Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-2.4011.281.2020.1.WS
z 5 czerwca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie 50% kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie 50% kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej zatrudnioną w 3 instytucjach na podstawie umowy o pracę (na 2 uczelniach wyższych i w spółce z o.o. na stanowisku badawczym). Każda z tych instytucji przy wynagrodzeniu zastosowała 50% koszty uzyskania przychodu (co w ich opinii jest uzasadnione i zgodne z wytycznymi Ministerstwa). Zsumowany 50% koszt uzyskania przychodu wyniósł (...).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zeznaniu rocznym PIT-37 można wpisać kwotę (…) jako 50% koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy można przekroczyć limit 50% kosztów uzyskania przychodu (w kwocie 85 528 zł) i w zeznaniu rocznym wpisać kwotę (…) jako koszt faktycznie poniesiony, co jest udokumentowane PITami-11 od pracodawców, więc znajduje tu zastosowanie art. 22 ust. 10 updof.

Ponadto Wnioskodawca nie miał wpływu na rodzaj zastosowanych kosztów przez pracodawców i nie może okazać się innymi dokumentami (nie prowadzi działalności gospodarczej, żeby móc przedstawić np. faktury itp.) Stosując limit, wykazanoby wyższy dochód niezgodny ze stanem faktycznym (bo faktyczny dochód to ten zsumowany z PITów-11 od pracodawców), a co za tym idzie, naliczonoby podatek dochodowy od dochodu, którego nie było (Wnioskodawca tych pieniędzy nie zarobił).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy: za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, to są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje – co do zasady – zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że: koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 9b tej ustawy: przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1. działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3. produkcji audialnej i audiowizualnej;
4. działalności publicystycznej;
5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6. działalności konserwatorskiej;
7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, 1293, 1669, 2445 i 2339), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.
   
   

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

W świetle art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 10a tej ustawy: przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

Należy podkreślić, że koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich, określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie są ustalane w wysokości faktycznie poniesionych, ale przy zastosowaniu współczynnika procentowego – w wysokości 50% uzyskanych przychodów. Koszty te określa się procentowo, biorąc pod uwagę uzyskany przychód. Podstawą zastosowania tych kosztów jest sam fakt uzyskania przychodu z ww. źródła. Nie ma przy tym znaczenia, czy podatnik rzeczywiście poniósł jakiekolwiek wydatki w celu uzyskania tego przychodu.

W trakcie roku podatkowego obowiązek kontroli wysokości kosztów uzyskania przychodów z praw autorskich spoczywa na płatniku, ale tylko w zakresie przychodów uzyskiwanych u tego płatnika. Jeżeli podatnik uzyskuje przychody z praw autorskich u kilku płatników, to w zeznaniu rocznym może uwzględnić koszty tylko do limitu wynikającego z ustawy lub ewentualnie koszty faktycznie poniesione.

Przy czym, jeśli chodzi o koszty faktycznie poniesione, możliwe jest uwzględnienie ich w wysokości rzeczywiście poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków, tylko w sytuacji gdy:

• faktyczne koszty poniesione w celu uzyskania tego przychodu przewyższają wartość kosztów ustaloną na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• fakt poniesienia kosztów uzyskania przychodów w takiej „wyższej” wartości jest udowodniony.
  
  

W odniesieniu do drugiego z ww. warunków ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje szczególnego, wymaganego sposobu „udowodnienia” faktu ponoszenia i wysokości kosztów uzyskania przychodów dla celów stosowania art. 22 ust. 10 ustawy. W szczególności, nie wskazuje katalogu dokumentów uznawanych za dowód (w tym „wystarczający dowód”) faktycznego poniesienia kosztów. Zgodnie ze znaczeniem tego pojęcia funkcjonującego w języku powszechnym „udowodnić” to „wykazać prawdziwość czegoś, przytaczając dowody”, a „dowód” to „okoliczność lub rzecz dowodząca czegoś, świadcząca o czymś”, a także „dokument stwierdzający coś”. Należy jednak podkreślić, że poniesione wydatki należy udokumentować za pomocą środków, które potwierdzą fakt, wywołają pewność wystąpienia zdarzeń, zgodnie z rzeczywistością. Takim dowodem może być np. faktura, rachunek, umowa. Natomiast nie jest dowodem poniesienia konkretnego wydatku dokument PIT-11, ponieważ w dokumencie tym płatnik wykazał jedynie koszty wynikające z zastosowania normy procentowej, a nie koszty w wysokości faktycznie poniesionej.

Skoro zatem Wnioskodawca nie posiada dowodów poniesienia kosztów w wysokości wyższej niż koszty wynikające z zastosowania normy procentowej, nie może takich kosztów uwzględnić w zeznaniu rocznym.

Należy przy tym podkreślić, że podatnik może w trakcie roku zwolnić płatnika ze stosowania 50-proc. kosztów przez złożenie pisemnego oświadczenia zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl powyższego przepisu: płatnicy przy obliczaniu zaliczki nie stosują kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, jeżeli podatnik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie, o którym mowa w zdaniu poprzednim, składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

W takiej sytuacji płatnicy – po uzyskaniu oświadczenia – nie stosują 50-proc. kosztów już przy wypłacie i obliczaniu najbliższego dochodu podatnika.

W uzasadnieniu dotyczącym wprowadzenia powyższego przepisu wskazano, że „Przepis ma na celu zapobieżenie sytuacji, w której pracownik, uzyskujący przedmiotowe przychody od kilku płatników stosujących 50% koszty uzyskania przychodów, po zakończeniu roku podatkowego będzie zmuszony dokonać znacznej dopłaty podatku”.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik uzyskuje przychody z pracy twórczej od kilku płatników i nie poinformuje płatników, w którym momencie koszty uzyskania przychodów z działalności twórczej przekroczyły kwotę 85.528,00 zł, tj. nie złoży oświadczenia o rezygnacji z 50% kosztów uzyskania przychodów, każdy z tych płatników będzie zobligowany potrącać koszty do wysokości limitu, o którym mowa w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji może się zdarzyć, tak jak w niniejszej sprawie, że łączne koszty uzyskania przychodów przekroczą limit wskazany w ustawie. W tej sytuacji w zeznaniu rocznym obowiązek uwzględnienia limitu ciąży na podatniku.

Reasumując – w zeznaniu rocznym PIT-37 Wnioskodawca jest zobowiązany wykazać 50% koszty uzyskania przychodów do wysokości limitu określonego w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do wysokości 85.528,00 zł.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.