2020.05.19 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-2.4011.37.2020.2.AG
z 19 maja 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2020 r. (data wpływu 6 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 kwietnia 2020 r. (data nadania 14 kwietnia 2020 r. data wpływu 14 kwietnia 2020 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4011.37.2020.1.AG z dnia 27 marca 2020 r. (data nadania 27 marca 2020 r., data doręczenia 6 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

uznania prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 1) – jest prawidłowe;

uznania wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawcę w całości za wynagrodzenie z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pytanie nr 2) – jest nieprawidłowe;

uznania zleceniodawcy za podmiot niepowiązany z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 3) – jest prawidłowe;

nie uznania zleceniodawcy za podmiot powiązany z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 4) – jest prawidłowe;

uznania całości ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków za koszty, o których mowa w literze „a” wskaźnika nexus (pytanie nr 5) – jest nieprawidłowe;

uznania całości dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę za kwalifikowane dochody w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 6) – jest nieprawidłowe;

prawa do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 7) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca miał w roku 2019 i nadal ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, dalej zwana „u.p.d.o.f.”). Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.
Wnioskodawca świadczy usługi wyłącznie na rzecz jednego podmiotu (Zleceniodawca), z którym łączy go pisemna umowa. Wnioskodawca prowadzi działalność wyłącznie na terytorium Polski. Zleceniodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Zgodnie z postanowieniami umowy, Wnioskodawca zobowiązany jest do wykonywania: prac projektowych, prac programistycznych, testowania i wdrażania oraz sporządzania dokumentacji systemów informatycznych według poszczególnych zamówień Zleceniodawcy.
Na podstawie umowy ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca zobowiązany jest między innymi do:
1. dostarczania wyników prac/zamówień Zleceniodawcy lub bezpośrednio podmiotom przez niego wskazanym w określonych terminach – uwzględniających potrzeby Zleceniodawcy i możliwości organizacyjno-techniczne Wnioskodawcy;
2. przedstawiania Zleceniodawcy lub bezpośrednio podmiotom przez niego wskazanym wyników prac/zamówień, w postaci prezentacji wykonanych prac/zamówień w celu uzyskania akceptacji Zleceniodawcy, potwierdzanej każdorazowo protokołem odbioru wykonanych prac/zamówień;
3. analizy i weryfikacji nowych wymagań i zmian wymagań z zakresu systemów informatycznych zamówionych przez Zleceniodawcę;
4. aktualizacji i rozwoju specyfikacji funkcjonalnej systemów zamówionych do wykonania przez Zlecającego;
5. weryfikacji zgodności prac projektowo-programistycznych z odpowiednimi specyfikacjami funkcjonalnymi;
6. wsparcia w zakresie definiowania szczegółowych projektów systemów w warstwie funkcjonalnej dla podsystemów;
7. weryfikacji architektury i szczegółowych projektów systemów zamówionych do wykonania przez Zleceniodawcę;
8. implementacji aplikacji, zgodnie z wykonanymi analizami i projektami.
Umowa zawarta przez Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą przewiduje, że:
1. autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów, a także autorskie prawa majątkowe do utworów stanowiących samodzielne części innych utworów – stworzonych przez Wnioskodawcę w ramach umowy ze Zleceniodawcą – nabywa Zleceniodawca, na wszystkich polach eksploatacji, bez ograniczenia czasowego i terytorialnego;
2. Zleceniodawca jest wolny w wyznaczaniu terminu rozpowszechniania utworów;
3. nierozpowszechnianie utworów w wyznaczonym przez Zleceniodawcę terminie nie powoduje powrotu praw oraz własności przedmiotu, na którym utwory ustalono;
4. Wnioskodawca jest zobowiązany do niewykonywania przez czas nieoznaczony autorskich praw osobistych przysługujących mu do utworu, do których autorskie prawa majątkowe przysługują Zleceniodawcy (w szczególności: prawo do autorstwa utworu, prawo do udostępniania go anonimowo, prawo do nienaruszalności treści i formy utworu oraz jego rzetelnego wykorzystania, prawa do decydowania o pierwszym udostępnieniu utworu publiczności, prawa do nadzoru nad sposobem korzystania z utworu;
5. Wnioskodawcy przysługuje prawo do oznaczenia utworu swoim nazwiskiem lub pseudonimem;
6. Wnioskodawca zezwala Zleceniodawcy na wykonywania przez czas nieoznaczony w jego imieniu autorskich praw osobistych do utworów stworzonych w związku z wykonywaniem zobowiązań określonych w zawartej między nimi umowie;
7. przeniesienie praw określonych umową zawartą między Wnioskodawcą a Zleceniodawcą następuje na wyłączną własność Zleceniodawcy;
8. Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę, bez ograniczenia czasowego i terytorialnego, z chwilą ich ustalenia, majątkowe prawa autorskie do opracowań i innych materiałów, będących rezultatem prac realizowanych przez Wnioskodawcę;
9. powyższe zobowiązania pozostają w mocy również w przypadku rozwiązania umowy zawartej między Wnioskodawcą a Zleceniodawcą;
10. nabycie przez Zleceniodawcę praw obejmuje:
  - nabycie prawa do wykonywania praw zależnych,
  - zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich oraz
  - nabycie prawa własności nośników, na których utrwalono utwór (Jeśli chodzi o nośnik, na którym jest to przekazywane zamawiającemu, to każde wydanie jest wgrywane na udostępniony przez Zamawiającego dysk poprzez serwis FTP. Z tego miejsca program może być pobierany i udostępniany klientom. Każde wydanie jest wgrywane po osobną lokalizację na serwerze.).
Wynagrodzenie miesięczne, jakie Wnioskodawca otrzymuje od Zleceniodawcy, obejmuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do całości utworu, praw zależnych z tytułu jego eksploatacji oraz pozostałych zobowiązań opisanych we wniosku, w tym przejścia praw na wszystkich odrębnych polach eksploatacji.
Tematyka oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą. Wszystkie programy komputerowe, które są tworzone przez Wnioskodawcę w ramach współpracy ze Zleceniodawcą, dotyczą oprogramowania Systemów Informacji Przestrzennej (tzw. GIS). Są to programy służące do obrazowania i zarządzania danymi posiadającymi lokalizację przestrzenną określoną za pomocą współrzędnych geograficznych. Dane te posiadają własny kształt geometryczny, położenie w przestrzeni oraz szeroki zestaw atrybutów określający ich cechy niegeometryczne. Dodatkowo istnieją silne relacje pomiędzy różnymi typami danych. Są to zarówno relacje przestrzenne jak i czysto obiektowe. Każdy z tworzonych programów komputerowych udostępnia funkcje pozwalające na zarządzanie majątkiem sieciowym klienta. Funkcje podstawowe są wspólne dla wszystkich zamawiających klientów (np.: wyszukiwanie obiektów na mapie, wykonywanie zapytań przestrzennych, określanie symboliki renderowanych (tj. rysowanych) obiektów, itp.). Dodatkowo każdy z programów zawiera zestaw funkcji specyficznych i pisanych pod szczegółowe potrzeby zamawiającego.
Lista oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę obejmuje:
1. webową aplikację mapową – jest to główny, rozwijany w ramach współpracy program komputerowy. Jest on uruchamiany na serwerze aplikacyjnym udostępniającym mechanizmy zezwalające na równoległą pracę z programem wielu użytkowników za pomocą przeglądarki internetowej.
  Aplikacja składa się z 3 elementów:
  - części GIS,
  - części GUI,
  - części ogólnej.
  Wnioskodawca jest jedynym autorem części GIS. Jednak tylko współautorem części GUI, czyli części interfejsu użytkownika, która zapewnia wizualny dostęp do obydwu pozostałych części. Każda z części może być uruchomiona osobno i będzie poprawnie działać bez konieczności uruchamiania pozostałych części. Są one mocno odseparowane. Każda z tych części to program komputerowy;
2. starą wersję webowej aplikacji mapowej – jest to starsza wersja aplikacji do prezentacji danych. Nowe funkcje nie są już do niej dodawane i nie jest ona sprzedawana nowym klientom. Jednak ze względu na konieczność utrzymania jej w dotychczasowych miejscach wdrożenia, są jeszcze nanoszone w niej poprawki na znalezione błędy;
3. desktopowe rozszerzenie do programu (…) – Program (…) jest narzędziem firmy (…) służącym do zarządzania danymi przestrzennymi. Tworzony przez Wnioskodawcę program (…) rozszerza funkcje programu (…) o możliwość integracji zarządzania obiektami z aplikacją webową. Program pisany jest w dwóch osobnych wersjach. Jedna wersja współpracuje ze starą aplikacją webową, a druga z nową. (…) był i jest obecnie w fazie utrzymania, gdyż będzie wycofywany. Poprawiane są błędy, ale nowe funkcje już się raczej w nim nie pojawią.
Główna aplikacja ma kilka/kilkanaście wydań na miesiąc. Pozostałe rzadziej. Główna aplikacja składa się z kilku części. „Moduł” GIS jest jedną z nich.

Innymi słowy, Wnioskodawca co miesiąc wytwarza programy komputerowe.
Technologie wykorzystywane przez Wnioskodawcę:
1. Webowa aplikacja mapowa. Aplikacja składa się z trzech warstw, ściśle ze sobą współpracujących: (i) baza danych; (ii) część serwerowa; (iii) część kliencka.
  Baza danych obsługiwana jest za pomocą skryptów języka SQL.
  Część serwerowa została napisana w języku Java (wersja 8). Napisany kod programu jest kompilowany do postaci binarnej i uruchamiany na serwerze aplikacyjnym (…). Z kolei serwer aplikacyjny może działać na dowolnym systemie operacyjnym (Windows, Linux, Mac) z zainstalowaną maszyną wirtualną Javy. To właśnie serwer aplikacyjny, uruchomiony na maszynie wirtualnej, uruchamia i wykonuje napisany przez Wnioskodawcę program komputerowy.
  Część kliencka jest programem pracującym w ramach przeglądarki internetowej. Logika programu zakodowana jest w języku Javascript, który steruje jego działaniem. Wygląd interfejsu użytkownika jest renderowany (tj. rysowany) przez przeglądarkę na podstawie dostarczonego pliku HTML i biblioteki szablonów styli (CSS);
2. Stara wersja webowej aplikacji mapowej: Architektura i zasada działania starszej wersji aplikacji jest identyczna jak w wersji nowej. Różnica jest jedynie w zastosowanych technologiach programistycznych, użytych bibliotekach i frameworkach (tj. zestaw narzędzi i bibliotek). Część serwerowa działa na dużo starszej wersji serwera aplikacyjnego (…) i na dużo starszej wersji Javy (wersja 5). Część kliencka podobnie używa języka Javascript do sterowania logiką programu. Wykorzystywany jest również plik HTML oraz CSS do prezentacji interfejsu użytkownika;
3. Desktopowe rozszerzenie do programu (…). W przypadku tego programu wykorzystywana jest technologia .Net w wersji przynajmniej 3.5. Całość kodu programu jest napisana w języku C# i jest kompilowana do postaci serii plików DLL (dynamicznie dołączane biblioteki) dla platformy .Net oraz do plików wykonywalnych EXE. Oprogramowanie to jest pakowane do pojedynczego pliku instalatora, który instaluje skompilowane pliki binarne w systemie i pozwala na ich pracę w obrębie aplikacji (…).
Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach pracy nad kolejnymi aplikacjami (są one programami komputerowymi):
1. Webowa aplikacja mapowa. Praca nad częścią serwerową wymaga napisania kodu programu w języku Java, który zaimplementuje logikę funkcji zamawianych przez klienta. Oprogramowywane są elementy zarządzające przepływem danych z bazy danych do klienta (przeważnie modyfikują odpowiednio dane, aby były dla klienta czytelne), elementy wykonujące logikę biznesową (np.: ustalanie relacji pomiędzy obiektami, obliczanie parametrów danych na podstawie geometrii lub innych danych dostarczonych przez użytkownika, budowanie grafu sieci obiektów przestrzennych czy wykonywanie różnego rodzaju analiz danych), elementy przechowujące dane niezbędne do wykonywania żądań użytkownika (np.: kontroler zarządzający grafem sieci, kontroler zarządzający projektami użytkowników, itp.).
  Praca nad częścią kliencką sprowadza się do pisania komponentów interfejsu użytkownika (tj. przyciski, formatki itp. – to co widzi na ekranie użytkownik. Jest to program komputerowy stanowiący element składowy całej aplikacji). Każdy z komponentów posiada 3 cechy: układ (kod HTML), logikę (Javascript) oraz wygląd (CSS). Komponenty są renderowane (tj. rysowane/sprawdzenie poprawności) przez przeglądarkę internetową i są widoczne dla użytkownika w postaci przycisków, wykresów, tabel i innych elementów pozwalających mu na pracę. Istotnym elementem jest tutaj zapisanie logiki komponentów w języku Javascript. Dzięki temu otrzymywany jest program komputerowy uruchamiany w przeglądarce internetowej i wykonującym wiele operacji biznesowych (np. wstępną walidację danych przed wysłaniem ich na serwer, przygotowanie odebranych z serwera danych do prezentacji użytkownikowi czy też proste obliczenia pozwalające na interakcję użytkownika z mapą);
2. Stara wersja webowej aplikacji mapowej. W przypadku tej aplikacji nie są dopisywane do niej nowe funkcje ponieważ powoli jest ona zastępowana nową wersją. Jednak, ponieważ jest ona nadal w użyciu przez klientów Zleceniodawcy, to są w niej nadal poprawiane błędy. Wykonywana jest także optymalizacja już napisanego kodu jeżeli pojawią się problemy z wydajności, a także przeprowadzany jest refactoring już napisanego kodu programu w celu poprawy jego działania, zwiększenia czytelności lub przyspieszenia wykonywanych operacji.
  Refactoring to „ulepszenie/udoskonalenie” kodu programu. Dzięki temu staje się on bardziej czytelny i mniej skomplikowany. Często kod komplikuje się w miarę pracy nad różnymi elementami programu ze względu na zmieniające się i często trudne do przewidzenia wymagania. Refactoring to operacja jego uporządkowania z uwzględnieniem wszystkich bieżących wymagań;
3. Desktopowe rozszerzenie do programu (…). Program ten występuje w 12 różnych wersjach. Sześć wersji współpracuje ze starą aplikacją webową, a pozostałych 6 – z nową. Mnogość wersji podyktowana jest koniecznością utworzenia osobnych plików binarnych i plików instalatora dla różnych wersji programu (…) posiadaną przez klientów Zleceniodawcy. Większość kodu źródłowego programu jest wspólna, ale ze względu na różne wersje programu (…), zaimplementowane zostały różnice z wykorzystaniem mechanizmów kompilacji warunkowej.
Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę a prace rozwojowe. Działalność Wnioskodawcy polega na tworzeniu oraz współtworzeniu nowego oprogramowania komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Zleceniodawcy i jego klientów. Działania te stanowią więc prace rozwojowe w rozumieniu stosownych ustaw, gdyż polegają one na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na zapotrzebowanie klientów.
Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę spełnia poniższe cechy w sposób kumulatywny:
1. Nowatorskość i twórczość. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowania są autorskimi rozwiązaniami, projektowanymi i kreowanymi przez Wnioskodawcę od podstaw. Posiadają one indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania klientów i dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT);
2. Nieprzewidywalność. W trakcie tworzenia oprogramowania Wnioskodawca staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych;
3. Metodyczność. Prace są prowadzone w sposób zaplanowany i systematyczny. Każda faza projektu począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach Zleceniodawcy, przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez Wnioskodawcę realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny;
4. Możliwość przeniesienia lub odtworzenia. Jednocześnie każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Utwór (program komputerowy) powstający w wyniku działania twórczego Wnioskodawcy jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z umowy wiążącej Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą.
W działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę ma miejsce stałe zdobywanie nowej wiedzy z dziedzin, których dotyczą prowadzone prace (tj. wiedza z zakresu informatyki, środowisk programistycznych, geodezji i kartografii, matematyki, metod numerycznych, teorii grafów, języków programowania, metodologii tworzenia oprogramowania).
Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca prowadzi i gromadzi dokumentację (tj. wykaz wykonanych prac) w której uwzględnia informacje o:
1. wykonanych zadaniach w ramach prac nad programami komputerowymi,
2. czasie wykonania każdego zadania,
3. numerze identyfikacyjnym zadania z programu (…) (program zarządzający zadaniami).
Każde wykonywane zadanie, w ramach pracy nad rozwojem wspomnianych programów komputerowych, jest rejestrowane w systemie zarządzania zadaniami o nazwie (…). Jest to program dostępny przez przeglądarkę internetową, który pozwala na zarejestrowanie zadania z takimi informacjami jak: tytuł zadania, jego szczegółowy opis, osoba która ma zadanie wykonać oraz status wykonania (otwarte, zamknięte, itp.).

Kiedy zostanie napisany kod programu komputerowego dla określonego zadania to jest on przesyłany do repozytorium kodu wraz z opisem, którym jest tytuł założonego zadania.

Po każdym miesiącu Wnioskodawca sporządza listę tytułów zadań, wraz z ich identyfikatorami nadanymi przez program (…) oraz czasem wykonywania każdego z nich. Lista jest podpisywana przez uprawnioną przez Zleceniodawcę osobę.

Repozytorium kodu (tzw. system kontroli wersji) to program uruchomiony na komputerze znajdującym się w siedzibie Zleceniodawcy, którego zadaniem jest przechowywanie kolejnych wersji kodu źródłowego pisanych programów.

Używany system kontroli wersji nazywa się GIT. Po napisaniu kawałka kodu, zrobieniu poprawek czy poprawieniu błędów wykonywane jest zatwierdzenie zmian do GIT’a. Kod jest przesyłany do tego programu. Wszystkie zatwierdzane zmiany uzyskują własny identyfikator, dzięki czemu później można je przeglądać i otrzymać tym samym historię zmian każdego pliku. Po zatwierdzeniu zmian, inni programiści mają możliwość ich pobrania i umieszczenia w swoim kodzie na swoich maszynach. Dzięki temu, każdy ma zawsze aktualną wersję kodu programu.
System kontroli wersji daje zatem następujące korzyści:
- możliwość współdzielenia kodu między programistami,
- przechowywanie całej historii zmian,
- repozytorium jest automatycznie kopią zapasową kodu,
- możliwość przywrócenia starszej wersji kodu.
Wnioskodawca ponosi wyłącznie następujące koszty:
1. prowadzenia księgowości,
2. używania samochodu osobowego,
3. używania telefonu komórkowego,
4. zakupu sprzętu oraz literatury,
5. uczestnictwa w szkoleniach,
6. pozyskiwania usług doradczych, np. prawnych,
7. opłacenia internetu.
Wnioskodawca nie nabywa żadnych wyników prac badawczo-rozwojowych (art. 30ca ust. 4 lit. b i c updof). Tym bardziej, Wnioskodawca nie nabywa żadnych wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 lit. b i c updof). Wnioskodawca nie nabywa żadnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 lit. d updof).
Wnioskodawca nie osiąga żadnych dochodów z następujących kwalifikowanych praw własności intelektualnej:
1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432).
W roku 2019 r. Wnioskodawca osiągał dochody wyłącznie ze zbycia autorskich praw do programów komputerowych, wyłącznie na rzecz jednego podmiotu – tj. Zleceniodawcy. Z tego względu Wnioskodawca nie prowadził ksiąg w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Z tego samego powodu Wnioskodawca nie prowadził ksiąg w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca gromadził stosowną dokumentację.
Wnioskodawcy ze Zleceniodawcą nie łączą żadne inne związki czy relacje oprócz zawartej przez nich umowy.
Działalność Wnioskodawcy nie przynosi straty. Tak było również w roku 2019.

Ponadto, Wnioskodawca pismem z dnia 14 kwietnia 2020 r. uzupełnił opisany we wniosku stan faktyczny o następujące informacje:

Działalność Wnioskodawcy polega na tworzeniu oraz współtworzeniu nowego oprogramowania komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Zleceniodawcy i jego klientów. Działania te stanowią więc prace rozwojowe w rozumieniu stosownych ustaw, gdyż polegają one na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na zapotrzebowanie klientów.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę spełnia poniższe cechy w sposób kumulatywny:

Nowatorskość i twórczość. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowania są autorskimi rozwiązaniami, projektowanymi i kreowanymi przez Wnioskodawcę od podstaw. Posiadają one indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania klientów i dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT);
Nieprzewidywalność. W trakcie tworzenia oprogramowania Wnioskodawca staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych;
Metodyczność. Prace są prowadzone w sposób zaplanowany i systematyczny. Każda faza projektu począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach Zleceniodawcy, przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez Wnioskodawcę realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny;
Możliwość przeniesienia lub odtworzenia. Jednocześnie każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Utwór (program komputerowy) powstający w wyniku działania twórczego Wnioskodawcy jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z umowy wiążącej Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą.

W działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę ma miejsce stałe zdobywanie nowej wiedzy z dziedzin, których dotyczą prowadzone prace (tj. wiedza z zakresu informatyki, środowisk programistycznych, geodezji i kartografii, matematyki, metod numerycznych, teorii grafów, języków programowania, metodologii tworzenia oprogramowania).

W związku z powyższym działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Wnioskodawcę spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.).

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności są opracowywane, modyfikowane oraz ulepszane produkty będące na tyle innowacyjne, że znacznie różnią się od rozwiązań już funkcjonujących.

Te produkty są najczęściej projektowane pod specyficzne wymagania klienta i ich odpowiedników nie ma na rynku. Wiąże się to z koniecznością opracowania algorytmów przetwarzających lub produkujących dane w taki sposób, aby możliwy był ich odczyt w zadanym przez klienta formacie.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę wymagają ciągłego poszerzania wiedzy w dziedzinach informatyki, oprogramowania, GIS’u, analizy danych i wielu innych. Proces ulepszania, tworzenia i rozwijania produktów nie jest rutynowy ani okresowy. Jest odpowiedzią na zmieniające się wymagania klientów, wymagania i ograniczenia używanego sprzętu i oprogramowania klienta. Przykładowo, algorytmy prezentacji danych muszą zostać tak zaimplementowane, aby uwzględniały fizyczne ograniczenia używanych przez klientów przeglądarek internetowych (biorąc pod uwagę używany sprzęt komputerowy oraz rodzaj przeglądarki). Ze względu na fakt, że aplikacja prezentuje naraz ogromne ilości danych (co zużywa mocno zasoby komputerów) wymagane jest bardzo twórcze i nieszablonowe podejście do problemu ich przesyłania oraz prezentacji w taki sposób, aby nieustannie minimalizować czas ich obliczania, przesyłu i prezentacji, a także minimalizować ilość zajmowanej pamięci operacyjnej, aby nie zablokować użytkownikom możliwości pracy.

Pytanie: Czy wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy Wnioskodawca jako wykonujący ww. czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością?

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy wytworzenie prawa własności intelektualnej ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej?

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy autorskie prawa do tworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 z późn.zm.)?

Odpowiedź: Tak.

W ramach współpracy z firmą (…) Wnioskodawca tworzy trzy osobne produkty. Lista tych produktów jest zawarta w punkcie 7 złożonego wniosku. Są to:

webowa aplikacja mapowa: pisana przez Wnioskodawcę od początku i aktywnie rozwijana,
stara wersja webowej aplikacji mapowej: ten produkt nie jest już sprzedawany, ale musi być utrzymywany w istniejących już instalacjach u klientów; tak więc istnieje możliwość wprowadzania jeszcze poprawek dla krytycznych błędów, ale nowe funkcje już nie są dopisywane,
desktopowe rozszerzenie do programu (…): podobnie jak w punkcie b) ten produkt jest już w fazie utrzymaniowej i nie jest rozwijany.

Pytanie: Czy autorskie prawa do części oprogramowania podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?

Odpowiedź: Od 01.01.2015 roku.

Pytanie: Czy Wnioskodawca prowadzi obecnie odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (Wnioskodawca wskazał we wniosku, że prowadzi księgę przychodów i rozchodów oraz że „nie prowadził ksiąg w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (…)”, natomiast z wniosku nie wynika wprost, czy prowadzi aktualnie odrębną ewidencję, o której mowa powyżej)?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie prowadzi obecnie odrębnej ewidencji (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów), o której mowa powyżej.

Pytanie: W przypadku gdy Wnioskodawca prowadzi ww. ewidencję – czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP?

Odpowiedź: Nie dotyczy.

Z wymienionych w punkcie 13 wniosku kosztów, bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową są ponoszone następujące wydatki:

używanie samochodu osobowego,
używanie telefonu komórkowego,
zakup sprzętu oraz literatury,
uczestnictwo w szkoleniach,
opłacenie internetu.

Pośrednio jest takim kosztem także prowadzenie księgowości (punkt a) ponieważ bez tej usługi nie jestem w stanie prowadzić wymaganej przepisami prawa księgi przychodów i rozchodów.

Koszt usługi prawniczej został poniesiony raz (w bieżącym roku) na napisanie wysłanego wniosku i jest on jedynym kosztem niezwiązanym bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować ww. kosztów do konkretnego prawa własności intelektualnej, ale z opisu złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca nie wytwarza nic innego poza IP. Zatem taka ewidencja nie jest w tym wypadku konieczna.

Pytanie: Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Odpowiedź:

używanie samochodu osobowego:
dojazd do siedziby firmy (…): często rozwój wymienionego oprogramowania wymaga połączenia z infrastrukturą klienta firmy (…), a takie połączenie (ze względów na zawarte umowy) jest często tylko możliwy wyłącznie z siedziby firmy (…),
dojazd do klientów firmy (…): niektórzy klienci nie zezwalają na łączenie się do ich środowisk z sieci zewnętrznych; stąd niejednokrotnie konieczność dojechania do ich siedziby;
kontakt telefoniczny o każdej porze dnia jest niezbędny w przypadku wystąpienia awarii u klienta;
zakup sprzętu takiego jak komputer (niezbędne narzędzie pracy każdego programisty), tablet (do testowania aplikacji na środowisku takim jak u klienta), telefon komórkowy (jak wyżej); zakup literatury dotyczącej rozwoju oprogramowania, która jest pomocna przy poszerzaniu wiedzy i umiejętności niezbędnych do pisania wymienionego we wniosku oprogramowania;
szkolenia służą do tego samego co literatura;
praca zdalna (z poza siedziby firmy (…)) nie jest możliwa bez aktywnego połączenia internetowego; obecność w siedzibie firmy (…) (jak opisana w punkcie b) nie zawsze jest konieczna; wtedy wystarczy praca zdalna i łączenie się z infrastrukturą sieciową firmy (…) za pomocą łącza internetowego (co jest niezbędne na przykład przy przesyłaniu kodów źródłowych napisanych programów do repozytorium).

Sprzęt zakupywany przez Wnioskodawcę to:

komputer (typu laptop): niezbędny do prac programistycznych,
telefon komórkowy: do nawiązywania połączeń telefonicznych, a także testowania wytworzonego oprogramowania na środowisku innym niż system na laptopie,
tablet: do testowania wytworzonego oprogramowania na środowisku innym niż testowe,
pamięci zewnętrzne: do przechowywania kopii zapasowych danych testowych.

Część sprzętu (komputer i samochód osobowy) jest zarejestrowany jako środek trwały. Pozostałe sprzęty – nie.

Zadane przez Wnioskodawcę pytania dotyczą wyłącznie oprogramowania komputerowego lub jego części wytworzonego przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę w 2019 r. działalności można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 updof?
Czy wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku prowadzonych przez Niego prac (działalności) w 2019 r. można w całości uznać za wynagrodzenie z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.?
Czy Zleceniodawcę, z którym współpracuje Wnioskodawca i od którego uzyskuje wszystkie swoje przychody, można uznać za podmiot niepowiązany w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.?
Czy Zleceniodawcę, z którym współpracuje Wnioskodawca i od którego uzyskuje wszystkie swoje przychody, należy uznać za podmiot powiązany w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.?
Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę takie jak:
1. prowadzenia księgowości,
2. używania samochodu osobowego,
3. używania telefonu komórkowego,
4. zakupu sprzętu oraz literatury,
5. uczestnictwa w szkoleniach,
6. pozyskiwania usług doradczych (np. prawnych)
- można w całości uznać za koszty uzyskania przychodu, faktycznie poniesione wyłącznie na prowadzoną przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej – litera a) we wskaźniku (art. 30ca ust. 4 lit. a u.p.d.o.f.)?
Czy całość dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy ze Zleceniodawcą można uznać za kwalifikowane dochody w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f.?
Czy Wnioskodawca ma prawo do skorzystania z ulgi o której mowa w art. 30ca u.p.d.o.f. w rozliczeniu podatkowym za rok 2019 r.?
Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, czy w rozliczeniu rocznym na zasadach art. 30ca u.p.d.o.f., Wnioskodawca ma prawo uwzględnić wszystkie swoje przychody oraz koszty dotyczące roku 2019?
Czy ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę i gromadzona przez Niego dokumentacja są wystarczające dla skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca oraz art. 30cb u.p.d.o.f.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 i 8. Natomiast w zakresie pytania nr 9, wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Odpowiedź na pytanie nr 1: Czy rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę w 2019 r. działalności można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 updof?

Rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f.

1.1. Definicja działalności badawczej i rozwojowej z Podręcznika Frascati 2015 Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej posługuje się spójnikiem „i” między badaniami naukowymi a pracami rozwojowymi. To oznacza, że pojęcie „działalność badawcza i rozwojowa” zgodnie z Podręcznikiem Frascati obejmuje trzy rodzaje działalności:

badania podstawowe,

badania stosowane i

prace rozwojowe

- a zatem prace rozwojowe zawsze muszą być połączone z badaniami naukowymi. Takiego wymogu nie ma natomiast w definicji działalności badawczo-rozwojowej w Polsce, co jest korzystne dla podatników, chcących skorzystać z preferencji IP Box (Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX – dalej: „Objaśnienia IP Box”).

1.2. Badania naukowe oznaczają:

badania podstawowe – badania rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 5a pkt 39 updof i art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce – dalej: „Pswn”);
badania aplikacyjne – badania rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 5a pkt 39 updof i art. 4 ust. 2 pkt 2 Pswn).

1.3. Prace rozwojowe są działalnością obejmującą (i) nabywanie, (ii) łączenie, (iii) kształtowanie oraz (iv) wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 5a pkt 40 updof i art. 4 ust. 3 Pswn).

1.4. Kryteria działalności badawczo-rozwojowej (i) twórczość; (ii) systematyczność; oraz (iii) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, muszą być spełnione kumulatywnie, aby uznać daną działalność za działalność badawczo-rozwojową (Objaśnienia IP Box).

1.5. Z ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru (Interpretacja indywidualna z 9.10.2019 r. DKIS, nr 0112-KDIL3-3.4011.225.2019.3.WS).

1.6. Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia” (Objaśnienia IP Box).

1.7. Na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika (Objaśnienia IP Box).

1.8. Orzecznictwo wyjaśnia również, że przez działalność twórczą należy rozumieć działalność, której rezultat powinien:

być odpowiednio ustalony, co może odbyć się w dowolnej formie (między innymi niezależnie od sposobu wyrażenia), przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie, oraz możliwość wyodrębnienia, gdy stanowi część większej całości, mającej charakter zbiorowy;
mieć charakter indywidualny, tj. nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności;
mieć charakter oryginalny (wnosić obiektywnie nową wartość; stanowić „nowy wytwór intelektu”), przy czym oryginalność należy rozpatrywać wstecznie (tj. rezultat pracy nie jest twórczy, jeżeli istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło) (Objaśnienia IP Box).

1.9. Twórczy charakter prac może przejawiać się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących (Objaśnienia IP Box).

1.10. Twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy więc wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań. Nowa metoda rozwiązywania problemu, opracowana w ramach projektu, może być zaliczona do działalności badawczo-rozwojowej, jeśli wynik jest oryginalny i spełnione są pozostałe kryteria tej działalności (Objaśnienia IP Box).

1.11. Z art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B&R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

1.12. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny (Objaśnienia IP Box).

1.13. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo- rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej (Objaśnienia IP Box).

1.14. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika (Objaśnienia IP Box).

1.15. Kryterium dotyczące zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań: głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów (Objaśnienia IP Box).

1.16. „Zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych (Objaśnienia IP Box).

1.17. Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii) (Objaśnienia IP Box).

1.18. Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług (Objaśnienia IP Box).

1.19. Ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B&R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat. Jasne jest jednak, że im większa będzie skalowalność wykorzystania zwiększonych zasobów wiedzy, tym większy będzie potencjał dochodowości w tym zakresie, co stanowi jeden z głównych determinantów prowadzenia przez podatników działalności badawczo-rozwojowej (Objaśnienia IP Box).

1.20. Ponieważ działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w roku 2019 spełniała powyższe kryteria należy uznać, że była to działalność badawczo-rozwojowa.

Ad. 2

Odpowiedź na pytanie nr 2: Czy wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku prowadzonych przez Niego prac (działalności) w 2019 r. można w całości uznać za wynagrodzenie z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.?

Wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku prac (działalności) Wnioskodawcy prowadzonych w 2019 r. można w całości uznać za wynagrodzenie z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.

2.1. Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Na podstawie art. 1 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.

2.2. „W orzecznictwie sądowym przez pojęcie „ustalenie” rozumie się osiągnięcie przez utwór „jakiejkolwiek postaci, chociażby nietrwałej, jednakże na tyle stabilnej, żeby cechy i treść utworu wywierały efekt artystyczny” (wyrok Sądu Najwyższego z 25 kwietnia 1973 r., I CR 91/73, OSNCP 1974, Nr 3, poz. 50). Od utworu wymagane jest zatem „uzewnętrznienie w sposób umożliwiający jego indywidualizację, tj. odróżnienie od innych wytworów twórczości człowieka”, przy czym przesłanka ta nie jest spełniona w przypadku istnienia jedynie opisu przyszłego, mogącego hipotetycznie powstać, utworu (wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 17 grudnia 2009 r., I ACa 893/09, LEX nr 628228).

2.3. Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” (Objaśnienia IP Box).

2.4. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejścia do definiowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem (formę (ekspresji) utworu) jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy (Objaśnienia IP Box).

2.5. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. (Dlatego), żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. Przy czym pojęcie „komputer” nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nie jest bowiem istotny nośnik programu komputerowego, lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność (Objaśnienia IP Box).

2.6. Ze specjalistycznej literatury i praktyki budowania i stosowania programów komputerowych, można również wywnioskować, że za program komputerowy często uważany jest zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Zbiór wspomnianych instrukcji może być wyrażony znakiem językowym, symbolami matematycznymi lub nawet znakami graficznymi. Elementy programu komputerowego chronione prawem autorskim to przede wszystkim:

forma programów (rozumiana jako określone przedstawienie zarówno kodu jak i instrukcji), a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych. Wszystkie powyższe elementy zaliczane są do elementów twórczych, co uzasadnia ich ochronę przez prawo autorskie;
interfejsów (oparta na analogicznych podstawach jak ochrona innych składników programu) – gdy informacje, które zostały uzyskane na podstawie dekompilacji danego interfejsu nie pozwalają na opracowanie interfejsu zastępczego, to w takiej sytuacji należy wykreować możliwość przeniesienia interfejsu do innego kompatybilnego programu, gdyż sam interfejs nie stanowiłby samodzielnego przedmiotu ochrony (Objaśnienia IP Box).

2.7. „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności”; podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych” (Objaśnienia IP Box).

2.8. Źródło interpretacji prawa unijnego (akapit 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych) używa pojęć: „oprogramowanie” (software), „sprzęt komputerowy” (hardware) i „program” niejako synonimicznie i implikuje, że interfejs stanowi funkcjonalną część programu komputerowego, umożliwiającą wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływania z wszystkimi elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego. Na kanwie tego można uznać, że:

pojęcie „program komputerowy” utożsamienie jest z pojęciem „oprogramowanie” oraz, że
interfejs może stanowić część nierozerwalnie związaną z programem komputerowym i funkcjonalnie łączy program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym (Objaśnienia IP Box).

2.9. Oczywiście to, czy dany interfejs stanowi funkcjonalną część programu komputerowego, podlega każdorazowo odrębnej ocenie i nie może wynikać tylko lub głównie z nazwy elementu danego produktu informatycznego, ale z jego rzeczywistych cech i funkcjonalności. W konsekwencji, jeżeli interfejs jest rzeczywiście źródłem funkcjonalnego wzajemnego połączenia i wzajemnego oddziaływania na siebie różnych elementów programu komputerowego, innego oprogramowania i sprzętu komputerowego („interoperacyjność”), to interfejs można uznać za nierozerwalną, funkcjonalną część składową programu komputerowego. Interfejs jako funkcjonalnie nierozerwalna część programu komputerowego, podlega tożsamej ochronie jak program komputerowy zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (...) (Objaśnienia IP Box).

2.10. Podkreślić należy synonimiczność (niemalże tożsamość) pojęć „program komputerowy” i „oprogramowanie”, co wynika między innymi z orzecznictwa Europejskiego Urzędu Patentowego (EUP). W swoich decyzjach EUP wskazuje na ścisły, często nierozerwalny związek pomiędzy pojęciem programu komputerowego a oprogramowania. W szczególności, z decyzji EUP wynika, że program komputerowy to seria kroków (instrukcji), które są podejmowane przez komputer podczas wykonywania programu. Komponentami programu komputerowego są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne (Objaśnienia IP Box).

2.11. W świetle art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych daleko idąca synonimiczność (niemalże tożsamość) pojęć „program komputerowy” i „oprogramowanie” wynika z publikacji przedstawicieli doktryny prawa autorskiego, a więc występuje spójność pomiędzy wyinterpretowanym z prawa i praktyki stosowania prawa unijnego zakresem definicyjnym autorskiego prawa do programu komputerowego a tym uregulowanym w prawie polskim (Objaśnienia IP Box).

2.12. Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych (Objaśnienia IP Box).

2.13. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie – w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi Raportu OECD dotyczącym Planu Działania nr 5 w ramach Projektu Erozji Bazy Podatkowej i Przerzucania Zysków (ang. Base Erosion and Profit Shifting, dalej: „BEPS”) zatytułowanym „Efektywne zwalczanie szkodliwych praktyk podatkowych przy uwzględnieniu transparentności i rzeczywistej działalności podatników” (ang. Countering Harmful Tax Practices More Effectively, Taking into Account Transparency and Substance) (Objaśnienia IP Box).

2.14. Ponieważ działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w roku 2019 spełniała powyższe kryteria należy uznać, że wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku prac (działalności) Wnioskodawcy prowadzonych w 2019 r. stanowiło w całości wynagrodzenie z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.

Ad. 3

Odpowiedź na pytanie nr 3: Czy Zleceniodawcę, z którym współpracuje Wnioskodawca i od którego uzyskuje wszystkie swoje przychody, można uznać za podmiot niepowiązany w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.?

Ponieważ Wnioskodawcy ze Zleceniodawcą nie łączą żadne inne związki czy relacje oprócz zawartej przez nich umowy, Zleceniodawcę, z którym współpracuje Wnioskodawca i od którego uzyskuje wszystkie swoje przychody, można uznać za podmiot niepowiązany w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Ad. 4

Odpowiedź na pytanie nr 4: Czy Zleceniodawcę, z którym współpracuje Wnioskodawca i od którego uzyskuje wszystkie swoje przychody, należny uznać za podmiot powiązany w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.?

Ponieważ Wnioskodawcy ze Zleceniodawcą nie łączą żadne inne związki czy relacje oprócz zawartej przez nich umowy, Zleceniodawcy, z którym współpracuje Wnioskodawca i od którego uzyskuje wszystkie swoje przychody, nie można uznać za podmiot powiązany w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Ad. 5

Odpowiedź na pytanie nr 5: Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, takie jak: (a) prowadzenia księgowości, (b) używania samochodu osobowego, (c) używania telefonu komórkowego, (d) zakupu sprzętu oraz literatury, (e) uczestnictwa w szkoleniach, (f) pozyskiwania usług doradczych (np. prawnych), można w całości uznać za koszty uzyskania przychodu, faktycznie poniesione wyłącznie na prowadzoną przez Niego działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej – litera a we wskaźniku (art. 30ca ust. 4 lit. a) u.p.d.o.f.)?

Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę dotyczące roku 2019, takie jak:

prowadzenia księgowości,
używania samochodu osobowego,
używania telefonu komórkowego,
zakupu sprzętu oraz literatury,
uczestnictwa w szkoleniach,
pozyskiwania usług doradczych, np. prawnych,
opłacenie Internetu

- można w całości uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną wyłącznie z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej – litera a we wskaźniku (art. 30ca ust. 4 lit. a) u.p.d.o.f.).

5.1. Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 u.p.d.o.f., gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów – tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

5.2. Ponieważ Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Zleceniobiorcy innych usług (tj. jedynym przedmiotem świadczenia są programy komputerowe i oprogramowanie), z których dochód nie mógłby zostać zaliczony do dochodów kwalifikowanych w rozumieniu art. 30ca u.p.d.o.f., nie ma potrzeby alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia programów komputerowych lub oprogramowania.

Ad. 6

Odpowiedź na pytanie nr 6: Czy całość dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy ze Zleceniodawcą można uznać za kwalifikowane dochody w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f.?

Dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach umowy ze Zleceniodawcą są w całości kwalifikowanymi dochodami w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f.

Ad. 7

Odpowiedź na pytanie nr 7: Czy Wnioskodawca ma prawo do skorzystania z ulgi o której mowa w art. 30ca u.p.d.o.f. w rozliczeniu podatkowym za rok 2019 r.?

Wnioskodawca ma prawo do skorzystania z ulgi o której mowa w art. 30ca u.p.d.o.f. w rozliczeniu podatkowym za rok 2019 r.

Ad. 8

Odpowiedź na pytanie nr 8: Czy Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, czy w rozliczeniu rocznym na zasadach art. 30ca u.p.d.o.f., Wnioskodawca ma prawo uwzględnić wszystkie swoje przychody oraz koszty dotyczące roku 2019?

W rozliczeniu rocznym na zasadach art. 30ca u.p.d.o.f., Wnioskodawca ma prawo uwzględnić wszystkie swoje przychody oraz koszty dotyczące roku 2019.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

uznania prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 1) – jest prawidłowe;

uznania wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawcę w całości za wynagrodzenie z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pytanie nr 2) – jest nieprawidłowe;

uznania zleceniodawcy za podmiot niepowiązany z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 3) – jest prawidłowe;

nie uznania zleceniodawcy za podmiot powiązany z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 4) – jest prawidłowe;

uznania całości ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków za koszty, o których mowa w literze „a” wskaźnika nexus (pytanie nr 5) – jest nieprawidłowe;

uznania całości dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę za kwalifikowane dochody w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 6) – jest nieprawidłowe;

prawa do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 7) – jest nieprawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na tworzeniu i współtworzeniu nowego oprogramowania komputerowego. Działania te stanowią prace rozwojowe, gdyż polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowania są autorskimi rozwiązaniami, projektowanymi i kreowanymi przez Wnioskodawcę od podstaw. Posiadają one indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania klientów i dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny. Prace są prowadzone w sposób zaplanowany i systematyczny. W działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę ma miejsce stałe zdobywanie nowej wiedzy z dziedzin, których dotyczą prowadzone prace. Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oraz współtworzeniu oprogramowania komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3 i 4

Wnioskodawca w zakresie pytań nr 3 i 4 zgłosił również wątpliwość, czy zleceniodawcę, z którym współpracuje Wnioskodawca i od którego uzyskuje wszystkie swoje przychody, należy uznać za podmiot niepowiązany, czy też powiązany w rozumieniu odpowiednio art. 23m ust. 1 pkt 3 oraz pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach niepowiązanych – oznacza to podmioty inne niż podmioty powiązane.

Zgodnie natomiast z treścią art. 23m ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to:

podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
- ten sam inny podmiot lub
- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
podatnika i jego zagraniczny zakład.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawcy ze zleceniodawcą nie łączą żadne inne związki czy relacje oprócz zawartej przez nich umowy.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że zleceniodawcę nie można uznać za podmiot powiązany z Wnioskodawcą w świetle art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy, gdyż pomiędzy zleceniodawcą a Wnioskodawcą nie występują relacje, określone w tym przepisie.

Zatem, mając na uwadze treść art. 23m ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy, zleceniodawcę należy uznać za podmiot niepowiązany z Wnioskodawcą.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 3 i 4 jest prawidłowe.

Ad. 2, 5, 6, 7 i 8

Przechodząc do kwestii dotyczącej zasad korzystania z ulgi, o której mowa w przepisach art. 30ca oraz art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)*1,3
a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Należy podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

W uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej preferencyjne opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (druk 2860) wskazano, że „Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności wspomniany wyżej obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac B+R”.

W przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Z treści powołanego powyżej art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wysokość kwalifikowanego dochodu ustala się odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym celu należy ustalić iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus, którego wzór podano w ww. przepisie. Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W sytuacji, gdy podatnik uzyskuje dochód z kilku kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla każdego z tych praw i zastosować ten wskaźnik do dochodu przypadającego na dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Istotne jest przy tym to, aby przy ustaleniu wskaźnika nexus uwzględnić tylko te koszty wskazane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które odnoszą się do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zatem wynika, że dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy odrębnie ustalić kwalifikowany dochód. Potwierdza to wykładnia językowa tego przepisu. Należy bowiem zwrócić uwagę, że wskazane w nim pojęcia: „wysokość kwalifikowanego dochodu” oraz „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostały przez ustawodawcę użyte w liczbie pojedynczej. Stąd przepis ten należy interpretować w ten sposób, że odnosi się on do sposobu ustalenia wysokości kwalifikowanego dochodu odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższe rozumienie potwierdza również treść art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje, że podstawą opodatkowania jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Należy zwrócić uwagę, że w przepisie tym ustawodawca używa liczby mnogiej w odniesieniu do powołanych wcześniej pojęć. Zatem na sumę kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej składa się każdy kwalifikowany dochód dotyczący danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) „suma” to „wynik dodawania”, „zbiór pewnej liczby rzeczy, zjawisk”. Aby zatem ustalić sumę, o której mowa w art. 30ca ust. 3 powołanej ustawy, należy w pierwszej kolejności ustalić poszczególne elementy mające się składać na wynik dodawania, a więc poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w roku podatkowym.

Powyższe zasady obowiązują niezależnie od tego, czy podatnik tworzy pojedyncze kwalifikowane prawa IP z różnych ich grup wymienionych w art. 30ca ust. 2 omawianej ustawy (np. patent, znak towarowy, wzór użytkowy), czy też kilka/kilkanaście kwalifikowanych praw IP w ramach jednej grupy tych praw (np. różne patenty, różne prawa do programów komputerowych).

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy ustalać oddzielnie na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (tu: na każde wytworzone przez Wnioskodawcę autorskie prawo do programu komputerowego), a nie sumarycznie, łącznie dla kwalifikowanych praw własności intelektualnej należących do tego samego rodzaju kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tu: praw autorskich do programów komputerowych), o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 omawianej ustawy. Okoliczność, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej należą do tej samej grupy praw wskazanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przesądza o tym, że dochód należy ustalać sumarycznie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca nie uzyskuje innych przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej niż z praw autorskich do programów komputerowych. Jednocześnie z wniosku wynika również, że Wnioskodawca w ramach współpracy ze zleceniodawcą tworzy różne programy komputerowe. Autorskie prawa do tworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych oraz do części oprogramowania podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 z późn.zm.). Wnioskodawca nie prowadzi odrębnej ewidencji (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że wobec nieprowadzenia ww. odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, w niniejszej sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Z powołanych wcześniej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, w celu skorzystania z preferencji, jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji zawierającej wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 ww. ustawy. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują w tym zakresie żadnych wyjątków. Przepis art. 30cb ust. 3 tej ustawy wyraźnie wskazuje, że jeżeli na podstawie odrębnej ewidencji podatnik nie jest w stanie określić dochodów (strat) z kwalifikowanych praw IP, jest wówczas zobowiązany opłacać podatek dochodowy wg zgłoszonej formy opodatkowania (wg skali podatkowej bądź podatku liniowego).

Rozpatrując z kolei kwestię możliwości zaliczenia do wskaźnika nexus, w kategorii „a”: wydatki faktycznie poniesione wyłącznie na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej takie jak: prowadzenia księgowości, używania samochodu osobowego, używania telefonu komórkowego, zakupu sprzętu oraz literatury, uczestnictwa w szkoleniach, pozyskiwania usług doradczych (np. prawnych), wskazać należy, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3
(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Wobec powyższego, biorąc pod uwagę to, że poniesione koszty nie mogą być przypisane do konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ze względu na brak prowadzenia odpowiedniej ewidencji, w sposób umożliwiający ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na każde kwalifikowane prawo, wydatki o których mowa w pytaniu nr 5 nie mogą zostać uznane za koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, wobec nieprowadzenia przez Wnioskodawcę ww. ewidencji w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, nie można również zgodzić się z Wnioskodawcą, że wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę można uznać w całości za wynagrodzenie z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pytanie nr 2).

W konsekwencji, należy więc stwierdzić, że Wnioskodawcy nie przysługuje również prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozliczeniu za rok 2019 (pytanie nr 7).

Jednocześnie, mając na uwadze okoliczność, że Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym nie może skorzystać z ww. ulgi, bezprzedmiotowe jest również dalsze rozpatrywanie kwestii, o której mowa w pytaniu nr 8, dotyczącej prawa do uwzględnienia w rozliczeniu rocznym wszystkich przychodów i kosztów dotyczących roku 2019.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

uznania wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawcę w całości za wynagrodzenie z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pytanie nr 2) – jest nieprawidłowe;

uznania całości ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków jako koszty, o których mowa w literze „a” wskaźnika nexus (pytanie nr 5) – jest nieprawidłowe;

uznania całości dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę za kwalifikowane dochody w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 6) – jest nieprawidłowe;

prawa do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 7) – jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin