Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT1-3.4012.14.2020.2.MWJ
z 17 marca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2019 r. (data wpływu 8 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy niezabudowanych działek nr 1, nr 2, nr 2, nr 4, nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12, nr 13, nr 14, nr 15, nr 16, nr 17, nr 18, nr 19, nr 20, nr 21, nr 22, nr 23, nr 24, nr 25, nr 26, nr 27, nr 28, nr 29, nr 30, nr 31, nr 32, nr 33, nr 34, nr 35, nr 36, które z mocy prawa przeszły na własność Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy niezabudowanych działek nr 1, nr 2, nr 2, nr 4, nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12, nr 13, nr 14, nr 15, nr 16, nr 17, nr 18, nr 19, nr 20, nr 21, nr 22, nr 23, nr 24, nr 25, nr 26, nr 27, nr 28, nr 29, nr 30, nr 31, nr 32, nr 33, nr 34, nr 35, nr 36, które z mocy prawa przeszły na własność Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz o opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest osobą prawną (R.S.P.), jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność rolniczą i pozarolniczą.

Wnioskodawca prowadzi m.in. wielokierunkowe gospodarstwo rolne.

Przedmiot Przeważającej Działalności wg KRS: 01.50.Z Uprawy rolne połączone z chowem i hodowla zwierząt (działalność mieszana).

Tereny użytkowane przez Wnioskodawcę w wielu miejscach bezpośrednio graniczą z linią kolejową relacji …, która obecnie jest modernizowana.

Dnia 30.10.2018 r. Wojewoda na podstawie ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2019 r. poz. …) wydał decyzję nr … znak … o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej … na odcinku … dla projektu: „…” w zakresie od km … do km …, zwaną dalej decyzją lokalizacyjną. Decyzja ta się ostateczna dnia 06.12.2018 r.

Wśród nieruchomości niezbędnych do realizacji powyższej inwestycji znalazły się też takie, które stanowiły fragmenty działek będących własnością Wnioskodawcy.

Przedmiotowy wniosek dotyczy wyłącznie tych działek, które były niezabudowane i dla których właściwe Urzędy Gminy nie wydały decyzji o warunkach zabudowy, a jednocześnie nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przed wydaniem Decyzji Lokalizacyjnej nieruchomości te figurowały w ewidencji Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej jako grunty orne, łąki a także lasy. Przedmiotowe nieruchomości nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W prowadzonych przez Gminy rejestrach nie odnotowano informacji o wydaniu decyzji o warunkach zabudowy do przedmiotowych nieruchomości.

Przywołana na wstępie Decyzja Lokalizacyjna wojewody zgodnie z art. 9q ust. 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym zawierała linie rozgraniczające nieruchomości oraz zatwierdzała podział konkretnych nieruchomości (działek geodezyjnych). W związku z powyższym przywołane na wstępie działki będące własnością Wnioskodawcy zostały mocą powyższej decyzji podzielone i nadano im nowe numery. Jednocześnie, na mocy tej samej decyzji, te z nowo powstałych (po podziale) działek, które były wymienione w decyzji jako niezbędne do realizacji inwestycji kolejowej stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa, natomiast pozostałe „nowe” działki nadal są własnością Wnioskodawcy.

Następnie wojewoda powołał rzeczoznawcę majątkowego, który dokonał wyceny tych „nowych” działek, których własność przeszła z Wnioskodawcy na Skarb Państwa.

Wojewoda na podstawie ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 710 ) odrębną decyzją z dnia 06.11.2019 …. orzekł o ustaleniu odszkodowania za wyżej wymienione wywłaszczone nieruchomości. Decyzja ta określała wartość odszkodowania za poszczególne działki oraz podmiot mający wypłacić odszkodowanie: …

Po uprawomocnieniu się decyzji określającej wysokość odszkodowania … dokonała zapłaty wskazanej w decyzji kwoty odszkodowania.

W piśmie z dnia 28 lutego 2020 r., będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca w poniższej tabeli przedstawia wykaz działek geodezyjnych:

Numery działek, których dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej umieszczone są w kolumnie nr 6: „Nr działki po podziale na mocy decyzji lokalizacyjnej - Wywłaszczona” natomiast kolumna nr 2 zawiera nazwę obrębu geodezyjnego, w którym położone są te działki. Jest to łącznie 36 działek geodezyjnych. Działki te powstały z podziału 29 działek wymienionych w kolumnie nr 3 powyższej tabeli. Powyższa tabela pokazuje więc numery działek pierwotnych, które w wyniku wydanej decyzji lokalizacyjnej zostały podzielone, nadano im nowe numery. Działki wymienione w kolumnie 6 zostały wywłaszczone na rzecz Skarbu Państwa.

Przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego co do zasady nie uległ zmianie i dotyczy on każdej z wywłaszczonych działek. Jego uzupełnieniem i uszczegółowieniem jest powyższa tabela, która przedstawia szczegółowo klasoużytki poszczególnych działek i sposób ich użytkowania na dzień wydania przez Wojewodę decyzji lokalizacyjnej. Były to odpowiednio (wg tabeli) grunty orne, użytki zielone (łąki i pastwiska) oraz lasy. Wnioskodawca nie podjął żadnych działań ani nie miał takiego zamiaru aby zmieniać przeznaczenie wywłaszczonych działek lub dokonywać ich zbycia. Nie podjął też i nie zamierzał też podejmować działań mających na celu przeznaczenie ww. działek na cele budowlane. Wywłaszczone tereny od kilkudziesięciu lat wchodziły w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego. Dla wszystkich wywłaszczonych działek do chwili wydania decyzji Wojewody nr … znak … o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej nie istniał obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy. Na mocy przywołanej wyżej decyzji Wojewody nr … należące do Wnioskodawcy działki zostały podzielone, nadano im nową numerację a te z nich, które były niezbędne do realizacji inwestycji kolejowej (wymienione w kolumnie nr 6 tabeli) zostały przejęte na własność Skarbu Państwa i przeznaczone na realizację inwestycji kolejowej. Następnie Wojewoda powołał biegłego rzeczoznawcę, który dokonał wyceny każdej z wywłaszczonych działek. Na podstawie powyższej wyceny Wojewoda wydał w listopadzie 2019 r. decyzję ustalającą wysokość odszkodowania i wskazał .... jako zobowiązaną do zapłaty powyższego odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy. Odszkodowanie wpłynęło na rachunek bankowy Wnioskodawcy dnia 31.12.2019.

Istotą problemu jest więc rozstrzygnięcie, czy dostawa (wywłaszczenie) działek następowała przed czy po przeznaczeniu działek pod lokalizację linii kolejowej jeżeli obie te czynności nastąpiły na mocy jednej - tej samej decyzji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z dostawą (w drodze wywłaszczenia) opisanych powyżej nieruchomości niezabudowanych ich dostawa korzysta ze zwolnienia z podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) jako dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane pomimo objęcia działek decyzją o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy - przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

W treści ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Wnioskodawca na podstawie uzyskanych zaświadczeń z urzędów gmin … ustalił, że dla przedmiotowych działek nie istnieje obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz, że dla przedmiotowych działek (przed ich podziałem na mocy decyzji Wojewody nr … znak … o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej) nie były wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Działki zostały objęte decyzją lokalizacyjną dopiero w chwili ich wywłaszczenia.

Istotą problemu jest więc rozstrzygnięcie, czy dostawa (wywłaszczenie) działek następowała przed czy po przeznaczeniu działek pod lokalizację linii kolejowej jeżeli obie te czynności nastąpiły na mocy jednej - tej samej decyzji.

Zgodnie z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości na przeznaczone pod zabudowę (linię kolejową) odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana przeznaczenia nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Nie znajdowałoby zatem uzasadnienia stwierdzenie, iż najpierw dokonano zmiany przeznaczenia nieruchomości, a następnie dokonano ich dostawy (wywłaszczenia) - już jako terenów budowlanych. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań zmierzających do zbycia przedmiotowych nieruchomości ani do przeznaczenia ich w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub na mocy decyzji o warunkach zabudowy na cele budowlane ani nie planował takich działań.

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa przedmiotowych działek niezabudowanych, dla których nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, będzie więc korzystała z zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) pomimo objęcia działek decyzją o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej.

Kwestia opodatkowania dostawy działek niezabudowanych, dla których nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu a jedynie była wydana decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego (np. drogi), która to decyzja jednocześnie była decyzją wywłaszczającą była przedmiotem interpelacji poselskiej nr 28039 posła Zbigniewa Ajchlera do Ministra Finansów. W udzielonej 2 stycznia 2019 r. odpowiedzi Ministerstwo Finansów wypowiedziało się zgodnie z przedstawioną powyżej opinią Wnioskodawcy. Przy czym udzielający odpowiedzi z upoważnienia Ministra: Podsekretarz Stanu Filip Świtała stwierdził, że ze względu na to, że transakcje związane z nieruchomościami mają przeważnie dużą wartość i mogą nieść dla zainteresowanych poważne konsekwencje wskazane jest aby w przypadku jakichkolwiek wątpliwości występować z wnioskiem o interpretację indywidualną.

Stanowisko podobne do Wnioskodawcy było już potwierdzane także w interpretacjach indywidualnych np.:

• Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27-12-2018 nr 0113- KDIPT1-1.4012.811.2018.2.JK,
  

• Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21-03-2019 nr 0112-KDIL2-2.4012.80.2019.1.AG,
  

• Interpretacja Indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 26-01-2017 nr 2461-IBPP1.4512.826.2016.2.AW.
  
  

W piśmie z dnia 28 lutego 2020 r., będącym uzupełnieniem wniosku, wskazano, że własne stanowisko Wnioskodawcy nie uległo zmianie w związku powyższym uzupełnieniem wniosku i dotyczy ono wszystkich 36 działek wymienionych na wstępie jako wywłaszczone. Wnioskodawca uważa, że dostawa w drodze wywłaszczenia każdej z przedmiotowych działek niezabudowanych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. l pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) jako dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane pomimo objęcia działek decyzją o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej. Zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości na przeznaczone pod zabudowę (linię kolejową) odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Nie znajdowałoby zatem uzasadnienia stwierdzenie, iż najpierw dokonano zmiany przeznaczenia nieruchomości, a następnie dokonano ich dostawy (wywłaszczenia) - już jako terenów budowlanych. Zdaniem Wnioskodawcy brak jakichkolwiek podstaw prawnych do uznania, że przed dokonaniem dostawy w drodze wywłaszczenia (na mocy decyzji lokalizacyjnej Wojewody nr …) działki były już terenami budowlanymi przesądza o tym, że ich dostawa korzysta ze zwolnienia z podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. l pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Powyższe twierdzenie potwierdza także przywołana przez Wnioskodawcę we wniosku ORD-IN opinia Ministerstwa Finansów (odpowiedź z 02.01.2019 r. na interpelację poselską nr 28039) i wskazane interpretacje indywidualne: 2461-IBPP1.4512.826.2016.2.AW, 0113-KD1PT1-1.4012.811.2018.2.JK, 0112-KDIL2-2.4012.80.2019. l.AG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt, iż wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, „Mienie”, „Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego”, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Pasecki Kazimierz, „Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz”, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast, w myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Szczególne zasady i warunki przygotowania inwestycji dotyczących ustaleniu lokalizacji linii kolejowej ujęte zostały w Rozdziale 2b ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2017r., poz. 2117, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 9o ust. 1 ustawy o transporcie kolejowym, decyzję o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej wydaje wojewoda, na wniosek … Spółki Akcyjnej, zwanych dalej „… S.A.”,lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Art. 9q ust. 1 ustawy o transporcie kolejowym - decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej zawiera w szczególności:

1. linie rozgraniczające teren;
2. warunki techniczne realizacji inwestycji;
3. warunki wynikające z prawnie chronionych potrzeb ochrony środowiska, ochrony zabytków i dóbr kultury współczesnej oraz potrzeb obronności państwa;
4. wymagania dotyczące ochrony interesów osób trzecich;
5. zatwierdzenie podziału nieruchomości, o którym mowa w art. 9s ust. 1;
6. określenie ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości w celu zapewnienia prawa do wejścia na teren nieruchomości dla prowadzenia inwestycji kolejowej, w tym dokonania związanej z nią budowy lub przebudowy układu drogowego lub urządzeń wodnych, lub założenia i przeprowadzania na nich ciągów drenażowych przewodów i urządzeń służących do przesyłania płynów, pary, gazów i energii elektrycznej oraz urządzeń łączności i sygnalizacji, a także innych podziemnych, naziemnych lub nadziemnych obiektów i urządzeń niezbędnych do korzystania z tych przewodów i urządzeń, a także prac związanych z konserwacją, utrzymaniem lub usuwaniem awarii;
7. oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości lub map z projektami podziału nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.
8. (…).
   
   

Zgodnie z art. 9s ust. 1 ustawy o transporcie kolejowym, decyzją o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej zatwierdza się podział nieruchomości. Mapy z projektami podziału nieruchomości stanowią integralną część decyzji o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej.

Art. 9s ust. 2 ustawy o transporcie kolejowym, stanowi, że linie rozgraniczające teren, ustalone decyzją o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej, stanowią linie podziału nieruchomości.

W myśl art. 9s ust. 3 ustawy o transporcie kolejowym, nieruchomości wydzielone liniami rozgraniczającymi teren, o którym mowa w ust. 2, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej stała się ostateczna.

Art. 9s ust. 3a ustawy o transporcie kolejowym, stanowi, że jeżeli na nieruchomości, o której mowa w ust. 3, lub prawie użytkowania wieczystego tej nieruchomości zostały ustanowione ograniczone prawa rzeczowe, z dniem w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej stała się ostateczna, prawa te wygasają.

Zgodnie z art. 9s ust. 3b ustawy o transporcie kolejowym, … S.A. nabywają z mocy prawa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej stała się ostateczna, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych nabytych z mocy prawa przez Skarb Państwa lub stanowiących jego własność, z wyłączeniem nieruchomości, o których mowa w ust. 3e, oraz prawo własności budynków, innych urządzeń i lokali znajdujących się na tych nieruchomościach.

Z kolei art. 9s ust. 5 ustawy o transporcie kolejowym, stanowi, że decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości praw, o których mowa w ust. 3 i 3b.

Z powołanych przepisów wynika zatem, iż istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m. in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W świetle cytowanych powyżej przepisów, w sytuacji przedstawionej we wniosku ma miejsce dostawa towarów (gruntów) w zamian za odszkodowanie, a zatem czynność, do której wprost odnosi się art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą prawną, zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność rolniczą i pozarolniczą.

Tereny użytkowane przez Wnioskodawcę w wielu miejscach bezpośrednio graniczą z linią kolejową, która obecnie jest modernizowana.

Dnia 30.10.2018 r. Wojewoda na podstawie ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym wydał decyzję o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej. Decyzja ta się ostateczna dnia 06.12.2018 r. Decyzja lokalizacyjna wojewody zawierała linie rozgraniczające nieruchomości oraz zatwierdzała podział konkretnych nieruchomości (działek geodezyjnych).

Wśród nieruchomości niezbędnych do realizacji powyższej inwestycji znalazły się też takie, które stanowiły fragmenty działek będących własnością Wnioskodawcy. Jest to łącznie 36 działek geodezyjnych, tj. nr 1, nr 2, nr 2, nr 4, nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12, nr 13, nr 14, nr 15, nr 16, nr 17, nr 18, nr 19, nr 20, nr 21, nr 22, nr 23, nr 24, nr 25, nr 26, nr 27, nr 28, nr 29, nr 30, nr 31, nr 32, nr 33, nr 34, nr 35, nr 36. Działki te powstały z podziału 29 działek na podstawie wydanej decyzji lokalizacyjnej i zostały wywłaszczone na rzecz Skarbu Państwa.

Ww. działki były niezabudowane i właściwe Urzędy Gminy nie wydały decyzji o warunkach zabudowy dla tych działek oraz jednocześnie nie były one objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przed wydaniem Decyzji Lokalizacyjnej nieruchomości te figurowały w ewidencji Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej jako grunty orne, łąki a także lasy.

Dla wszystkich wywłaszczonych działek do chwili wydania decyzji Wojewody o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej nie istniał obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Wnioskodawca nie podjął żadnych działań ani nie miał takiego zamiaru aby zmieniać przeznaczenie wywłaszczonych działek lub dokonywać ich zbycia. Nie podjął też i nie zamierzał też podejmować działań mających na celu przeznaczenie ww. działek na cele budowlane.

Wojewoda decyzją orzekł o ustaleniu odszkodowania za wyżej wymienione wywłaszczone nieruchomości. Decyzja ta określała wartość odszkodowania za poszczególne działki oraz podmiot mający wypłacić odszkodowanie: …. Po uprawomocnieniu się decyzji określającej wysokość odszkodowania … dokonała zapłaty wskazanej w decyzji kwoty odszkodowania.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Przez tereny budowlane - zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i gospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
   
   

Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.

W świetle art. 2 pkt 5 tej ustawy, przez inwestycję celu publicznego należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.)

Stosownie do art. 6 pkt 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami, celami publicznymi w rozumieniu ustawy są wydzielenie gruntów pod linie kolejowe oraz ich budowa i utrzymanie.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej działki niezabudowane, z których powstały działki będące przedmiotem wywłaszczenia, nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, oraz dla ww. działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem zmiana przeznaczenia wywłaszczonych nieruchomości, tj. działek nr 1, nr 2, nr 2, nr 4, nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12, nr 13, nr 14, nr 15, nr 16, nr 17, nr 18, nr 19, nr 20, nr 21, nr 22, nr 23, nr 24, nr 25, nr 26, nr 27, nr 28, nr 29, nr 30, nr 31, nr 32, nr 33, nr 34, nr 35, nr 36, nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność przekazania przez Wnioskodawcę z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie prawa własności nieruchomości – działek niezabudowanych nr 1, nr 2, nr 2, nr 4, nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12, nr 13, nr 14, nr 15, nr 16, nr 17, nr 18, nr 19, nr 20, nr 21, nr 22, nr 23, nr 24, nr 25, nr 26, nr 27, nr 28, nr 29, nr 30, nr 31, nr 32, nr 33, nr 34, nr 35, nr 36, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.