2020.05.07 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1.4011.70.2020.2.JG
z 7 maja 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2020 r. (data wpływu 23 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikowania prowadzonej działalności do działalności badawczo-rozwojowej oraz kwalifikowania wydatków jako bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej przy zachowaniu odpowiedniej proporcji – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 27 kwietnia 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikowania prowadzonej działalności do działalności badawczo-rozwojowej oraz kwalifikowania wydatków jako bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej przy zachowaniu odpowiedniej proporcji.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej również: „Podatnik”) od 22 września 2014 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT”). Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W 2019 r. Wnioskodawca korzystał z liniowej metody rozliczania podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, według stawki 19%.

Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy o współpracy z dnia 7 stycznia 2016 r. w trakcie 2019 r. świadczył usługi informatyczne (programistyczne) na rzecz spółki z o.o. zarejestrowanej w Polsce (dalej: „Usługobiorca”). Przedmiotowe usługi, wykonywane w 2019 r., związane były z dwoma projektami realizowanymi przez Usługobiorcę na rzecz podmiotów trzecich, jego zagranicznych kontrahentów (dalej: „Projekty”). Projekty dotyczyły stworzenia autorskiego oprogramowania wspomagającego lub modyfikującego rozwiązania zaimplementowane już wcześniej przez danego zagranicznego kontrahenta. W ramach Projektów Wnioskodawca świadczył usługi informatyczne (programistyczne), polegające w szczególności na:

tworzeniu oprogramowania stanowiącego nowe funkcjonalności w istniejących aplikacjach;
tworzeniu oprogramowania poprawiającego użyteczność i funkcjonalność w istniejących aplikacjach; oraz
rozwijaniu i ulepszaniu już istniejących funkcjonalności w ramach wskazanych Projektów.

Każdorazowo czynności te polegają na pisaniu nowego kodu źródłowego. W zależności od projektu, Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie samodzielnie albo we współpracy z innymi osobami. W przypadku współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest przez nich samych wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu system składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów przysługują temu programiście, który je napisał. Każdy programista (a w tym Wnioskodawca) przenosi całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie elementów na Usługobiorcę, który w rezultacie staje się właścicielem wytworzonego oprogramowania jako całości.

Zgodnie z ww. umową Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Usługobiorcy za wykonywane czynności, a także ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Ponadto, Wnioskodawca wykonuje zlecane mu czynności w miejscu i czasie uzgodnionym przez strony, jednak nie wyznaczanym jednostronnie przez Usługobiorcę.

W ramach obowiązków wynikających z ww. umowy o współpracy Wnioskodawca był zobowiązany do wykonywania działań kreatywnych oraz do tworzenia na rzecz Usługobiorcy dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawa o prawie autorskim”). Podatnik był zobowiązany w szczególności podejmować działania w celu przygotowywania utworów, które odzwierciedlają jego oryginalny i twórczy wkład, które mogłyby być zakwalifikowane jako przedmiot prawa autorskiego na podstawie art. 1 ustawy o prawie autorskim. W praktyce prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, Podatnik musi stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowinkami technologicznymi i koncepcyjnymi. Tylko w ten sposób jest on w stanie dostarczyć Usługobiorcy produkt spełniający wszystkie oczekiwania, a jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu), na tyle innowacyjnych, że powstające oprogramowanie można określić jako nowatorskie. Praca Wnioskodawcy opiera się zatem na ciągłym poszerzaniu i zdobywaniu wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Zatem wszelkie utwory powstałe w toku świadczenia wspomnianych usług w 2019 r. zgodnie z zawartą umową stanowiły dzieła oryginalne, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługiwały pełne autorskie prawa majątkowe. W ramach zawartej umowy prawa te przechodziły następnie na Usługobiorcę każdorazowo z momentem ich ustalenia (w myśl postanowień ustawy o prawie autorskim), za co Podatnik otrzymywał wynagrodzenie.

Za wykonywanie ww. usług Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie (obliczone na podstawie uzgodnionej stawki dziennej), które obejmowało wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich łącznie na wszystkich polach eksploatacji. Wynagrodzenie wypłacane było w miesięcznych okresach, zgodnie z przedstawianą co miesiąc ewidencją czasu pracy. Ewidencja była przygotowywana w udostępnionym Podatnikowi programie do rejestracji czasu pracy dedykowanym dla Projektów oraz w wewnętrznej dokumentacji Wnioskodawcy. Wynagrodzenie było wypłacane każdorazowo po wystawieniu faktury VAT przez Wnioskodawcę.

Wskazane powyżej Projekty, stanowiły innowacyjne projekty informatyczne związane z tworzeniem i rozwojem oprogramowania, przy czym:

Projekt I wykonywany od 1 stycznia 2019 r. do 31 marca 2019 r. polegał na tworzeniu oprogramowania (kodu źródłowego w języku Java) na potrzeby … giełdy towarowej, które w szczególności przybierało charakter tworzenia nowych i bardziej wydajnych rozwiązań w zakresie przetwarzania danych giełdowych. Prowadzone prace były wykonywane m.in. przy użyciu środowiska programistycznego … oraz narzędzia do podglądu i profilowania działającej maszyny wirtualnej Java. W ramach prac nad Projektem I Wnioskodawca zaimplementował m.in.:
1. system wydajnego i konfigurowalnego przetwarzania, interpretowania i serwowania danych giełdowych;
2. wsparcie dla wysokiej dostępności i tolerancji na awarie;
3. warstwę zbalansowanego dostępu do danych;
4. warstwę dostępu sieciowego w języku Java, dla zasobów lokalnych opartych o język C++.
  Wymienione powyżej komponenty zostały stworzone na nowo, specjalnie z myślą o przedmiotowym Projekcie i stanowią rozwiązanie dotychczas niedostępne na rynku, adresujące specyficzne problemy i potrzeby użytkownika. Implementacja tych rozwiązań wymagała specjalistycznej wiedzy z dziedziny informatyki obejmującej m.in. język programowania Java, języki skryptowe Python, Bash i JavaScript oraz szeregu zagadnień z dziedziny matematyki i algorytmiki.
Projekt II wykonywany od 10 lipca 2019 r. do 30 listopada 2019 r. polegał na tworzeniu oprogramowania (kodu źródłowego) na potrzeby … banku inwestycyjnego, które w szczególności przybierało charakter tworzenia nowych i bardziej wydajnych rozwiązań w zakresie komunikacji z giełdą papierów wartościowych. Prowadzone prace były wykonywane przy użyciu środowiska programistycznego …. W ramach prac nad Projektem II Wnioskodawca zaimplementował m.in.:
1. interfejs platformy o zmniejszonej awaryjności, oraz
2. ułatwioną obsługę systemu dla użytkowników, poprzez automatyzację niektórych czynności wymaganych od użytkownika.
  Wymienione powyżej komponenty zostały stworzone na nowo, specjalnie z myślą o przedmiotowym Projekcie i stanowią rozwiązanie dotychczas niedostępne na rynku, adresujące specyficzne problemy i potrzeby użytkownika. Implementacja tych rozwiązań wymagała specjalistycznej wiedzy z dziedziny informatyki obejmującej m.in. język programowania Java, języki skryptowe JavaScript, TypeScript oraz szeregu zagadnień z dziedziny matematyki i algorytmiki, co wiązało się z koniecznością zastosowania lepszych, wydajniejszych technik i rozwiązań, niedostępnych dotychczas na rynku.

Zadaniem Wnioskodawcy było tworzenie nowych lub modyfikowanie/usprawnianie już istniejących funkcjonalności w ramach wskazanych Projektów. Pod pojęciem funkcjonalność rozumieć należy zarówno interfejs (z ang. „frontend”) oraz część obliczeniową, która nie jest widoczna dla finalnego użytkownika oprogramowania (tzw. „backend"). Nie każda nowa lub modyfikowana funkcjonalność składała się z obu wspomnianych części. Również nie w przypadku każdej nowej lub modyfikowanej funkcjonalności Wnioskodawca samodzielnie wykonywał zarówno interfejs jak i część obliczeniową. Oprócz funkcjonalności, nad którymi pracuje Wnioskodawca, w Projekcie prawdopodobnie występowały też inne ulepszenia funkcjonalności, ale Podatnik nie posiada o nich wiedzy.

Większa część działań Wnioskodawcy w ramach Projektów koncentrowała się wokół prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT) oraz tworzenia nowych produktów w postaci programu komputerowego (dalej: „Prace rozwojowe”). Prace rozwojowe prowadzone były przez Wnioskodawcę w sposób zorganizowany i systematyczny, przy użyciu dedykowanego zaplecza sprzętowego. Ze względu na istotę Projektów koncentrowały się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Wnioskodawcę Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazowały na indywidualnych, autorskich pomysłach Wnioskodawcy - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy (lub jego zagranicznego kontrahenta) co do danej funkcjonalności. Prace takie obejmowały przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, tworzenie specyfikacji, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace charakteryzowały się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością. Każdą nową lub modyfikowaną funkcjonalność Wnioskodawca dokumentował w prowadzonej dokumentacji projektowej zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Podatnik zatem monitorował efekty wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Autorskie oprogramowanie, które było tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów, stanowiło utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74 tejże ustawy). W związku z czym wytwarzane w ramach Projektów oprogramowanie podlegało ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zakresem niniejszego wniosku objęte są więc twórcze działania Wnioskodawcy, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Podatnika prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia praw autorskich. Dzięki prowadzonej przez Podatnika ewidencji czasu spędzonego na Projekcie jest możliwe precyzyjne wydzielenie z każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Te ostatnie ujmowane są w ewidencji zasadniczo w odrębnych kategoriach. Umożliwiało to Wnioskodawcy na każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności. Kwoty te dla każdego z miesięcy mogły być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu.

Gwoli ścisłości należy dodać, iż także w efekcie prac związanych z rozwijaniem oprogramowania powstają nowe, odrębne utwory w postaci programów komputerowych podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim, które następnie podlegają komercjalizacji w schemacie wskazanym powyżej. W opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do sytuacji tzw. ulepszenia przedmiotu cudzej własności (gdy podatnik najpierw wytwarzałby oprogramowanie komputerowe i sprzedawał prawa autorskie do niego podmiotowi, który dalej udostępniałby je mu z powrotem w celu dokonywania w nim dalszych modyfikacji), która została wskazana m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2019 r. Dyrektora KIS, znak 0113-KDIPT2-3.4011.530.2019.3.RR.

W związku z prowadzeniem tak zarysowanych Prac rozwojowych Wnioskodawca był zmuszony do ponoszenia m.in.:

wydatków na uzyskanie dostępu do Internetu oraz opłat za usługi telekomunikacyjne;
wydatków na nabycie sprzętu komputerowego (w tym m.in. karty wi-fi, klawiatury czy myszy) oraz
wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego (tj. raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne).

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki były wykorzystywane zarówno w Pracach rozwojowych, jako koszty związane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, jak również w pozostałej działalności Wnioskodawcy. Zakres w jakim były one wykorzystywane do Prac rozwojowych, jako koszty związane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, jest możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Podatnika (przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji). W ten sposób było możliwe procentowe określenie jaka część wydatku w danym miesiącu miała związek z Pracami rozwojowymi. Jednocześnie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nie nabywał w 2019 r. wyników prac badawczo-rozwojowych (dalej: „B+R”) prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za 2019 r. skorzystać z wprowadzonych niedawno przepisów umożliwiających zastosowanie 5 % stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT) w stosunku do przychodów z tytułu usług związanych m.in. z opisanymi powyżej Pracami rozwojowymi w ramach Projektów.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody nie przekraczają 1,2 mln Euro, wobec czego nie miał obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym stosując omawiane rozwiązanie wykazywał w 2019 r. na bieżąco wymagane przepisami prawa informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji (zgodnie z wymogiem art. 30cb pkt 2 ustawy o PIT). Przedmiotowa ewidencja jest zgodna również z wytycznymi wskazanymi w objaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia IP Box” lub „Objaśnienia”).

Każdy z ponoszonych przez Podatnika wydatków miał bezpośredni związek z jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie było niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju. Podatnik nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych, jakimi są dostęp do telefonu i internetu, które wykorzystywał w prowadzonej przez siebie działalności B+R. Usługi te umożliwiają pracę zdalną nad danym Projektem (bez fizycznej obecności w siedzibie Usługobiorcy). Bez dostępu do tych usług nie byłoby możliwe prowadzenie takiej działalności, ani późniejsze komercjalizowanie wyników ich prac ze względu na specyfikę tworzonego oprogramowania, to właśnie z wykorzystaniem narzędzi zdalnego porozumiewania się na odległość następowało chociażby przekazanie wyników prac badawczo-rozwojowych. Dodatkowo dzięki dostępowi do internetu Podatnik miał możliwość stałego podnoszenia swojej wiedzy i umiejętności, co było przez niego wykorzystywane w prowadzonej działalności B+R.

Ponadto Podatnik w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej musiał ponosić wydatki na zakup sprzętu komputerowego, który był mu fizycznie niezbędny do wykonywania czynności programowania - wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Dla przykładu, sprzęt w postaci myszy komputerowej i klawiatury umożliwia wytworzenie kodu źródłowego (tworzenie, rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania). Natomiast karta wi-fi umożliwia połączenie laptopa lub komputera stacjonarnego z siecią bezprzewodową, zapewnia stały i szybki dostęp do internetu oraz możliwość zaawansowanego zabezpieczenia sieci bezprzewodowej - co jest niezbędne do tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania (także biorąc pod uwagę stwierdzenia z poprzedniego akapitu).

Wnioskodawca ponosił również wydatki związane z używaniem samochodów osobowych, tj. raty leasingowe i wydatki eksploatacyjne, które były niezbędne dla wykonywania przez niego działalności B+R. Na wydatki związane z dwoma samochodami (leasing operacyjny) składały się raty leasingowe, koszty zakupu paliwa oraz koszty wynikające z używania pojazdów, tj. zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych, zakup ogumienia i części samochodowych, usługi serwisowe i naprawcze. Stałe posiadanie sprawnego samochodu było niezbędne, aby móc świadczyć usługi w ramach wskazanych Projektów w szczególności dojechać do siedziby Usługobiorcy, gdzie mógł korzystać z pełnego dostępu do danych niezbędnych (na pewnych etapach pracy twórczej) do stworzenia autorskich praw do programów komputerowych w ramach opisywanych w stanie faktycznym Projektów. Zdalny dostęp do całego zbioru danych nie jest możliwy ze względu na wrażliwość tych danych. Dodatkowo to w siedzibie Usługobiorcy miały miejsce spotkania, w trakcie których Wnioskodawca wraz z Usługobiorcą analizował i tworzył nowe hipotezy badawcze (wykorzystywane później w działalności B+R). Dla uściślenia Wnioskodawca pragnie dodać, iż w trakcie wykonywania wskazanych Projektów mogło zdarzyć się tak, że nagła (niezaplanowana wcześniej) obecność w siedzibie Usługobiorcy byłaby niezbędna dla powodzenia całego projektu. W takiej sytuacji Podatnik musiał mieć pewność, że będzie mógł dojechać do siedziby Usługobiorcy na czas, tak aby nie narazić się na odpowiedzialność materialną, za konsekwencje chociażby spowodowania opóźnienia w wykonywanych pracach. W związku z tym jeden z samochodów pełnił również funkcję samochodu zapasowego w razie gdyby ten pierwszy miał awarię, został skradziony lub uległ zniszczeniu w wypadku. Oba samochody w tym czasie były wykorzystywane również aby dojechać na szkolenia branżowe, czy zakupić i przewieźć sprzęt komputerowy związany z pracami B+R. W zależności od miejsca, w które Podatnik musi się udać (centrum i strefa, czy obrzeża miasta, dostępność parkingu) oraz długości trasy wykorzystywany był jeden z pojazdów.

W szczególności to te przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych w pytaniu nr 3 kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania. Takie podejście jest zgodne zarówno z wydanymi przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniami IP Box, metodologią przyjętą przez OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, a także ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2019 r., o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.379.2019.2.AA.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełniało przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o PIT?
Czy wskazane przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanego stanu faktycznego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT, w szczególności czy wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu oraz opłaty za usługi telekomunikacyjne; wydatki na nabycie sprzętu komputerowego - w tym m.in. karty wi-fi, klawiatury czy myszy; wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, tj. raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne) kwalifikują się - przy uwzględnieniu wskazanej w opisie stanu faktycznego proporcji - do uznania za koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, tj. koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad 1)

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, spełniało przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o PIT.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania ze wskazanej w opisie stanu faktycznego preferencji podatkowej jest wymóg prowadzenia przez Podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa, to (...) działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W kontekście wskazanej definicji istotne są opublikowane przez Ministerstwo Finansów Objaśnienia IP BOX, w których stwierdzone zostało, że „Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe (…)” i taki właśnie przypadek wystąpi zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionej przez niego sytuacji, obejmując prace rozwojowe.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 40 ustawy o PIT za prace rozwojowe uznaje się: prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: „Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”.

Wykonywane przez Wnioskodawcę prace, wskazane w opisie stanu faktycznego, spełniały przesłanki wskazane w przytoczonej powyżej definicji działalności rozwojowej. W jej myśl za prace rozwojowe uznane powinny być m.in. wszelkie prace wykorzystujące dostępną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów lub procesów.

W praktyce na co dzień Wnioskodawca musiał w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka, statystyka) jak i stosowanych (informatyka) tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych w opisie stanu faktycznego funkcjonalności. W oczach Podatnika opisane we wniosku czynności i prace programistyczne, które polegały m.in. na projektowaniu, opracowywaniu innowacyjnych rozwiązań i tworzeniu algorytmu mieszczą się w zakresie tak ujmowanej działalności rozwojowej. Celem wskazanych prac było tworzenie nowych lub modyfikowanie istniejących już funkcjonalności w ramach prowadzonych Projektów. Wytworzenie nowego kodu wpłynęło znacząco na ilość i jakość funkcji obu opracowywanych w ramach Projektów rozwiązań finalnych. Prace nad tymi funkcjonalnościami stanowiły istotny obszar w działalności Wnioskodawcy, co znalazło odzwierciedlenie w wyodrębnieniu specjalnej ewidencji prowadzonej na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (o której mowa w opisie stanu faktycznego).

Co więcej, z przytoczonych definicji wynika, że wskazana w opisie stanu faktycznego działalność Wnioskodawcy spełnia jednocześnie przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, ponieważ:

miała charakter twórczy - w związku z tym, iż opisana we wniosku działalności Podatnika była nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie miały odtwórczego charakteru, przedmiotowe wyniki prac programistycznych spełniają bez wątpienia tę przesłankę;
była podejmowana w systematyczny sposób - w opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, znalazły się wytyczne dotyczące tego warunku, zgodnie z którymi „Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany (...)”. W związku z tym, iż opisane działania były stałym elementem prac Wnioskodawcy, nie były one incydentalne ani jednorazowe, a przed przystąpieniem do każdego takiego działania Podatnik ustalał plan i harmonogram prac, czas trwania projektu oraz regularnie rejestrował zarówno przebieg prac, jak i ich wynik oraz inne aspekty wskazane w wymienionej w opisie stanu faktycznego ewidencji, należy uznać iż wskazana działalność była prowadzona w sposób zaplanowany i systematyczny spełniając wskazaną przesłankę;
miała określony cel - była nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Tworzenie autorskich programów komputerowych przez Wnioskodawcę w ramach podejmowanych w obu Projektach działań miało na celu wytworzenie nowych koncepcji, które w oczywisty sposób przyczyniły się do wzbogacenia istniejącej wiedzy czy tworzenia nowych zastosowań, spełniając i tę przesłankę.

Zdaniem Podatnika, programy (funkcjonalności), które wytwarzał stanowiły ulepszenia istniejącego oprogramowania lub zwiększały liczbę funkcji jakie ono pełni. Zdarzało się też tak, że Wnioskodawca tworzył nowe oprogramowanie, które umożliwiało wykonanie konkretnych analiz lub czynności w trakcie procesów rozwojowych dotyczących Projektów. Także finalny produkt (po realizacji Projektów) u kontrahenta zagranicznego - jako całość w skład której wchodziło tworzone przez Podatnika oprogramowanie był sam w sobie produktem innowacyjnym w stosunku do innych podobnych oferując więcej funkcjonalności i wyższy poziom bezpieczeństwa. Tak więc twórcze działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów spełniały przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określonej w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT. Jako, że efektem tych działań był kod źródłowy programu komputerowego należy stwierdzić, że Podatnik wytwarzał jednocześnie chronione prawa własności intelektualnej.

Z wymienionych wyżej powodów należy zatem uznać, że prace wykonywane w przez Wnioskodawcę spełniały definicję działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o PIT. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne, m.in. z dnia 2 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.1.2019.2.AA, z dnia 4 lipca 2019 r. o sygn. akt 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO, z dnia 11 lipca 2019 r. o sygn. akt 0114-KDIP3-1.4011.315.2019.1.ES oraz z dnia 26 lipca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.320.2019.2.MG.

Ad 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmuje on prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu oraz opłaty za usługi telekomunikacyjne, wydatki na nabycie sprzętu komputerowego - w tym m.in. karty wi-fi, klawiatury czy myszy, wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, tj. raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne) kwalifikują się - przy uwzględnieniu wskazanej w opisie stanu faktycznego proporcji - do uznania za koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, tj. koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”. Zatem jeżeli wyrażone wcześniej stanowiska Wnioskodawcy (pytania 1 i 2) są prawidłowe, to do wskazanego w opisie stanu faktycznego kwalifikowanego dochodu można zastosować 5% stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak zostało wcześniej ustalone, zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT „Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a + b) x 1,3] / [a + b + c + d]

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej:

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3;

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej”.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT „Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami”. W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1”.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy uznać, że jeżeli przedstawione we wcześniejszych pytaniach postawionych we wniosku (pytanie 1 i 2) stanowisko Podatnika okaże się prawidłowe, to w celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania należy stwierdzić, iż musiał on prawidłowo obliczyć wskazany w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskaźnik.

Wnioskodawca uważa, że dla potrzeb ustalania kosztów faktycznie poniesionych na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (a dokładniej autorskim prawem do programu komputerowego) we wzorze podanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT oznaczonym literą „a” należy uwzględnić m.in. wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu oraz opłaty za usługi telekomunikacyjne, wydatki na nabycie sprzętu komputerowego, w tym m.in. karty wi-fi, klawiatury czy myszy, wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, tj. raty leasingowe czy wydatki eksploatacyjne, jako koszty związane bezpośrednio z prowadzoną przez Podatnika działalnością badawczo-rozwojową (przypadające w odpowiedniej proporcji na Prace rozwojowe i w dalszym etapie na każde wytwarzane kwalifikowane prawo własności intelektualnej).

W przeciwieństwie do liter b, c czy d ze wskazanego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wzoru, kosztowa pozycja oznaczona lit. a odnosi się do takiej aktywności Podatnika, która dotyczy prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie dotyczy ona nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale przede wszystkim dotyczy wszelkich działań i kosztów, jakie podatnik wykonuje i ponosi w ramach działalności badawczo-rozwojowej nastawionej na stworzenie przedmiotowego prawa. Mają one na celu udoskonalenie projektowanych rozwiązań czy ich dostosowanie do oczekiwań potencjalnych klientów. Aktywność ta powoduje powstanie po stronie podatnika kosztów, które należy zakwalifikować jako te poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Za kwalifikacją przedmiotowych wydatków jako kosztu faktycznie poniesionego przez Podatnika na prowadzoną przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a z ww. wzoru) przemawia fakt, że przedmiotowe koszty dotyczą bezpośrednio wydatków, które umożliwiają prowadzenie prac badawczo-rozwojowych wskazanych w opisie stanu faktycznego zawartego we wniosku. Każdy z ponoszonych przez Podatnika wydatków, opisanych w stanie faktycznym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej miał bezpośredni związek z jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie było niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju. W szczególności, Wnioskodawca w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej musiał ponosić wydatki na zakup sprzętu komputerowego, które są mu niezbędne do wykonywania czynności programowania - wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Podatnik nie byłby też w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych, jakimi są dostęp do telefonu i internetu, które na bieżąco opłacał. Wnioskodawca ponosił również wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, tj. raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne, co było niezbędne, aby dojechać do siedziby Usługobiorcy, gdzie mógł korzystać z pełnego dostępu do danych. W związku z tym należy uznać, że wydatki te stanowią koszty, które były faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (autorskim prawem do programu komputerowego). Bez poniesienia ww. wydatków prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie przynosiłaby rezultatu, nie zostałby stworzony program komputerowy (lub programy), a następnie nie mógłby być on komercyjnie wykorzystywany (w zakresie wskazanym w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT).

Pozostałe pozycje ze wzoru podanego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT oznaczone literami b, c i d, nie znajdą zastosowania w opisywanym stanie faktycznym, ponieważ dotyczą kosztów faktycznie poniesionych na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie miało miejsca. W przypadku ponoszenia przez Podatnika wyłącznie kosztów wskazanych powyżej wymienione w ww. wzorze litery b, c oraz d osiągną wartość „0”. Zatem wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie w omawianym przypadku wynosiła iloczyn dochodu z osiągniętego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wskaźnika obliczonego według wzoru, który ostatecznie przyjmie następującą postać: „[a x 1,3] / [a]”. Tak określona wartość przy zakwalifikowaniu wskazanych kosztów do składnika wzoru oznaczonego literą „a” będzie większa od 1, zatem zgodnie z treścią art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT będzie ona finalnie wynosiła 1. To spowoduje, że podstawę opodatkowania w omawianym przypadku stanowić będzie suma dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Gwoli ścisłości należy dodać, że ww. poniesione przez Wnioskodawcę wydatki były wykorzystywane zarówno w Pracach rozwojowych, jako koszty związane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, jak również w pozostałej działalności Wnioskodawcy. Zakres w jakim były one wykorzystywane do wskazanych Prac rozwojowych, jako koszty związane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, jest możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Podatnika (przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu oraz opłaty za usługi telekomunikacyjne, wydatki na nabycie sprzętu komputerowego - w tym m.in. karty wi-fi, klawiatury czy myszy, wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, tj. raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne) kwalifikują się - przy uwzględnieniu wskazanej w opisie stanu faktycznego proporcji - do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podobne interpretacje indywidualne m.in. interpretacja z dnia 17 czerwca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.171.2019.2.ES, interpretacja z dnia 29 listopada 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC, czy interpretacja z dnia 13 grudnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia ustalenia, czy może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji wydatki na:

uzyskanie dostępu do Internetu,
usługi telekomunikacyjne,
nabycie sprzętu komputerowego, w tym karty wi-fi, klawiatury, myszy,
używanie samochodu osobowego, tj. raty leasingowe, wydatki eksploatacyjne.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

----------------

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Wytworzenie przedmiotu ochrony oznacza wykreowanie nowego kwalifikowanego IP od podstaw, zatem do kosztów kwalifikowanych należy zaliczyć koszty, które są bezpośrednio związane w wytworzeniem w ramach działalności badawczo-rozwojowej autorskiego prawa do programu komputerowego (wskaźnik nexus). Do wydatków tych nie zalicza się zatem wszystkich kosztów prowadzenia działalności gospodarczej jako takiej, lecz tylko te, które są związane bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego IP. Do kosztów kwalifikowanych IP nie można zaliczyć zatem kosztów pośrednich (poniesionych przez podatnika), nie związanych bezpośrednio z prowadzeniem kwalifikowanej działalności badawczo-rozwojowej.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać aby istniał związek pomiędzy:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z powyższym Wnioskodawca powinien również ustalać odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Natomiast wskazane we wniosku wydatki prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, przy zachowaniu odpowiedniej proporcji należy wykazać pod lit. a wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że weryfikacja zasadności stosowania opisanej metody podziału kosztów według proporcji przychodowej możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy) z zastrzeżeniem art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin