawartej umowy, ugody lub prawomocnego orzeczenia, nie zostało ono przez zobowiązanego wypłacone na rzecz wierzyciela. Odsetki naliczane od tego momentu kwalifikują się jako odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty świadczenia.

W konsekwencji ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy korzystają odsetki naliczone z tytułu wypłaty zaległego wynagrodzenia, ale wyłącznie te naliczone za okres od upływu terminu wypłaty wynagrodzenia, określonego w umowie o pracę, do dnia wypłaty tego wynagrodzenia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że:

na podstawie wyroku Sądu z dnia 25 czerwca 2019 r. , Sąd zasądził wynagrodzenie za okres od dnia 16 maja 2018 r. do dnia 30 maja 2018 r. wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie od dnia 31 maja 2018 r. do dnia zapłaty oraz wynagrodzenie za okres od dnia 1 czerwca 2018 r. do dnia 10 czerwca 2018 r. wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie od dnia 30 czerwca 2018 r. do dnia zapłaty.
w terminie 14 dni od daty uprawomocnienia się postanowienia z dnia 22 października 2019 r. o umorzeniu postępowania pracodawca wypłaci Wnioskodawcy niewypłacone wynagrodzenie za czas pozostawania bez zatrudnienia za okres od dnia 3 lipca 2018 r. do dnia 22 października 2019 r. na zajmowanym stanowisku z należną premią oraz dodatkowym wynagrodzeniem rocznym za rok 2018 (naliczone na dzień 31 października 2019 r.) wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie liczonymi od dnia 10 każdego następnego miesiąca po powstaniu wymagalności miesięcznej płatności wynagrodzenia do dnia zapłaty.

W konsekwencji ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystają odsetki naliczone z tytułu wypłaty zaległego wynagrodzenia, ale wyłącznie te naliczone za okres od upływu terminu wypłaty wynagrodzenia do dnia wypłaty tego wynagrodzenia.

Zatem kwota odsetek nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy również uznano za nieprawidłowe z uwagi na to, że odsetki otrzymane przez Wnioskodawcę stanowią przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym kwota odsetek nie powinna być w ogóle wykazywana w zeznaniu podatkowym Wnioskodawcy, ani za 2018 rok ani za 2019 rok.

Wnioskodawca powziął również wątpliwość, czy otrzymany przez Wnioskodawcę zwrot kosztów sądowych powinien być zaliczony do przychodów za 2019 r. czy powinien być uwzględniony w korekcie zeznania podatkowego za 2018 r.?

Zgodnie z art. 98 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego – strona przegrywająca sprawę obowiązana jest zwrócić przeciwnikowi na jego żądanie koszty niezbędne do celowego dochodzenia praw i celowej obrony (koszty procesu).

Należy wskazać, że zwrócone na rzecz Wnioskodawcy koszty sądowe nie stanowią przysporzenia po jego stronie i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ po stronie Wnioskodawcy w związku z dokonanym zwrotem kosztów sądowych nie nastąpiło realne przysporzenie majątkowe. Kwota ta stanowi jedynie zwrot poniesionych wcześniej wydatków - nie jest więc dochodem podlegającym opodatkowaniu. Dla celów podatkowych otrzymana kwota tytułem kosztów sądowych jest obojętna podatkowo.

Stanowisko Wnioskodawcy w tej części uznano za nieprawidłowe, gdyż otrzymany przez Wnioskodawcę zwrot kosztów sądowych nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tym samym nie stanowi przychodu za 2019 r. i nie podlega wykazaniu w zeznaniu podatkowym za 2018 rok.

Odnosząc się do zagadnień związanych z korektą deklaracji należy wskazać przepisy art. 81 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ww. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast § 2 tego artykułu stanowi, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Analiza treści art. 81 Ordynacji podatkowej wskazuje zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych.

Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji.

Jednakże mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku uznać należy, że Wnioskodawca nie ma podstawy do dokonania korekty zeznania złożonego za 2018 r. z tytułu otrzymania w 2019 r. zaległego wynagrodzenia za 2018 rok oraz odszkodowania, gdyż obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania przedmiotowych świadczeń powstał u Wnioskodawcy w roku ich otrzymania, tj. w roku 2019. Zatem brak jest podstawy prawnej do skorygowania zeznania za 2018 r. Zaległe wynagrodzenie należne za 2018 r. wypłacone wskutek wyroku sądowego, wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy wypłacone wskutek zawartej ugody sądowej oraz odszkodowanie otrzymane na podstawie ugody sądowej stanowią przychód za 2019 r. podlegający opodatkowaniu i wykazaniu w zeznaniu rocznym za 2019 r.

Odnosząc się do otrzymanych przez Wnioskodawcę odsetek należy wskazać, że odsetki te stanowią przychód korzystający ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem Wnioskodawca w ogóle nie powinien wykazywać kwoty otrzymanych odsetek w swoim zeznaniu podatkowym ani za 2018 rok ani za 2019 r.

W odniesieniu natomiast do zwróconych kosztów sądowych, w związku z tym, że nie skutkują one powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tym samym w ogóle nie podlegają wykazaniu w zeznaniu podatkowym Wnioskodawcy, ani za 2018 rok ani za 2019 rok.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało w całości uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin