Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4-2.4012.82.2020.1.MMA
z 11 maja 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2020 r. (data wpływu 18 lutego 2020 r.) uzupełnionym w dniu 29 kwietnia 2020 r. (data wpływu 30 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku posiadania potwierdzenia doręczenia faktury korygującej z tytułu udzielonego rabatu (skonta) oraz okresu obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielania rabatu (skonta) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku posiadania potwierdzenia doręczenia faktury korygującej z tytułu udzielonego rabatu (skonta) oraz okresu obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielania rabatu (skonta).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

SPÓŁKA 1 spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „SPÓŁKA 1”) jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej SPÓŁKA 1 działającej w branży chemicznej. Spółka posiada siedzibę w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Działalność Spółki obejmuje m.in. dystrybucję na rynek polski katalizatorów oraz środków i koncentratów chemicznych, w tym środków ochrony roślin.

W ramach prowadzonej działalności SPÓŁKA 1 podejmuje wiele działań mających na celu zachęcanie swoich kontrahentów do regulowania płatności na rzecz SPÓŁKA 1 w jak najkrótszym terminie.

W ramach tych działań, Spółka w szczególności udziela skonta na rzecz niektórych kontrahentów. Udzielane przez SPÓŁKA 1 skonto ma charakter specyficznego rodzaju rabatu potransakcyjnego, który jest udzielony pod warunkiem zawieszającym, tj. w sytuacji wcześniejszej zapłaty należności. Udzielenie skonta polega zatem na obniżeniu należności do zapłaty z tytuły danej sprzedaży przez danego kontrahenta z tytułu wcześniejszej płatności np. ustalone warunki płatności wynoszą 30 dni, jednak w przypadku zapłaty w ciągu 14 dni przysługuje określone procentowo skonto w wysokości 3%, w innej sytuacji np. warunki płatności wynoszą 60 dni, jednak w przypadku zapłaty w ciągu 14 dni przysługuje określone procentowo skonto w wysokości 2%.

W konsekwencji, z chwilą zrealizowania warunków udzielenia skonta przez danego kontrahenta, przyznany zostaje rabat, co bezpośrednio wpływa na dotychczasową podstawę opodatkowania danej transakcji. A zatem, w celu uwzględnienia udzielonego rabatu Spółka wystawia fakturę korygującą zmniejszającą do wcześniej wystawionej faktury na rzecz danego nabywcy.

W związku ze zmianą modelu przesyłania faktur korygujących i dokumentowania potwierdzenia ich otrzymania przez klientów w zakresie transakcji, w stosunku do których SPÓŁKA 1 udziela nabywcom skonta, Spółka planuje wdrożyć opisany poniżej proces.

Wystawiając fakturę na rzecz kontrahentów, którym ofertowana jest możliwość skorzystania ze skonta, Wnioskodawca będzie umieszczał na nich informację o możliwości i warunkach płatności. W kolejnym kroku, na podstawie danych dotyczących należności oraz płatności kontrahentów uzyskanych z systemu księgowego, SPÓŁKA 1 będzie identyfikować czy w stosunku do danej płatności od kontrahenta zostały spełnione warunki do udzielenia skonta oraz czy otrzymana płatność została pomniejszona o skonto. W przypadku dokonywania przez kontrahenta płatności w terminie uprawniającym do skonta, Spółka wystawi w formie papierowej lub elektronicznej fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego, tj. obejmującą wartość rabatu z tytułu wcześniejszej płatności.

Faktura korygująca będzie wystawiana po otrzymaniu zapłaty uprawniającej nabywcę do skonta. A zatem, zapłata może wystąpić w tym samym miesiącu co wystawienie faktury sprzedaży lub w innym miesiącu następującym po miesiącu sprzedaży. Natomiast faktury korygujące dokumentujące udzielone skonto mogą być wystawione w miesiącu otrzymania zapłaty lub w miesiącu następnym (np. w przypadku otrzymania zapłaty w ostatnich dniach danego miesiąca, faktura korygująca może być wystawiona na początku następnego miesiąca).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawo Wnioskodawcy do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego, w przypadku dokonania przez nabywcę zapłaty w terminie uprawniającym do skorzystania ze skonta jest uwarunkowane uzyskaniem potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy?
   
2. W którym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca powinien dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego wynikającego z udzielonego skonta?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania 1:

Zdaniem Spółki w przypadku faktur korygujących wystawianych na skutek dokonania przez nabywcę zapłaty w terminie uprawniającym do skorzystania ze skonta, dla obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego nie jest konieczne uzyskanie potwierdzenia doręczenia takiej faktury nabywcy.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 106: dalej: „ustawa o VAT”), co do zasady podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ponadto, jak zostało to określone w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, do elementów składowych podstawy opodatkowania wchodzą także podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku, a także koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy”.

Ustawa o VAT przywiduje także wyłączenia pewnych kwot z podstawy opodatkowania. W tym względzie w myśl art. 29a ust. 7 ustawy o VAT - podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. „stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
   
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku”.
   
   

Natomiast w oparciu o art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. „kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
   
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
   
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1”.
   
   

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 podatnik wystawia fakturę korygującą.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w przytoczonym powyżej ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepisy ustawy o VAT nie posługują się pojęciem „skonto”, jednak zgodnie z wykładnią językową i powszechną praktyką podatników, skonto jest procentowym zmniejszeniem sumy należności udzielanym nabywcy przez dostawcę pod warunkiem, że należność zostanie uregulowana przez odbiorcę przed terminem płatności. Do takiej sytuacji wprost odnosi się art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT - obniżka ceny w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty.

Co istotne, z perspektywy wymogów uzyskania prawa do obniżenia podstawy opodatkowania, ustawa o VAT rozróżnia obniżenie ceny z tytułu skonta, tj. w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty od innych obniżek cen. Należy podkreślić, że wskazane przepisy warunkują rozliczenie faktury korygującej zmniejszającej kwotę podstawy opodatkowania i kwotę podatku należnego od uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę tylko w przypadkach wymienionych w art. 29a ust. 10 pkt 1 - 3, nie odnosi natomiast tego obowiązku do sytuacji skonta, uregulowanej w art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT tj. obniżki ceny w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty.

W konsekwencji, ponieważ przepis art. 29a ust. 13 nie odwołuje się do art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT, dla obniżenia kwoty podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu udzielonego skonta, nie jest konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Brak takiego wymogu jest również uzasadniony z tego względu, że uzyskanie przez nabywcę prawa do obniżenia ceny jest uzależnione od dokonania zapłaty w określonym terminie zastrzeżonym dla skonta. Skoro kontrahent dokonuje pomniejszonej płatności zgodnie z warunkami udzielenia skonta, uzyskiwanie potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nie jest w konieczne. A zatem, już samo otrzymanie płatności w określonym terminie jest więc zarówno ziszczeniem się przesłanki udzielenia skonta, jak i podstawą do wystawienia faktury korygującej.

Brak konieczności uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta dla przypadków skonta został także potwierdzony przez organy podatkowe:

• W tym zakresie wypowiedział się między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-654/ 15-2/KT wskazując, że „otrzymanie zapłaty (udokumentowane) jest dowodem ziszczenia się przesłanki do skonta, co umożliwia zarówno klientowi (nabywcy), jak i sprzedawcy określenie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego. Jest też podstawą do wystawienia faktury korygującej, skoro kwota odpowiadająca wartości skonta przestaje stanowić podstawę opodatkowania. Zatem, rozliczenie faktury korygującej z tytułu obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w przypadku dokonania przez nabywcę zapłaty w terminie uprawniającym do skonta, nie jest uwarunkowane uzyskaniem potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy”.
  

• Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 18 czerwca 2016 r., sygn. IPTPP2/443-208/14-4/JN uznając za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy i potwierdzając tym samym brak obowiązku posiadania potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy w przypadku skonta.
  
  

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w przypadku dokonania przez nabywcę zapłaty w terminie uprawniającym do skorzystania ze skonta, nie jest uwarunkowane uzyskaniem potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy.

W zakresie pytania 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego wynikającego z udzielonego skonta powinno nastąpić w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona będzie faktura korygująca z tytułu otrzymania zapłaty w terminie uprawniającym do udzielenia skonta.

Skoro ustawa o VAT nie przewiduje szczególnych zasad momentu rozliczenia faktur korygujących wystawionych z tytułu udzielonego skonta, w szczególności nie jest to uzależnione od uzyskania potwierdzenia jej doręczenia nabywcy, należy odwołać się do praktyki organów dotyczących ujmowania faktur korygujących dla celów VAT.

W szerokiej praktyce organów podatkowych faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz takie, gdzie w wyniku ich wystawienia wartość obrotu ulega podwyższeniu. Dodatkowo, w ramach powyższego rozróżnienia można dokonać podziału ze względu na powód wystawienia faktur korygujących.

I tak, korekta podatku należnego w stosunku do sprzedaży pierwotnej może być dokonana w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości obrotu (np.: niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub też z powodu innych przyczyn zaistniałych już po dokonaniu sprzedaży, np. podwyższenia/ obniżenia ceny sprzedaży. W przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w momencie dokonania korekty oraz w deklaracji VAT za bieżący okres rozliczeniowy.

Dotyczy to tym bardziej sytuacji takiej jak ta przedstawiona we wniosku - przypadku faktury korygującej zmniejszającej wartość obrotu, w stosunku do której brak jest obowiązku uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. W takim przypadku, zasadne jest ujęcie faktury korygującej w miesiącu jej wystawienia.

Zatem w sytuacji, gdy faktury korygujące dokumentujące udzielone skonto będą wystawione w miesiącu innym niż otrzymania płatności od nabywcy, obniżenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego będzie następowało w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Takie podejście i tok argumentacji zostało przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-654/15-2/KT, w której wskazano, że „rozliczenie faktury korygującej wystawionej z tytułu udzielenia skonta winno następować w okresie rozliczeniowym, w podobnie, w indywidualnej z dnia 18 czerwca 2016 r., sygn. IPTPP2/443-208/14-4/JN, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że „zmniejszenie kwoty podstawy opodatkowania i podatku należnego nie wymaga uzyskania dowodu doręczenia faktury korygującej nabywcy i następuje w rozliczeniu za okres, w którym ta faktura korygująca została wystawiona”.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.171.2016.2.KB wskazał, że: „w zakresie momentu uwzględnienia obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielonego skonta należy wskazać, że wystawienie faktury korygującej następuje po udzieleniu skonta, tj. dopiero z chwilą ziszczenia się warunku dokonania szybszej zapłaty przez nabywcę. Wystawiona faktura korygująca potwierdzająca udzielenie skonta stanowi zatem wystarczającą przesłankę do zmniejszenia podstawy opodatkowania przez Wnioskodawcę. W związku z tym, obniżenie podstawy opodatkowania, w oparciu o wystawioną fakturę korygującą dokumentującą udzielone skonto, powinno zostać uwzględnione w okresie, w którym wystawiono tę fakturę korygującą”.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego wynikającego z udzielonego skonta powinno nastąpić w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona będzie faktura korygująca, w którym ta faktura korygująca jest wystawiana”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
   
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.