Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT3.4011.66.2020.3.AWO
z 8 czerwca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 23 stycznia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 24 marca 2020 r. oraz 29 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 24 marca 2020 r. oraz 29 maja 2020 r., o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku tym, po uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest … . Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (podatku VAT). Wnioskodawca jest zobowiązany do opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych. Przy prowadzeniu działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje samochód osobowy, który stanowi Jego własność. Ponieważ Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT, nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu na podstawie art. 86 ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku ze zmianą przepisów od dnia 1 stycznia 2019 r., 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że 25% poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego nie jest kosztem uzyskania przychodu, jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

W złożonym dnia 24 marca 2020 r. uzupełnieniu wskazano, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu dla celów podatku od towarów i usług, gdyż nie jest do tego zobowiązany, bowiem nie jest podatnikiem podatku VAT.

Natomiast w uzupełnieniu złożonym dnia 29 maja 2020 r. doprecyzowano, że samochód jest środkiem trwałym prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (…). W związku z obecną sytuacją – epidemią koronawirusa – Wnioskodawca tym pojazdem (obecnie) nie wykonuje służbowych czynności terenowych, do których pojazd został zakupiony, a jedynie dojeżdża do pracy z … do … i używa go w celach prywatnych. Natomiast docelowo, tj. po ustaniu stanu epidemii, samochód będzie garażowany w … i będzie używany tylko i wyłącznie do celów służbowych.

W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może uznać wydatki związane z użytkowaniem samochodu osobowego opisanego we wniosku w 100% jako koszt uzyskania przychodu, używając go bez prowadzenia dodatkowej ewidencji przebiegu pojazdu, która ma zastosowanie wyłącznie dla podatników podatku VAT?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca wskazał, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (podatku VAT), wobec czego ograniczenie w zakresie zaliczania wydatków związanych z eksploatacją opisanego na wstępie samochodu osobowego do kosztów uzyskania przychodu, o którym to mowa w art. 23 ust 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie znajduje zastosowania.

Wnioskodawca podkreślił, że ma prawo zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 100 % wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego użytkowanego przy prowadzeniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Wnioskodawca dodał również, że zgodnie z art. 23 ust. 5f wskazanej wyżej ustawy, w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.

Stosownie zaś do art. 23 ust. 5g cyt. ustawy, przepisu ust. 5f nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca podkreślił, że zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 pkt 2 wskazanej wyżej ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych w odniesieniu do których:

1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

W opinii Wnioskodawcy, wynikająca z przytoczonych przepisów możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 100% wydatków eksploatacyjnych dotyczy samochodu osobowego wykorzystywanego wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej, przy czym podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji potwierdzającej wykorzystywanie samochodu osobowego wyłącznie do celów związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podatnik wykorzystuje w tym celu ewidencję stosowaną dla celów podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca doprecyzował, że w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji dla celów podatku i VAT, również dla celów podatku dochodowego przyjmuje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany także do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika, chyba że podatnik nie jest na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zobowiązany do prowadzenia takiej ewidencji.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wobec braku zobowiązania do prowadzenia stosownej ewidencji samochód osobowy Wnioskodawcy należy uznać za wykorzystywany wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej. Przepisu art. 23 ust. 5f nie stosuje się. Wnioskodawca stwierdził, że skoro nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, w związku z czym nie jest zobligowany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, to poniesione wydatki związane z używaniem i eksploatacją wyżej wskazanego samochodu osobowego może zaliczyć w 100% do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowoskutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów wskazanej ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159; dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadziła z dniem 1 stycznia 2019 r. zmiany dotyczące m.in. zasad ujmowania w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków eksploatacyjnych związanych z samochodem osobowym, wykorzystywanym także do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Do normy wskazanej w treści art. 23 ust. 1 dodano pkt 46a, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Mając zatem na względzie podniesioną przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku problematykę, należy podkreślić, że z uzasadnienia do wskazanej wyżej ustawy zmieniającej wynika, że wszelkie wydatki związane z korzystaniem z samochodu osobowego służącego podatnikowi także do innych celów niż działalność gospodarcza podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w wysokości 75% tych wydatków. Możliwość zaliczenia do kosztów 100% takich wydatków dotyczy tylko wykorzystywania samochodu osobowego wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej, przy czym podatnik musi prowadzić ewidencję potwierdzającą wykorzystywanie samochodu osobowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (wykorzystana może być w tym zakresie ewidencja stosowana dla celów podatku VAT).

Przytoczyć w tym miejscu należy, że zgodnie z dyspozycją art. 23 ust. 5f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 5g cytowanej ustawy, przepisu ust. 5f nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. b) tej ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych, w odniesieniu do których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Z całokształtu przytoczonych wyżej regulacji wynika zatem, że wykorzystywanie samochodu osobowego również do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą powoduje, że z kosztów podatkowych należy wyłączyć 25% poniesionych przez podatnika wydatków z tytułu używania takiego samochodu. Okoliczność prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie ma w tym zakresie prawnopodatkowego znaczenia. Przypadki oddziaływania przywołanej ewidencji na – możliwą do uwzględniania w kosztach podatkowych – wysokość ponoszonych wydatków rozpatrywać można tylko w sytuacji, gdy samochód osobowy wykorzystywany jest wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. W takim przypadku, gdy ewidencja przebiegu pojazdu nie jest prowadzona zastosowanie znajduje dyspozycja art. 23 ust. 5g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która – wolą ustawodawcy – poszerza krąg osób uprawnionych do uwzględniania w kosztach podatkowych 100% wartości ponoszonych wydatków z tytułu eksploatacji (takich) samochodów osobowych.

We wniosku podano, że przedstawiona w nim sytuacja odnosi się do zaistniałego stanu faktycznego. Wnioskodawca wskazał, że przy prowadzeniu działalności gospodarczej wykorzystuje samochód osobowy. Samochód stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT i nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Podano również, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Jednakże w związku z epidemią koronawirusa – Wnioskodawca (tym pojazdem) nie wykonuje służbowych czynności terenowych, do których pojazd został zakupiony, a jedynie dojeżdża do pracy z … do … i używa go w calach prywatnych. Natomiast docelowo, tj. po ustaniu stanu epidemii, samochód będzie garażowany w … i będzie używany tylko i wyłącznie do celów służbowych.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego, stwierdzić należy, że jeżeli Wnioskodawca używał opisany samochód również dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, ma prawo do uwzględniania w kosztach podatkowych wydatków z tytułu ich eksploatacji tylko 75% ponoszonych kosztów.

Innymi słowy, koszty uzyskania przychodu związane z użytkowaniem samochodów osobowych w prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej – z uwagi na treść art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – mogą być rozliczane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w wysokości 75% ponoszonych wydatków eksploatacyjnych.

Z powyższego względu stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów–w art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy)

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.